Постановление Арбитражного суда Московского округа от 15 декабря 2015 г. N Ф05-17417/15 по делу N А40-148958/2014

г. Москва

15 декабря 2015 г.

Дело N А40-148958/14

Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 декабря 2015 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Черпухиной В. А.,

судей Антоновой М. К., Буяновой Н. В.,

при участии в заседании:

от заявителя Суругин Д.Н. - дов. N Ж- 484/Д от 01.10.2015, Цыб А.В.- дов. от 25.05.2015

от налоговой инспекции Водовозов А.А.- дов. N 33 от 28.09.2015

рассмотрев 09.12.2015 в судебном заседании

кассационные жалобы Открытого акционерного общества "НК "Роснефть" и Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение от 29.05.2015

Арбитражного суда города Москвы

принятое судьей Нагорной А.Н.,

на постановление от 03.09.2015

Девятого арбитражного апелляционного суда

принятое судьями Масловым А.С., Сафроновой М.С., Порывкиным П.А.,

по заявлению Открытого акционерного общества "НК "Роснефть" (ОГРН 1027700043502)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ОГРН 1047702057765)

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Нефтяная компания "Роснефть" (далее - заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) от 24.02.2014 N 52-17-18/1981 р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в сумме 51 268 145 рублей по пункту 1.3 решения; доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 889 440 рублей, штрафа в сумме 112 510 рублей и соответствующих сумм по пункту 3.1 решения (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 29.05.2015, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2015, заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 51 268 145 рублей по пункту 1.3 мотивировочной части решения, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Законность принятых судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 АПК РФ по кассационным жалобам заявителя и налогового органа, в которых, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просят судебные акты отменить.

В судебном заседании представители заявителя доводы кассационной жалобы поддержали, просили судебные акты в части отказа в удовлетворении требований отменить, заявленные требования удовлетворить.

Представитель налогового органа против доводов жалобы заявителя возражал по основаниям, изложенным в судебных актах и в приобщенном к материалам дела отзыве на кассационную жалобу. В своей кассационной жалобе судебные акты в части удовлетворения требований заявителя просил отменить, в удовлетворении требований отказать.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы кассационных жалоб и возражения на них, суд кассационной инстанции не находит оснований для их удовлетворения.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 24.02.2014 N 52-17-18/1981 р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым обществу доначислены суммы неуплаченных налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом в общей сумме 524 012 188 рублей (налог на прибыль, налог на добавленную стоимость и налог на добычу полезных ископаемых), общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафов на общую сумму 55 256 139 рублей; ему начислены пени в общем размере 119 914 852 рублей, предложено уплатить суммы доначисленных налогов, штрафов и пени, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Федеральной налоговой службы от 16.06.2014 N СА-4-9/11388@, оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая доначисление сумм налогов, соответствующих пени и штрафа незаконными, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

По пункту 1.3 решения.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суды, руководствуясь положениями пункта 2 статьи 257, пунктов 1, 7, 8 статьи 258 НК РФ, исходили из того, что примененный обществом способ определения срока полезного использования и нормы амортизации исходя из амортизационной группы, определенной на основании Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, не противоречат положениям гл. 25 НК РФ.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что общество излишне начислило и учло в целях исчисления налога на прибыль амортизацию и амортизационную премию по основным средствам на сумму 280 672 396 руб.

В качестве отказа для учета в составе расходов уменьшающих налогооблагаемую прибыль амортизации и амортизационной премии, налоговым органом в оспариваемом решении приведены три самостоятельных основания.

Как следует из материалов дела, спорные объекты введены в эксплуатацию до 2002 года, и полностью амортизированы в 2010 и 2011 годах.

Налоговый орган считает, что общество неправомерно изменило срок полезного использования амортизируемого имущества и норму амортизации.

По первому основанию.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Первоначальная стоимость основных средств изменяется, согласно пункту 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации, в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Пунктом 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Абзацем 2 пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средств.

Признавая недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, суды руководствуясь указанными нормами, с учетом того, что редакция Налогового кодекса на момент окончания работ по модернизации, регулировала определение и распределение основных средств только в отношении 10 амортизационных групп со сроками полезного использования от 2 лет, что прямо следует из положений пункта 3 статьи 258 НК РФ, указали на то, что на момент окончания работ по модернизации отсутствует законодательно закрепленные нормы, прямо устанавливающие и регулирующие порядок отнесения объектов основных средств отнесенных в 2002 году, как к специальной амортизационной группе, так и определения для таких объектов срока полезного использования.

Осуществив модернизацию и ввод в эксплуатацию спорных объектов основных средств, общество не имело возможности определить для модернизированного имущества срок полезного использования, установленный для специальной амортизационной группы, в связи с чем, определило для данных объектов основных средств срок полезного использования исходя из действующего на момент окончания работ по модернизации Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 и включило в соответствующую амортизационную группу.

В оспариваемом решении налоговый орган отказывает в применении амортизационной премии в размере 30% по основным средствам, отнесенным налогоплательщиком к 3 - 7 амортизационным группам, основываясь на том, что первоначально (в 2002 году) по указанным основным средствам определена 11-ая амортизационная группа. По мнению налогового органа, к 11-ой амортизационной группе законодательством предусмотрена только 10% амортизационная премия.

Налоговым органом установлено, что по спорным объектам, отнесенным к 11 амортизационной группе, налогоплательщик в 2002 году установил срок полезного использования для целей налога на прибыль равный семи годам (84 месяца).

Поскольку пунктом 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что амортизационные группы присваиваются основным средствам исходя из срока полезного использования, то при определении права на применение амортизационной премии необходимо исходить в первую очередь из срока полезного использования основного средства, определенного в соответствии с требованиями НК РФ.

Применительно к 11 амортизационной группе и к спорным основным средствам срок полезного использования в 2002 году определен в 7 лет, что соответствует по сроку полезного использования 5-ой амортизационной группы.

Отказывая обществу в применении 30% амортизационной премии, инспекция исходила из формального несоответствия по спорным объектам присвоенной им в 2002 году амортизационной группы.

Судами указано, что исходя из реальных целей введения амортизационной премии и сроков полезного использования основных средств, для которых установлено право на применение 30% амортизационной премии, спорные основные средства в любом случае подпадают под действие 30% амортизационной премии.

Соответственно, выводы, сделанные налоговым органом в решении, ставят в неравное положение общество по сравнению с другими налогоплательщиками, осуществившими ввод в эксплуатацию аналогичных основных средств в более поздних периодах (например, в 2003 году), предоставив им преимущество по единовременному уменьшению налога на прибыль в размере 30% от суммы, затраченной на реконструкцию аналогичных объектов.

Таким образом, исключение налоговым органом из состава затрат сумм начисленной амортизации, а также амортизационной премии, в отношении объектов основных средств ранее включенных в специальную амортизационную группу, является необоснованным.

По второму основанию отказа налогового органа в отношении объектов основных средств первоначально включенных в 11 амортизационную группу и полностью амортизированных на момент окончания работ по модернизации, завершенных в декабре 2011 году, установлено следующее.

Налоговым органом в оспариваемом решении указано, что амортизационная премия может быть применена налогоплательщиком в размере 10 процентов, и не ранее января 2012 года, в связи с чем отказано в отнесении на расходы амортизационной премии в размере - 36 325 369 рублей 67 копеек.

Материалами дела установлено, что общество распределило основные средства в соответствующие амортизационные группы, и установило для таких основных средств сроки полезного использования, предусмотренные для каждой группы.

Вместе с тем, поскольку фактический срок полезного использования основных средств был больше срока полезного использования, установленного Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, обществом в соответствии с ФЗ от 29.05.2002 N 57 такие основные средства перераспределены в специальную амортизационную группу.

В оспариваемом решении налоговый орган отказал в применении амортизационной премии в размере 30 % по основным средствам, отнесенным налогоплательщиком к 3-7 амортизационным группам, основываясь на том, что первоначально по указанным основным средствам определена 11 амортизационная группа, к которой предусмотрена 10 % амортизационная премия

Установив указанные обстоятельства, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, руководствуясь п. 1, 9 ст. 258, ст. 257, 272 Налогового кодекса Российской Федерации, принимая во внимание, что расходы на модернизацию признаются на дату изменения первоначальной стоимости, а применительно к обстоятельствам настоящего дела - это декабрь 2011 года, суды пришли к выводу, что налогоплательщик правомерно отнес на расходы суммы амортизационной премии в размере 36 325 369 рублей 67 копеек. Исключение налоговым органом из состава затрат сумм амортизационной премии указанной суммы признано необоснованным и незаконным.

По третьему основанию для отказа в отношении объектов основных средств, включенных в 4 - 7 амортизационную группу и полностью амортизированных на момент проведения работ по модернизации (которая была проведена в 2010 и 2011 гг.) суд пришел к следующим выводам.

Из абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ следует, что увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средств, что подразумевает возможность увеличения срока использования только для не полностью амортизированных объектов основных средств, где имеется возможность увеличения фактического срока полезного использования до максимального срока предусмотренного для той амортизационной группы, в которую включено данное основное средство.

Между тем, указанная норма не содержит положений допускающих увеличение срока полезного использования в отношении объектов основных средств, которые на момент окончания работ по их модернизации имели нулевую остаточную стоимость и фактический срок полезного использования которых превышает максимально возможный.

Таким образом при отсутствии в НК РФ положений, определяющих срок полезного использования по указанным объектам, общество руководствовалось ст. ст. 257, 258, 259, 259.1 НК РФ.

Применительно к обстоятельствам настоящего дела, в отношении спорных объектов основных средств общество прекратило начислять амортизацию по тем основаниям, что произошло полное списание его стоимости. При этом в отношении спорных объектов основных средств общество провело работы по их модернизации.

Принимая во внимание, изложенное, в том числе, что спорные объекты основных средств полностью с амортизированы, общество установило для данных объектов основных средств новые сроки полезного использования, определенные в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 в редакции, действующей в 2010 и 2011 годах.

При таких обстоятельствах суды пришли к выводу о том, что примененный обществом способ определения срока полезного использования и определения соответствующей нормы амортизации, исходя из амортизационной группы определенной на основании Постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 в редакции, действующей в 2010 и 2011 годах, не противоречит положениям главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем исключение налоговым органом из состава затрат сумм начисленной амортизации в общем размере 171 689 768 рублей, является необоснованным и незаконным.

В части произведенного налоговым органом расчета сумм излишне учтенной амортизации в целях налогообложения налога на прибыль в отношении объектов основных средств, ранее включенных в 4 - 7 амортизационную группу и полностью амортизированных установлено следующее.

Руководствуясь абз. 2 п.1 ст. 258 НК РФ налоговый орган под увеличением срока понимает тот срок, который ранее соответствовал амортизационной группе в момент ввода основного средства в эксплуатацию.

Вместе с тем, в приведенном налоговым органом расчете (приложение N 3 и 4 к решению), инспекция установила срок полезного использования для модернизированных объектов основных средств, в соответствии с верхним значением срока полезного использования, предусмотренного для соответствующей группы. В частности, для 5-ой амортизационной группы налоговый орган в качестве расчетного срока, установил срок равный 180 мес., аналогично и для 6-ой амортизационной группы.

Между тем, налоговым органом не учтено, что право определять срок полезного использования в пределах конкретной амортизационной группы предоставлено налогоплательщику.

Судами установлено, что налогоплательщик, при определении срока полезного использования, использовал меньшее значение срока полезного использования, предусмотренного для соответствующей амортизационной группы, что предусмотрено п. 4.1.7.3 учетной политикой для целей налогообложения, согласно которому срок полезного использования основных средств определяется на дату ввода в эксплуатацию данного объекта в соответствии с утвержденной в Обществе Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее - Классификация).

Поскольку налоговым органом произведен расчет излишне начисленной амортизации при определении срока полезного использования исходя из большего значения срока полезного использования, предусмотренного для соответствующей амортизационной группы, а не по меньшему значению, как это предусмотрено учетной политикой общества, налоговым органом были исключены из состава затрат суммы начисленной амортизации в размере 43 362 750 рублей (171 689 768 - 128 327 018 рублей).

С учетом вышеизложенного, оспариваемое решение в части выводов по пункту 1.3 мотивировочной части признано недействительным в части исключения из состава затрат в 2010 и 2011 годах сумм амортизации и амортизационной премии на сумму 280 672 396 рублей.

По кассационной жалобе общества.

По пункту 3.1 мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган пришел к выводу о том, что общество в нарушение пункта 1, подпункта 3 пункта 2 статьи 337, пунктов 1, 2, 4 статьи 338, пунктов 1, 2 статьи 339, пунктов 2, 3 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации применило к добытому полезному ископаемому - нефти в количестве 123 187 тонн за 2010-2011 годы налоговую ставку, установленную для газового конденсата, в результате чего была занижена налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых по нефти, что привело к неуплате налога на добычу полезных ископаемых за 2010-2011 годы в сумме 472 108 269 рублей.

Основанием для указанных начислений послужили выводы налогового органа, основанные на технологии разработки Северско-Западно-Афипского месторождения и Славянско-Темрюкского участка (месторождения Терноватое, Сладковское, ЮМГ), с учетом которых добытые в 2010 - 2011 годах объемы полезного ископаемого для целей налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых необходимо рассматривать в качестве полезного ископаемого - нефть, а не газовый конденсат, и, соответственно, для исчисления налога на добычу полезных ископаемых применять налоговую ставку, установленную для данного вида полезного ископаемого.

Отказывая в удовлетворении требований в указанной части, суды пришли к выводу о невозможности применения нормативов потерь по газовому конденсату при применении налоговой ставки 0 рублей при добыче и налогообложении нефти.

Суд кассационной инстанции считает вывод судов верным исходя из следующего.

Согласно пункту 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 рублей при добыче: 1) полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Соответствующие правила утверждены постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 N 921. Согласно п. 5, 6 постановления Правительства РФ от 29.12.2001 N 921 нормативы потерь углеводородного сырья рассчитываются по каждому конкретному месту образования потерь на основании принятой схемы и технологии разработки месторождения, проекта обустройства месторождения или плана пробной эксплуатации скважин (если участок недр предоставлен для геологического изучения, разведки и добычи полезных ископаемых, осуществляемых по совмещенной лицензии) и ежегодно утверждаются Министерством энергетики Российской Федерации по согласованию с Федеральным агентством по недропользованию.

Для месторождений, которые содержат несколько видов полезных ископаемых, нормативы потерь утверждаются по каждому виду полезных ископаемых, имеющему промышленное значение и числящемуся на государственном балансе запасов полезных ископаемых.

Указанный порядок предполагает, что при расчете нормативов потерь в обязательном порядке исследуются и учитываются: проектный документ на разработку месторождения; конкретное место образования потерь; вид полезного ископаемого.

Не может быть произведен расчет нормативов потерь по проектному документу другого месторождения, другому месту образования и, соответственно, другому виду полезного ископаемого.

Судами установлено, что согласно приказа Минэнерго РФ от 28.01.2008 N 32 и от 08.10.2008 N 117 об утверждении нормативов технологических потерь углеводородного сырья при добыче, нормативы технологических потерь по месторождениям Северско-Западно-Афипское, Сладковское, Терноватое и ЮМГ утверждены только на газовый конденсат. Утвержденные нормативы технологических потерь при добыче нефти на этих участках отсутствуют.

С целью создания методологической основы обоснования утверждаемых Министерством энергетики Российской Федерации нормативов потерь нефти при ее добыче разработаны Методические рекомендации по определению технологических потерь нефти при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки и обустройства месторождений, утвержденных приказом Минэнерго РФ от 22.04.2009 N 122 (абз. 2 преамбулы).

Исходя из анализа разработанных нормативов потерь по газовому конденсату для Северско-Западно-Афипского, Сладковского, Терноватого и ЮМГ месторождений следует, что конкретные места образования потерь по газовому конденсату не соответствуют методике расчета потерь для нефти.

Судом правомерно отклонены доводы общества о том, что нормативное регулирование, связанное с порядком утверждения потерь, позволяет учесть потери, утвержденные для газового конденсата, поскольку научно-исследовательским институтом были учтены все требования, предусмотренные пунктами 5 и 6 Постановления Правительства РФ от 29.12.2001 N 921.

Таким образом, изложенные обстоятельства свидетельствуют о невозможности применения нормативов потерь по газовому конденсату при применении налоговой ставки 0 рублей при добыче и налогообложении нефти.

Таким образом вывод судов об отказе в удовлетворении требований общества в указанной части является правомерным.

Учитывая изложенное, поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования доказательств, а судебные акты приняты при правильном применении норм материального и процессуального права, у суда кассационной инстанции отсутствуют предусмотренные ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для их отмены или изменения.

Доводы кассационных жалоб повторяют позицию по делу, являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку. Переоценка установленных нижестоящими судами фактических обстоятельств дела и представленных участниками спора доказательств в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в полномочия суда кассационной инстанции не входит.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов (ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 29.05.2015 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2015 по делу N А40-148958/14 оставить без изменения, кассационные жалобы- без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А. Черпухина

Судьи

Н.В. Буянова М.К. Антонова