Постановление Арбитражного суда Московского округа от 2 августа 2016 г. N Ф05-10797/13 по делу N А40-111951/2012

Требование: о признании недействительным акта органа власти

г. Москва

2 августа 2016 г.

Дело N А40-111951/12

Резолютивная часть постановления объявлена 27.07.2016.

Полный текст постановления изготовлен 02.08.2016.

Арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Черпухиной В.А.

судей: Дербенева А.А., Жукова А.В.,

от заявителя Якунин И.В.- дов. от 14.07.2016, Пученкина А.Н.-дов. от 25.04.2016

от налогового органа Лихоперский С.Е.- дов. N 7 от 28.01.2016, Овечкина Т.А.- дов. N 1 от 13.01.2016, Тяпкин В.В.-дов. N 26 от 02.10.2015

рассмотрев 27.07.2016 в судебном заседании кассационную жалобу

Межрайонной инспекции ФНС России N 49 по г. Москве

на решение от 03.02.2016

Арбитражного суда города Москвы

принятое судьей Бедрацкой А.В.,

на постановление от 04.05.2016

Девятого арбитражного апелляционного суда

принятое судьями Голобородько В.Я., Солоповой Е.А., Назаровой С.А.,

по заявлению ООО "Сузуки Мотор Рус" (ОГРН 1057747112103))

к Межрайонной инспекции ФНС России N 49 по г. Москве (ОГРН 1047725054464)

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Сузуки Мотор Рус" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции ФНС России N 49 по г. Москве.N 12- 08/12 от 20.03.2012 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 19.03.2013, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2013, заявленные требования Общества были удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 16.09.2013 вышеуказанные судебные акты были отменены и дело направлено на новое рассмотрение.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 03.02.2016, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.05.2016, заявленные требования удовлетворены

Законность принятых судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по кассационной жалобе Инспекции, в которой, со ссылкой на несоответствие выводов фактическим обстоятельствам по делу, имеющимся доказательствам, а также нарушения судами норм материального права, просит их отменить, принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Проверив законность принятых судебных актов, выслушав представителей Инспекции, поддержавших доводы кассационной жалобы, представителей заявителя, возражавших против ее удовлетворения, кассационная инстанция приходит к следующему.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией проверена правильность

применения цен по сделкам и на основании п. 10 ст. 40 НК РФ скорректирована

цена сделок по приобретению автомобилей, уменьшена сумма расходов в части

покупной стоимости автомобилей.

Удовлетворяя требования Общества, суды пришли к выводу о несоответствии решения Инспекции положениям НК РФ.

Суды указали, что выводы Инспекции о том, что Общество, приобретая автомашины и продавая их по цене ниже себестоимости, действовало в интересах материнской компании без цели получить доход от предпринимательской деятельности, не подтверждаются материалами дела; Инспекцией не доказана невозможность применения первого метода определения рыночной цены, предусмотренного ст. 40 НК РФ; Расчет рыночной цены по методу последующей реализации произведен Инспекцией с нарушением положений ст. 40 НК РФ.

Кассационная инстанция полагает, что суды не учли следующего.

В соответствии с п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в

сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по

идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах

непродолжительного периода времени.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 20 НК РФ установлено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что между заявителем и ИТОЧУ Корпорейшен заключены контракты купли-продажи автомобилей.

ООО "Сузуки Мотор Рус" является уполномоченным дистрибьютором и осуществляет импорт автомобилей марки SUZUKI, комплектующих изделий и принадлежностей к ним и, в дальнейшем, реализует указанную продукцию на территории Российской Федерации через сеть официальных дилеров СУЗУКИ на

основании заключенных договоров купли-продажи.

Единственным Участником Общества является ИТОЧУ Корпорейшен- компания, созданная по законодательству Японии.

Доля участия ИТОЧУ Корпорейшен в уставном капитале ООО "Сузуки Мотор Рус" составляет 100%.

Единственным продавцом (поставщиком) автомобилей SUZUKI, мотоциклов и запасных частей к ним также является компания ИТОЧУ Корпорейшен.

Таким образом, заявитель и ИТОЧУ Корпорейшен в соответствии с положениями ст. 20 НК РФ, являются взаимозависимыми лицами.

Кроме того, сделки по купле-продаже автомобилей марки SUZUKI, заключенные между ООО "Сузуки Мотор Рус" и ИТОЧУ Корпорейшен, носили внешнеторговый характер.

На основании изложенного, в соответствии с подпунктами 1, 3 пункта 2 ст. 40 НК РФ, Инспекция была вправе проверить правильность применения цен по сделкам между указанными лицами.

Пунктом 3 статьи 40 НК РФ определено, что в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, применяемые сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на двадцать процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и начислении пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При этом рыночная цена товара определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 указанной статьи, устанавливающих три метода

определения рыночной цены товаров для целей налогообложения: цена, сложившаяся на рынке по сделкам с идентичными, а при их отсутствии с однородными товарами (п. 4 ст. 40 НК РФ); метод цены последующей реализации (абз. 1 п. 10 ст. 40 НК РФ); затратный метод (абз. 2 п. 10 ст. 40 НК РФ).

В соответствии правовой позицией Конституционного суда Российской, изложенной в Определении от 20.10.2011 N 1484-0-0, корректировка цены сделки для целей налогообложения должна осуществляться налоговыми органами не произвольно, а в строгом соответствии с методами, определенными соответствующими нормами.

Причем решение вопроса о том, возможно ли применение того или иного метода расчета цены сделки в случае ее корректировки, должно производиться с учетом открытого перечня юридически значимых факторов и обстоятельств, позволяющих индивидуально подходить к оценке действий налогоплательщика.

Таким образом, исходя из вышеизложенного, указанные методы определения рыночной цены могут применяться только последовательно и при применении метода цены последующей реализации налоговый орган должен доказать невозможность применения первого метода, при применении затратного метода необходимо доказать невозможность применения двух предыдущих методов.

Согласно п. 10 ст. 40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Таким образом, применение метода последующей реализации возможно:

- при отсутствии на соответствующем рынке сделок с идентичной продукцией;

- при отсутствии предложения на рынке такой продукции;

- при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников.

В соответствии с п. 5 вышеназванной статьи рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

В статье 4 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" установлено, что товарный рынок - сфера обращения товара (в том числе товара иностранного производства), который не может быть заменен другим товаром, или взаимозаменяемых товаров, в границах которой (в том числе географических) исходя из экономической, технической или иной возможности либо целесообразности приобретатель может приобрести товар, и такая возможность либо целесообразность отсутствует за ее пределами.

Таким образом, законодатель понимает под рынком сферу, или территорию, на которой продается (приобретается) товар.

Иными словами, рынок можно охарактеризовать как сферу совершения возмездных сделок между покупателем и продавцом, результатом которых является реализация товаров (работ, услуг) за денежный эквивалент или другое имущество.

Исходя из буквального толкования п. 5 ст. 40 НК РФ следует, что рынок

подразумевает под собой реальную возможность любого покупателя в удобный для него момент приобрести нужный товар, заказать нужную работу, получить необходимую услугу без значительных дополнительных затрат, приводящих к существенному увеличению общих расходов (транспортные расходы, расходы на установку, монтаж, охрану и т.п.) на ближайшей к его месту жительства (месту нахождения) территории РФ или за ее пределами.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что автомобили марки "Сузуки" в спорный период поставлялись на территорию РФ исключительно в адрес заявителя, являвшегося эксклюзивным дистрибьютером автомобилей указанной марки на территории РФ.

Аналогично изложенному, автомобили других брендов (которые например, могли бы быть классифицированы в качестве аналогов автомобилей "Сузуки") поставляются иностранными поставщиками также только в адрес взаимозависимых с ними российских дистрибьютеров.

Таким образом, автомобили иностранного производства (в отношении каждого из брендов) могли быть приобретены (у иностранных покупателей) только взаимозависимыми российскими дистрибьюторами (по сути, специально созданными для этого иностранными производителями автомобилей). При этом никакое иное юридическое лицо (кроме взаимозависимого дистрибьютора) не имело реальной возможности приобрести автомобили непосредственно у иностранного производителя (поставщика).

Таким образом, в сфере деятельности "Оптовая торговля автомобилями" (поставляемых в РФ иностранными производителями российским дистрибьюторам) отсутствует основной признак рынка - это сфера свободного (открытого) обращения, то есть не каждый покупатель (продавец) реально и без значительных дополнительных затрат имеет возможность приобрести (реализовать) товар.

Следовательно, оптовый рынок автомобилей, поставляемых в РФ иностранными производителями российским дистрибьюторам, отсутствовал в данный период, но имела место сфера деятельности "Оптовая торговля автомобилями" и компании, занимающиеся данным видом деятельности.

Указанная правовая позиция подтверждается сложившейся арбитражной практикой по аналогичным налоговым спорам с другими эксклюзивными дистрибьюторами ООО "Мазда Мотор Рус" (А40-4381/2013), ООО "Хендэ Мотор СНГ" (А40-50654/2013), ООО "Субару Мотор" (А40-89807/2014).

При таких данных вывод судов двух инстанций о том, что в проверяемый период существовали сделки с идентичными автомобилями марки Suzuki, что позволяло Инспекции применить первый метод расчета рыночной цены, не соответствует фактическим обстоятельствам.

Поскольку ООО "СУЗУКИ МОТР РУС" является эксклюзивным дистрибьютором легковых автомобилей СУЗУКИ в России, осуществляет оптовые продажи только со 2 квартала 2009 года, Инспекция в расчете рыночной цены за 2009 год не рассматривала автомобили, поступившие в адрес Общества и проданные дилерам в 1 квартале 2009 года.

При этом, начиная со 2 квартала 2009 года, автомобили марки СУЗУКИ поставлялись исключительно в адрес эксклюзивного дистрибьютора, то есть Общества, что последним не оспаривалось.

Таким образом, из всего проверяемого периода лишь в одном квартале существовали иные организации, осуществлявшие импорт автомобилей, при этом указанные компании не являются эксклюзивными дистрибьюторами.

Кассационная инстанция полагает, что ссылка суда апелляционной инстанции на то, что, так как 1 квартал 2009 года был включен в период проверки, то Инспекция была обязана проверить цены приобретения автомобилей за указанный период, является ошибочной, указанное обстоятельство не имеет существенного значения для разрешения настоящего спора, поскольку не нарушает права заявителя результатом вынесенного решения.

Кроме того, цены сделкам по поставке автомобилей "Сузуки" (до 1 квартала 2009 года включительно) в адрес независимых дистрибьюторов, в любом случае нельзя использовать для сопоставления с ценами по спорной сделке.

Согласно п. 9 ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы

или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого

товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

В свою очередь, указанные компании, приобретавшие автомобили марки "Сузуки" в 1 квартале 2009 года и ранее в отличие от Общества, осуществляли реализацию автомобилей не только марки "Сузуки", но и автомобилей других производителей.

Кроме того, заявитель осуществлял и осуществляет оптовую торговлю автомобилей марки Сузуки на территории РФ. Все другие организации (дилеры) занимались реализацией автомобилей марки Сузуки и запасных частей к этим автомобилям непосредственно конечному покупателю, т.е вели розничную торговлю автомобилей. Розничный и оптовый рынки продаж автомобилей не являются рынками с сопоставимыми условиями деятельности.

Кассационная инстанция при таких обстоятельствах полагает, что выводы судов двух инстанций о необходимости внесения соответствующих корректировок при сравнении цен по сделкам независимых дистрибьюторов и цен по сделкам проверяемого налогоплательщика не основаны на положениях ст. 40 НК РФ.

В частности абз. 2 п. 9 ст. 40 НК РФ установлено, что условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть

учтено с помощью поправок.

В свою очередь, различия между условиями сделок (а также периодами) по поставке автомобилей СУЗУКИ в адрес Общества и иных покупателей являются существенными, в связи с чем упомянутые сделки не могут быть квалифицированы как сделки, заключенные на сопоставимых условиях.

Выводы судов двух инстанции о возможности применения поправок при сравнении цен спорных сделок и цен сделок независимых дистрибьюторов, не основаны на положениях действующего законодательства.

При таких данных суд кассационной инстанции полагает, что выводы судов о том, что Инспекция не доказала невозможность применения первого метода определения рыночной цены, и о неправильном применении Инспекцией метода цены последующей реализации, являются необоснованными.

Алгоритм расчета рыночной цены, приведенный налоговым органом, заявителем не опровергнут, соответствует положениям п. 10 ст. 40 НК РФ, указывающим, что рыночная цена определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Правомерность такого подхода подтверждается судебными актами по делам N N А40-4381/2013, А40-50654/2013, А40- 89807/2014.

В настоящем деле Инспекцией был применен показатель рентабельности (обычной прибыли) более выгодный для налогоплательщика, чем соответствующее рыночное значение такого показателя.

Следовательно, применение (при расчете рыночных цен) собственного показателя рентабельности Общества в данном случае не нарушает прав Общества.

При таких данных выводы судов о неправильном применении Инспекцией второго метода определения рыночной цены являются не обоснованными.

Кассационная инстанция полагает, что налоговый орган обоснованно пришел к выводу, что деятельность Общества полностью контролировалась ИТОЧУ Корпорейшн, которое имело неограниченное влияние на осуществление Обществом своей деятельности (определяло закупочные цены, цены последующей реализации, маркетинговую политику). В свою очередь Общество не имело возможности регулировать ни отпускные цены для дилеров, ни рекомендованные цены для конечных покупателей, разрабатывать единую маркетинговую и бонусную стратегию, а также устанавливать условия работы с дилерами, поскольку все условия работы на российском рынке предписывались Обществу ИТОЧУ Корпорейшн, то есть взаимозависимость заявителя и иностранного производителя повлияла на цену спорных сделок.

При таких обстоятельствах вывод Инспекции о завышении цены покупки автомашин основан на применении рыночных данных и сделан с соблюдением требований ст. 40 НК РФ.

Оснований для удовлетворения требований заявителя о признании решения Инспекции в этой части у судов не имелось.

Собирания каких-либо доказательств по данному эпизоду не требуется, в связи с чем суд кассационной инстанции считает необходимым отменить судебные акты и вынести новое решение об отказе в удовлетворении требований.

В остальной части судебные акты являются законными и обоснованными.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

При этом к расходам организации на рекламу относятся расходы: на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети; на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Рекламой в силу ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 г. N 28-ФЗ "О рекламе" признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Суды установили, что рекламная деятельность Общества была направлена на продвижение автомобилей марки Сузуки, что увеличивало продажи автомобилей Сузуки, в чем было заинтересовано Общество.

Как следует из установленных Инспекцией фактических обстоятельств, потребителями рекламы в рамках проводимой в период с 06 апреля по 30 июня 2009 г. на территории салонов официальных дилеров рекламной акции, являлись физические и юридические лица, получавшие полную и достоверную информацию о модели автомобиля, в увеличении продаж которого было заинтересовано Общество.

С учетом изложенного, рекламные расходы являются экономически оправданными и связанными с предпринимательской деятельностью, направленной на получение прибыли.

В соответствии со ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Оценив представленные доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, суды пришли к выводу, что представленные заявителем договоры, акты - приемки работ (услуг), счета - фактуры, счета и отчеты агента документально подтверждают расходы заявителя, в связи с чем претензии Инспекции по этому эпизоду не основаны на законе, признали решение Инспекции недействительным.

Кассационная жалоба налогового органа не опровергает выводов суда, доводы направлены на переоценку доказательств, что не допускается в силу ст. 286, ч.2 ст. 287 АПК РФ.

Оснований для отмены судебных актов по этому эпизоду не имеется.

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 03.02.2016, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.05.2016 по делу N А40-111951/12 в части отменить.

Отказать в удовлетворении требований ООО "Сузуки Мотор Рус" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 49 по г. Москве от 20.03.2012 N 12-08/12 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду реализации автомобилей по цене ниже приобретения.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий судья

В.А. Черпухина

Судьи

А.А. Дербенев А.В. Жукова