Постановление Арбитражного суда Московского округа от 1 декабря 2017 г. N Ф05-16395/17 по делу N А40-56261/2017

г. Москва

1 декабря 2017 г.

Дело N А40-56261/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 28 ноября 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 декабря 2017 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.

судей: Анциферовой О.В., Котельникова Д.В.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Яковлев Л.А. д. от 27.04.17, Павличенко А.И., ген. директор

от ответчика (заинтересованного лица): Ковалева Е.А. д. от 18.04.17, Коньков Ю.Ю. д. от 24.11.17

рассмотрев 28 ноября 2017 года в судебном заседании кассационную жалобу

ИФНС России N 7 по г.Москве

на решение от 28.06.2017

Арбитражного суда города Москвы

принятое судьей Бедрацкой А.В.,

на постановление от 25.09.2017

Девятого арбитражного апелляционного суда

принятое судьями Бекетовой И.В., Каменецким Д.В., Поташовой Ж.В.,

по заявлению ООО "Энджой Мувиз" (ОГРН 1107746937066, ИНН 7707737803),

к ИФНС России N 7 по г.Москве (ОГРН: 1047707042130, ИНН 7707081688)

о признании недействительным решения

установил:

ООО "Энджой Мувиз" обратилось с заявлением к ИФНС России N 7 по г. Москве о признании недействительным решения от 14.10.2016 N 09-11/РО/7 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2012 - 2014 гг. на сумму 46 825 895 руб., а также доначисления соответствующих сумм штрафа и пени.

Решением от 24.11.2016 Арбитражный суд города Москвы признал недействительным решение ИФНС России N 7 по г. Москве от 14.10.2016 г. N 09-11/РО/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ООО "Энджой мувиз" в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2012 - 2014 гг. на сумму 46 825 895 руб., а также доначисления соответствующих сумм штрафа и пени, а также взыскал с ИФНС России N 7 по г. Москве в пользу ООО "Энджой мувиз" госпошлину в размере 3000 руб., уплаченную платежным поручением от 10.03.2017 N 19. Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2017 от 25.09.2017 г. решение оставлено без изменения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В заседании суда кассационной инстанции представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель Общества в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах. Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции установил.

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку деятельности ООО "Энджой мувиз" по вопросам правильности исчисления налогов и сборов за период 2012 - 2014 гг., по результатам которой вынес Решение N 09-11/РО/7 от 14.10.2016 г. о привлечении ООО "Энджой мувиз" к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с решением налогоплательщику доначислен налог на прибыль за 2012 - 2014 гг. Налоговый орган признал неправомерным единовременное отнесение на расходы затрат на создание аудиовизуальных произведений - фильмов, полагая, что расходы подлежали списанию через амортизацию в течение периода полезного использования произведений. При этом инспекция исходила, в том числе, из того, что заключенными Обществом в 2012 - 2014 гг. лицензионными договорами на использование фильмов срок использования фильмов предусмотрен от 60 дней до 50 лет, в связи с чем результат производственной деятельности Общества - фильм - соответствует признакам нематериального актива (НМА), предусмотренным ст. 257 НК РФ, расходы на производство подлежат списанию через амортизацию в течение срока полезного использования.

Признавая выводы налогового органа необоснованными, суды исходили из того, что для целей исчисления налога на прибыль налоговая база определяется как разница между доходами и расходами (ст. ст. 247, 274 НК РФ), причем доходы и расходы признаются в их взаимосвязи. Амортизация как способ признания расходов на создание (приобретение) основных фондов преследует цель равномерного распределения расходов на весь период эксплуатации основных фондов. Определение срока полезного использования вне связи с извлечением дохода от использования НМА, лишено экономического смысла. В соответствии с п. 1 ст. 238 НК РФ сроком полезного использования признается период, в течение которого объект НМА служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Целью деятельности Общества как коммерческой организации является именно извлечение прибыли.

Суды признали, что практически все доходы Общества от использования фильмов (90 - 100%) возникают в пределах первых 12 месяцев использования, при этом не менее 70% доходов от использования фильмов - доход от кинопроката, который признается в пределах 2 - 3 месяцев от начала использования фильма (дата, указанная в прокатном удостоверении). В последующие периоды доход от использования фильмов практически не поступает. В соответствии с положениями Учетной политики, применявшейся Обществом в 2012 - 2013 гг., расходы на создание фильмов списаны течение 12 месяцев. Суды согласились с тем, что системное толкование п. 1 и п. 2 ст. 258 НК РФ позволяет прийти к выводу, что 10-летний срок полезного использования объекта НМА надлежит устанавливать только в том случае, если период использования налогоплательщиком объекта НМА для целей извлечения дохода установить невозможно. Право налогоплательщика на определение срока полезного использования аудиовизуальных произведений с учетом действительного поступления выручки подтверждается судебной практикой. В судебных актах приведены ссылки на ряд судебных актов, в том числе ВАС РФ, принятых в течение 2011 - 2013 гг.

Судами применен правовой подход, изложенный в Постановлении Конституционного суда РФ от 14 июля 2003 г. N 12-П, согласно которому недопустимо установление лишь формальных условий применения правовой нормы без исследования по существу фактических обстоятельств и сделан вывод о формальности позиции инспекции при доначислении налога, поскольку ею не учтены все значимые фактические обстоятельства правоотношений. Суды признали обоснованным, что при определении реального срока использования Фильмов общество исходило из фактических сроков поступления выручки от использования Фильмов, более 90% которой поступает в пределах первых 12 месяцев.

Кассационная коллегия не может согласиться с выводами судов, поскольку ими не применены подлежащие применению правовые нормы и не полностью установлены фактические обстоятельства.

Согласно ст. 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев). Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

С 01.01.2014 в указанную статью введен пп. 7 п. 3, согласно которому к нематериальным активам, в частности, относится исключительное право на аудиовизуальные произведения.

Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

По нематериальным активам, указанным в подпунктах 1 - 3, 5 - 7 абзаца третьего пункта 3 статьи 257 настоящего Кодекса, налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может быть менее двух лет (данная норма действует с 01.01.2011 г.)

Таким образом, исходя из содержания и смысла совокупности приведенных правовых норм объект, признанный нематериальным активом, списывается через амортизацию в течение срока полезного использования, который не может быть установлен менее двух лет. Списать стоимость объекта единовременно через расходы налогоплательщик вправе только в том случае, когда объект не признается нематериальным активом. Не признать его таковым возможно при отсутствии признаков, предусмотренных ст. 257 НК РФ - использование в течение свыше 12 месяцев), способность приносить экономические выгоды (доход), наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права.

Судами не приведено оснований, по которым они признали обоснованным установление срока использования фильмов в течение 12 месяцев, в том числе с учетом заключения лицензионных договоров на их использование на значительно больший срок, что, по сути, предполагает использование объектов. Судами сделан вывод о праве налогоплательщика учесть для определения срока использования фильмов 12-месячный период получения основной части выручки без ссылок на нормы права, в соответствии с которыми это возможно, и без учета абзаца второго пункта 2 ст. 258 НК РФ. Кроме того, в судебных актах отсутствуют ссылки на фактические обстоятельства и доказательства, подтверждающие, что по истечении 12 месяцев с момента создания фильмы не приносят никакого дохода.

Суды не привели ссылок на нормы закона, которые позволяли бы учесть фильмы в качестве НМА, применив при этом списание расходов единовременно, а не через амортизацию. После 01.01.2014 г. аудиовизуальное произведение подлежит квалификации как НМА в силу прямого указания закона. Суды не указали, каким образом и на основании какой нормы они квалифицировали фильмы в период до 2014 г.

Примененная судами судебная практика относится к периодам до внесения в ст. 257, 258 НК РФ изменений, связанных с определением срока полезного использования аудиовизуальных произведений.

Правовой подход, изложенный в Постановлении Конституционного суда РФ от 14 июля 2003 г. N 12-П, вопреки содержанию Постановления, применен судами без учета актуального правового регулирования и при неполном установлении существенных фактических обстоятельств.

Кроме того, судебные акты не содержат обоснования, по которому решение инспекции признано недействительным в части суммы 1 672 600 руб., не приведены фактические обстоятельства по данному эпизоду и ссылки на нормативные акты.

Учитывая, что обстоятельства дела являются неисследованными в полном объеме, вся совокупность доказательств не была предметом оценки судов, имело место неправильное применение норм материального права, судебная коллегия суда кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими отмене в силу положений частей 1 и 2 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а дело направлению на новое рассмотрение в силу пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, оценить доказательства в их совокупности, проверить доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; на основании этого установить имеющие значение для дела юридически значимые обстоятельства; правильно применить нормы права, принять законное и обоснованное решение.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 28 июня 2017 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 сентября 2017 года по делу N А40-56261/2017 отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Председательствующий судья

Ю.Л. Матюшенкова

Судьи

О.В. Анциферова Д.В. Котельников