Постановление Арбитражного суда Московского округа от 6 марта 2018 г. N Ф05-1339/18 по делу N А40-45135/2017

город Москва

06 марта 2018 г.

Дело N А40-45135/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 27 февраля 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 06 марта 2018 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего-судьи Дербенева А.А.

судей Анциферовой О.В., Гречишкина А.А.

при участии в заседании:

от заявителя - ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" - Самошкина А.Н., доверенность от 29.04.17;

от ответчиков - ИФНС России N 2 по г. Москве - Коньков Ю.Ю., доверенность от 05.02.18; Киселев А.Ю., доверенность от 31.03.17;

УФНС России по г. Москве - Коньков Ю.Ю., доверенность от 16.01.18,

рассмотрев 27 февраля 2018 года в судебном заседании кассационную жалобу ООО "Коммерческая компания "Торговый дом"

на постановление от 21 ноября 2017 года

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Кочешковой М.В., Лепихиным Д.Е., Марковой Т.Т.

по заявлению ООО "Коммерческая компания "Торговый дом"

к 1) ИФНС России N 2 по г. Москве, 2) УФНС России по г. Москве

о признании недействительными решения от 25.04.2016 г. N 25 и от 20.02.2017 г. N 21-19/022917

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Коммерческая компания "Торговый дом" (далее - заявитель, ООО "Коммерческая компания "Торговый дом", Общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Москве (далее - Заинтересованное лицо-1, ИФНС N 2, Инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве (далее - Заинтересованное лицо-2, УФНС, Управление) о признании недействительными решения ИФНС N 2 от 25.04.2016 N 25, решения УФНС от 20.02.2017 N 21-19/022917.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 20.09.2017 заявление ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" в части признания незаконными решения ИФНС России N 2 по г. Москве от 25.04.2016 N 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения УФНС России по г. Москве от 20.02.2017 N 21-19/022917, вынесенные в отношении общества с ограниченной ответственностью "Коммерческая компания "Торговый дом" в части выводов о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 5 статьи 155 НК РФ удовлетворено; в остальной части производство по заявлению ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" прекращено.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 ноября 2017 года решение Арбитражного суда города Москвы от 20.09.2017 в части признания недействительными решения ИФНС России N 2 по г. Москве от 25.04.2016 г. N 25 и решения УФНС России по г. Москве от 20.02.2017 г. N 21-19/022917, вынесенных в отношении ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" в части выводов о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 5 статьи 155 НК РФ отменено. В удовлетворении заявления ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" в указанной части отказано. В остальной части решение Арбитражного суда города Москвы от 20.09.2017 оставлено без изменения.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом суда апелляционной инстанции, заявитель - ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" обратился в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление Девятого арбитражного апелляционного от 21 ноября 2017 года и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Заявитель - ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" в лице своего представителя в судебном заседании суда кассационной инстанции настаивал на удовлетворении кассационной жалобы по основаниям, в ней изложенным.

Ответчики - ИФНС России N 2 по г. Москве и УФНС России по г. Москве в лице своих представителей возражали относительно удовлетворения кассационной жалобы, полагая, что принятый по делу судебный акт является законным и обоснованным, представлены отзывы на кассационную жалобу.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав явившихся в судебное заседание лиц, участвующих в деле, и, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражным судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для отмены или изменения судебного акта суда апелляционной инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом апелляционной инстанции, Инспекцией в отношении ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" проведена выездная налоговая проверка, по итогам которой 01.12.2015 г. составлен акт N 58/89 и 25.04.2016 г. вынесено решение N 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 734 330,00 руб., доначислены налоги в сумме 27 028 166,00 руб. и пени в размере 6 496 741,00 руб.

Решение было обжаловано Заявителем в УФНС России по г. Москве. Решением УФНС России по г. Москве N 21-19/022917 от 20.02.2017 г. решение Инспекции отменено в части вывода о неправомерном предъявлении к вычету сумм НДС по СМР, в остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

ФНС России в порядке контроля за деятельностью ИФНС России N 2 по г. Москве и УФНС России по г. Москве принято решение N СА-4-9/18201@ от 12.09.2017 г. об отмене решения ИФНС России N 2 по г. Москве от 25.04.2016 г. N 25 и решения УФНС России по г. Москве от 20.02.2017 г. N 21-19/022917, в части выводов о завышении Обществом с ограниченной ответственностью "Коммерческая компания Торговый дом" суммы внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций на сумму процентов, превышающую предельную величину процентов, рассчитанных в соответствии пунктом 2 статьи 269 НК РФ по задолженности перед "Wood Reed Enterprises Limited)) (Республика Кипр), признанной Инспекцией контролируемой; о неисчислении Обществом суммы налога на прибыль организаций в отношении доходов Wood Reed Enterprises Limited)) (Республика Кипр), полученных в виде положительной разницы между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 НК РФ, приравненной в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность в части доначислений по налогу на прибыль организаций в общей сумме 8 028 168 руб. (налог 6 430 304 руб., пени 311 803 руб., штраф 1 286 061 руб.); доначислений по налогу на доходы иностранного юридического лица в общей сумме 7 160 620 руб. (налог 4 978 920 руб., пени 1 676 717 руб., штраф 504 983); уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций (29 764 142 руб.).

В части, отменной решением ФНС России N СА-4-9/18201@ от 12.09.2017, производство по делу судом первой инстанции прекращено в связи с удовлетворением ходатайства общества о прекращении производства по делу в указанной части.

Признавая решения ИФНС России N 2 по г. Москве от 25.04.2016 г. N 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения УФНС России по г. Москве от 20.02.2017 N 21-19/022917, вынесенные в отношении Общества с ограниченной ответственностью "Коммерческая компания "Торговый дом" в части выводов о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 5 статьи 155 НК РФ незаконными, суд первой инстанции исходил из того, что заявитель не передавал на возмездной основе имущественное право поставки третьим лицам, а предоставлял контрагентам возможность поставлять товар в свой магазин за вознаграждение, которое НДС не облагается, доначисление НДС в сумме 13 777 263 руб. является необоснованным.

Суд апелляционной инстанции с выводами суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований не согласился, решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявленных требований в указанной части отказано.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанции исходил из того, что оспариваемое решение налогового органа в части выводов о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 5 статьи 155 НК РФ соответствует действующему налоговому законодательству и не нарушает права и законные интересы налогоплательщика, налоговым органом правомерно сделан вывод о занижении обществом налоговой базы по НДС на сумму полученной им оплаты за переданное контрагентам-поставщикам имущественное право.

Кассационная коллегия считает, что выводы суда апелляционной инстанции о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судом дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суд апелляционной инстанции правильно применил нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежит ввиду следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

По правилу, установленному статьей 38 Налогового кодекса Российской Федерации, имущественные права к товарам, работам, услугам не относятся.

Однако статья 155 Налогового кодекса Российской Федерации, являющаяся специальной нормой, предусматривает особенности определения налоговой базы по НДС при передаче имущественных прав.

Так, пунктом 5 статьи 155 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 НК РФ.

В свою очередь, согласно статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 8 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при передаче имущественных прав, в частности, в случае, предусмотренном пунктом 2 статьи 155 НК РФ, момент определения налоговой базы определяется как день уступки денежного требования или день прекращения соответствующего обязательства, в случаях, предусмотренных пунктами 3 и 4 статьи 155 НК РФ, - как день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником, а в случае, предусмотренном пунктом 5 статьи 155 НК РФ - как день передачи имущественных прав.

Таким образом, пункт 5 статьи 155 Налогового кодекса Российской Федерации прямо указывает на то, что передача прав, связанных с правом заключения договора является разновидностью имущественного права, и указывает на порядок определения налоговой базы при передаче этого вида имущественного права.

В соответствии со статьей 128 Гражданского кодекса Российской Федерации к объектам гражданских прав относятся, в том числе, имущественные права.

В силу статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами (пункт 2 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно статье 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Согласно пункту 4 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ).

Как правильно указано судом апелляционной инстанции, действовавшее на момент заключения исследованных Инспекцией договоров (2013 год) законодательство не содержало запрета на продажу права на заключение договора.

Положения параграфа 1 главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации применяются к продаже имущественных прав, если иное не вытекает из содержания или характера этих прав (пункт 4 статьи 454 ГК РФ).

Более того, с 01.06.2015 г. вступила в силу статья 429.2 Гражданского кодекса Российской Федерации, которой предусмотрена возможность заключения соглашения о предоставлении опциона на заключение договора (опцион на заключение договора).

Согласно пункту 1 статьи 429.2 Гражданского кодекса Российской Федерации, в силу соглашения о предоставлении опциона на заключение договора (опцион на заключение договора) одна сторона посредством безотзывной оферты предоставляет другой стороне право заключить один или несколько договоров на условиях, предусмотренных опционом. Опцион на заключение договора предоставляется за плату или другое встречное предоставление, если иное не предусмотрено соглашением, в том числе заключенным между коммерческими организациями. Другая сторона вправе заключить договор путем акцепта такой оферты в порядке, в сроки и на условиях, которые предусмотрены опционом.

Поскольку опционный договор на момент заключения спорных договоров не был поименован в действовавшем гражданском законодательстве, при отсутствии законодательно закрепленного запрета на продажу права, судом апелляционной инстанции правильного указано, что его возможно отнести либо к непоименованному договору, применив к правоотношениям сторон по аналогии правила о купле-продаже, либо к смешанному договору, содержащему элементы договора купли-продажи права.

С учетом разъяснений, изложенных в пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2014 г. N 16 "О свободе договора и ее пределах", при оценке судом того, является ли договор непоименованным (не предусмотренным законом и иными правовыми актами), принимается во внимание не его название, а предмет договора, действительное содержание прав и обязанностей сторон, распределение рисков и т.д.

В таких случаях судам следует учитывать, что к непоименованным договорам при отсутствии в них признаков смешанного договора (пункт 3 статьи 421 ГК РФ) правила об отдельных видах договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами, не применяются.

Однако нормы об отдельных видах договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами, могут быть применены к непоименованному договору по аналогии закона в случае сходства отношений и отсутствия их прямого урегулирования соглашением сторон (пункт 1 статьи 6 ГК РФ).

По смыслу статьи 429 Гражданского кодекса Российской Федерации, лица, заключившие предварительный договор, имеют единственную обязанность - заключить в будущем основной договор и право требовать от другой стороны заключения основного договора. Правовая природа предварительных договоренностей, с точки зрения их самостоятельного значения, не предполагает возникновения обязательственных отношений имущественного характера, вытекающих из будущего договора. Согласно пункту 3 этой статьи предварительный договор должен лишь содержать условия, позволяющие установить предмет, а также другие существенные условия основного договора.

Вместе с тем, проанализировав содержание заключенных ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" ("Покупатель) с другими обществами ("Поставщиками") договоров, судом апелляционной сделан правомерный вывод, что они являются договорами о предоставлении права заключения договора поставки: общество за плату предоставляло своим контрагентам-поставщикам право заключения с ним договора поставки на условиях, установленных обществом в проекте договора поставки, являющимся неотъемлемой частью договора.

Вследствие приобретения контрагентами такого права общество обязуется заключить с ними договор поставки в течение 5-ти рабочих дней с момента зачисления на его расчетный счет оплаты по договору.

По правилам статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Как установлено судом апелляционной инстанции, в пунктах 3, 5 исследованных инспекцией договоров определена стоимость приобретенного права и порядок его оплаты, согласно которому уплата "Поставщиками" суммы единовременной платы за предоставление права заключения договора поставки является условием заключения Обществом с ними договора поставки; без получения Обществом указанной в пункте 3 договора суммы договор поставки Общество не заключает.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции сделан правомерный вывод, что у общества не было намерений заключать с контрагентами-поставщиками договоры поставки без заключения возмездных договоров о предоставлении права на заключение договоров поставки и, соответственно, контрагенты-поставщики, не приобретя у общества за вознаграждение права на заключение договора поставки, не могли заключить с обществом договор на поставку ему своих товаров.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу, что предметом исследованных инспекцией договоров является продажа (возмездная передача) со стороны общества и приобретение со стороны контрагентов-поставщиков права на заключение договора поставки товаров контрагентов-поставщиков в адрес общества, что является передачей имущественного права, образующего в силу пункта 5 статьи 155 Налогового кодекса Российской Федерации объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции правомерно согласился с выводами инспекции о занижении ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" налоговой базы по НДС на сумму полученной им оплаты за переданное контрагентам-поставщикам имущественное право, связанное с правом заключения с ним договоров поставки.

Таким образом, вопреки доводам заявителя кассационной жалобы, суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к обоснованному выводу об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, были рассмотрены судом апелляционной инстанции и получили надлежащую правовую оценку, в связи с чем отклоняются судом кассационной инстанции, поскольку направлены на переоценку установленных судом фактических обстоятельств дела и имеющихся в деле доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции.

Исходя из изложенного, судом апелляционной инстанции полно и всесторонне исследованы обстоятельства дела, правильно применены нормы материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта, арбитражным судом апелляционной инстанции при вынесении обжалуемого судебного актов, не допущено.

Иные доводы о нарушении судом апелляционной инстанции норм права, приведенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, поскольку основаны на неправильном толковании норм права, а также как направленные на переоценку установленных судом апелляционной инстанции обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств, которая в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Руководствуясь ст. ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 ноября 2017 года по делу N А40-45135/2017,- оставить без изменения, а кассационную жалобу ООО "Коммерческая компания "Торговый дом" - без удовлетворения.

Председательствующий судья

А.А. Дербенев

Судьи

О.В. Анциферова А.А. Гречишкин