Постановление Арбитражного суда Московского округа от 18 июня 2018 г. N Ф05-8643/18 по делу N А40-123049/2017

г. Москва

18 июня 2018 г.

Дело N А40-123049/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июня 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 июня 2018 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.

судей: Анциферовой О.В., Дербенева А.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Голощапов А.Д. д. от 22.03.18

от ответчика (заинтересованного лица): Семенова Д.К. д. от 13.06.17

рассмотрев 14 июня 2018 года в судебном заседании кассационную жалобу

АО "Карельский окатыш"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 22.12.2017,

принятое судьей М.В. Лариным,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 07.03.2018,

принятое судьями Каменецким Д.В., Красновой Т.Б., Чеботаревой И.А.

по заявлению АО "Карельский окатыш" (ОГРН 1021000879316)

к МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (ОГРН 1047723039440)

о признании недействительными решений

установил:

АО "Карельский окатыш" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 о признании недействительными решений от 23.01.2017 N 56-18-11/2/692, N 56-18-11/2/693, N 56-18-11/2/694, N 56-18-11/2/695, N 56-18-11/2/696, N 56-18-11/2/697, N 56-18-11/2/698, N 56-18-11/2/699, N 56-18-11/2/700, N 56-18-11/2/701, N 56-18-11/2/702 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 22.12.2017 Арбитражный суд города Москвы отказал в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 07.03.2018 решение оставлено без изменения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Общества, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В заседании суда кассационной инстанции представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель Инспекции в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы. Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Ходатайство АО "Карельский окатыш" об обращении в Конституционный суд РФ с запросом о проверке конституционности ст. 339 НК РФ и приостановлении в связи с этим производства по делу отклонено судом округа в судебном заседании как необоснованное и не соответствующее ст. ст. 13 и 143 АПК РФ.

Представление пояснений к кассационной жалобе, содержащих, по сути, дополнительные основания, не предусмотрено нормами гл. 35 АПК РФ. Принимая во внимание это обстоятельство, а также подачу соответствующих пояснений за пределами срока кассационного обжалования и без направления их ответчику, суд рассматривает дело по доводам кассационной жалобы.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Судами установлено, что АО "Карельский окатыш" в первичных налоговых декларациях по НДПИ за январь - ноябрь 2013 года не учитывало фактические потери при добыче полезных ископаемых, определив их размер в декларации за декабрь 2013 года на основании баланса добытой руды и отчетности по формам 5-гр и 70-тп.

Инспекция в ходе выездной налоговой проверки за 2013 год сделала вывод о неправомерном учете размера фактических и нормативных потерь при добыче полезных ископаемых в целом за год в декларации за последний месяц года, поскольку налоговым периодом является месяц, а не календарный год (решение налогового органа от 29.01.2016 N 56-15-15/02/02/1142). Законность этого решения инспекции подтверждена судебными актами по делу N А40-152333/16.

Налогоплательщик после рассмотрения дела А40-152333/16 представил уточненные декларации за январь - ноябрь 2013 года, в которых отразил в каждом месяце размер фактических, нормативных и сверхнормативных потерь при добыче полезных ископаемых на основании уточненных (исправленных) ежемесячных балансов добытой руды.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 проведена камеральная проверка представленных АО "Карельский окатыш" 16.02.2016 уточненных деклараций по НДПИ за январь - ноябрь 2013 года.

После окончания проверки вынесены решения:

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/692 начислена недоимка по НДПИ за январь 2013 года в размере 2571603 руб., штраф по ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/693 начислена недоимка по НДПИ за февраль 2013 года в размере 3738345 руб., штраф в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/694 начислена недоимка по НДПИ за март 2013 года в размере 2721295 руб., штраф в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/695 начислена недоимка по НДПИ за апрель 2013 года в размере 2718764 руб., штраф в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/696 начислена недоимка по НДПИ за май 2013 года в размере 2602177 руб., штраф в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/697 начислена недоимка по НДПИ за июнь 2013 года в размере 2371224 руб., штраф в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/698 начислена недоимка по НДПИ за июль 2013 года в размере 2445947 руб., штраф в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/699 начислена недоимка по НДПИ за август 2013 года в размере 2228286 руб., штраф в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/700 начислена недоимка по НДПИ за сентябрь 2013 года в размере 2139003 руб., штраф в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/701 начислена недоимка по НДПИ за октябрь 2013 года в размере 2593897 руб., штраф в размере 800 руб.;

- решением от 23.01.2017 N 56-18-11/2/702 начислена недоимка по НДПИ за ноябрь 2013 года в размере 2302893 руб., штраф в размере 800 руб.

Общая сумма начисленной по указанным решениям недоимки составила 28433434 руб., штрафа - 9600 руб.

Отказывая в удовлетворении требований о признании решений недействительными, суды исходили из того, что налогоплательщик не подтвердил достоверность размера облагаемых по ставке 0% потерь применительно к каждому налоговому периоду. Определение ежемесячного размера потерь расчетным методом как процент потерь, определенных по итогам года, к объему добытой руды за каждый месяц признано не соответствующим нормам НК РФ.

В кассационной жалобе Общество сослалось на неправильное применение судами положений п. 3 ст. 339 НК РФ, отсутствие в судебных актах оценки всех приведенных доводов и доказательств, необоснованное отклонение ходатайства о назначении экспертизы.

Доводы кассационной жалобы суд признает необоснованными исходя из следующего.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДПИ, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 336 Кодекса, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п. 3 ст. 337 НК РФ), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Налоговая база по НДПИ согласно ст. 338 Налогового кодекса Российской Федерации определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

Согласно п. 2 ст. 338 Кодекса, налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением угля, нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со ст. 340 Кодекса.

В соответствии со ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Статьей 339 Кодекса регламентирован порядок определения количества добытого полезного ископаемого.

В силу п. 2 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

При этом из п. 3 ст. 339 Кодекса следует, что если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. П. 1 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Согласно п. 4.7 Учетной политики для целей налогообложения АО "Карельский окатыш" на 2013 год, количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком прямым методом на основании данных геолого-маркшейдерского учета с учетом фактических потерь при добыче.

В соответствии с п. 3 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого (за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной) признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений (п. 3 ст. 339 НК РФ).

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации, налогообложение производится по налоговой ставке 0% при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

В соответствии со ст. 341 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по НДПИ признается календарный месяц.

Согласно п. 2 ст. 343 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому добытому полезному ископаемому, если ст. 343 Кодекса не установлен иной порядок исчисления налога.

Суды установили, что при подаче первоначальных налоговых деклараций фактические потери в них не отражались. При корректировке налоговых деклараций фактические потери определялись расчетным способом путем пропорционального деления данных о потерях, определённых за год.

При этом налогоплательщиком не принято во внимание, что размер налоговых обязательств подлежит определению по правилам налогового законодательства. Главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено пропорциональное распределение годовых потерь относительно ежемесячного объема добычи. Напротив, НК РФ прямо предписывает учитывать фактические потери полезного ископаемого при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений. Налоговым периодом по НДПИ является месяц, а не год. Таким образом, пропорциональное распределение годовых потерь относительно ежемесячной добычи противоречит нормам налогового законодательства.

Довод кассационной жалобы о неправильном применении судами п. 3 ст. 339 НК РФ, поскольку он не запрещает корректировку размера фактических потерь, несостоятелен. Данный пункт применен судами правильно с учетом установленных фактических обстоятельств. Суды исходили не из полного отсутствия у налогоплательщика права скорректировать размер налоговых обязательств, а из отсутствия у него права сделать это без документально подтвержденных оснований и не предусмотренным законом способом. Позиция судов соответствует правовому подходу Верховного суда РФ, высказанному, в частности в определении от 05.12.2014 N 305-КГ14-4545, в определении от 22.09.2017 N 305-КГ15-12733. При этом ни налоговое законодательство, ни судебная практика не предусматривают права налогоплательщика произвольно изменять содержание первичных учетных документов, служащих основанием для исчисления налогов, и технических документов, на основании которых формируются первичные учетные документы. Учетной политикой Общества установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком прямым методом на основании данных геолого-маркшейдерского учета с учетом фактических потерь при добыче. Оснований считать, что учетная политика и/или ст. 339 НК РФ дают право корректировать данные геолого-маркшейдерского учета, в том числе, в части фактических потерь при добыче, не имеется. Между тем, в данном случае, как установлено судами, изменение размера налоговых обязательств последовало именно за внесением исправлений в данные геолого-маркшейдерского учета.

Фактические потери полезного ископаемого в силу прямых норм налогового законодательства учитываются в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений. Суды установили, что налогоплательщик производил измерение и расчет фактических потерь ежемесячно на основании данных маркшейдерских замеров на начало и на конец месяца, применяя определенную инструкцией формулу расчета потерь (с учетом определения объема содержащегося в добытой руде железа), но не учитывал полученные результаты в качестве фактических потерь в уточненных декларациях. Суды обоснованно не установили оснований считать такие результаты подтверждающими размер потерь, в том числе с учетом доводов налогоплательщика о их недостоверности. Уточнённые налоговые обязательства рассчитаны на основании уточненных данных о потерях, которые не были получены путем ежемесячных измерений. При таких обстоятельствах в деле не имелось достаточных доказательств, которые достоверно подтверждали бы размер ежемесячных фактических потерь ПИ.

Довод налогоплательщика о наличии документального подтверждения размера фактических потерь - статистической отчетности за 2013 год отклоняется кассационной коллегией. Из кассационной жалобы следует, что при составлении геолого-маркшейдерской службой налогоплательщика первоначальных балансов добытой руды (ежемесячных справок о добыче и потерях) все потери отражались в балансе за декабрь 2013. Впоследствии в 2016 балансы уточнялись геолого-маркшейдерской службой исходя из более точных, по мнению налогоплательщика, данных о потерях - потерях, определенных по итогам года и отраженных в государственных формах статистической отчетности. Между тем, данные статистической отчетности не служат первичными документами для целей исчисления налога, поскольку сами являются производными от неких первичных сведений, зафиксированных документально. Документов, подтверждающих определение размера фактических потерь полезного ископаемого по итогам измерений, произведенных в каждом налоговом периоде, налогоплательщик не представил. При таких обстоятельствах ни у налогового органа, ни у судов не имелось оснований и возможности установить размер действительных налоговых обязательств Общества и подтвердить обоснованность применения налоговой ставки 0% к какой-либо части потерь в отсутствие достоверного документального подтверждения потерь применительно к каждому налоговому периоду.

Ссылка налогоплательщика на объективные погрешности ежемесячных измерений потерь и безальтернативность применяемого им метода распределения годовых потерь никак не подтверждена, не соответствует нормам налогового законодательства и не подтверждает правомерности применения ставки 0% к заявленным фактическим потерям. Примененный Обществом подход фактически означает, что содержание налоговых деклараций, подаваемых им ежемесячно, изначально является неправильным, а размер налоговых обязательств за каждый налоговый период будет им корректироваться по итогам каждого календарного года исходя из данных статистической отчетности, а не данных о фактических потерях, определенных в соответствии с п. 3 ст. 339 НК РФ и документально подтвержденных. Данный подход, по сути, неправомерно ставит Общество в неравное положение по отношению к тем налогоплательщикам, которые определяют размер фактических потерь способом, который предписан законом.

Довод кассационной жалобы о необоснованном отклонении ходатайства о назначении экспертизы не принимается кассационной коллегией как не соответствующий ст. 81 АПК РФ.

Суд кассационной инстанции отклоняет приведенные в кассационной жалобе доводы, поскольку они не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, свидетельствуют о несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (ч. ч. 1, 3 ст. 286 АПК РФ).

Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (ч. 2 ст. 287 АПК РФ).

Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам.

Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 22 декабря 2017 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 07 марта 2018 года по делу N А40-123049/2017 - оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Председательствующий судья

Ю.Л. Матюшенкова

Судьи

О.В. Анциферова А.А. Дербенев