Постановление Арбитражного суда Московского округа от 21 декабря 2018 г. N Ф05-16395/17 по делу N А40-56261/2017

г. Москва

21 декабря 2018 г.

Дело N А40-56261/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 17 декабря 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 декабря 2018 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Анциферовой О.В., Котельникова Д.В.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Павличенко А.И., директор, Яковлев Л.А.д. от 18.05.18

от ответчика (заинтересованного лица): Шагинян Н.А. д. от 29.01.18, Попова М.Г. д. от 14.11.18

рассмотрев 17 декабря 2018 года в открытом судебном заседании кассационные

жалобы

ИФНС России N 7 по г. Москве

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2018 и на определение Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2018 (об исправлении опечатки),

принятое судьями Бекетовой И.В., Захаровым С.Л., Каменецким Д.В.

по заявлению ООО "Энджой Мувиз" (ОГРН 1107746937066, ИНН 7707737803, 127051, г. Москва, ул. Петровка, д. 20/1, оф. 48)

к ИФНС России N 7 по г. Москве (ОГРН: 1047707042130, ИНН 7707081688; 105064, г. Москва, ул. Земляной Вал, д. 9)

о признании недействительным решения

установил:

ООО "Энджой Мувиз" обратилось с заявлением к ИФНС России N 7 по г. Москве о признании недействительным решения от 14.10.2016 N 09-11/РО/7 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2012 - 2014 гг. на сумму 46 825 895 руб., а также доначисления соответствующих сумм штрафа и пени.

Решением от 24.11.2016 Арбитражный суд города Москвы признал недействительным решение ИФНС России N 7 по г. Москве от 14.10.2016 г. N 09-11/РО/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ООО "Энджой мувиз" в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2012 - 2014 гг. на сумму 46 825 895 руб., а также доначисления соответствующих сумм штрафа и пени, а также взыскал с ИФНС России N 7 по г. Москве в пользу ООО "Энджой мувиз" госпошлину в размере 3000 руб., уплаченную платежным поручением от 10.03.2017 N 19. Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2017 от 25.09.2017 г. решение оставлено без изменения.

Суды признали, что налогоплательщик был вправе учитывать расходы на создание аудиовизуальных произведений - фильмов не путем амортизации в течение установленного количества лет, а списывая их в течение налогового периода, поскольку срок полезного использования аудиовизуальных произведений должен определяться с учетом действительного поступления выручки.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 01.12.2017 судебные акты по делу отменены, дело направлено на новое рассмотрение. Суд округа указал, что судами не приведено оснований, по которым они признали обоснованным установление срока использования фильмов в течение 12 месяцев, в том числе с учетом заключения лицензионных договоров на их использование на значительно больший срок, не сделано ссылок на соответствующие нормы права, а также на фактические обстоятельства и доказательства, подтверждающие, что по истечении 12 месяцев с момента создания фильмы не приносят никакого дохода. Суды не привели ссылок на нормы закона, которые позволяли бы учесть фильмы в качестве нематериального актива (НМА), применив при этом списание расходов единовременно, а не через амортизацию. После 01.01.2014 г. аудиовизуальное произведение подлежит квалификации как НМА в силу прямого указания закона. Суды не указали, каким образом и на основании какой нормы они квалифицировали фильмы в период до 2014 г. Кроме того, судебные акты не содержали обоснования, по которому решение инспекции признано недействительным в части суммы 1 672 600 руб., не приведены фактические обстоятельства по данному эпизоду и ссылки на нормативные акты.

При новом рассмотрении дела решением от 23.05.2018 Арбитражный суд города Москвы отказал в удовлетворении заявления налогоплательщика, признав неправомерным единовременное списание затрат. Девятый арбитражный апелляционный суд постановлением от 13.09.2018 отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил требования налогоплательщика. При этом определением от 13.09.2018 апелляционная коллегия исправила в порядке ст. 179 АПК РФ допущенную в резолютивной части постановления опечатку, указав, что абзац 2 резолютивной части постановления следует читать в следующей редакции: "Признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу РФ, решение ИФНС России N 7 по г. Москве (ОГРН: 1047707042130) от 14.10.2016 N 09-11/РО/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ООО "Энджой мувиз" (ОГРН 1107746937066), в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2012 - 2014 гг. на сумму 46 825 895 руб., а также доначисления соответствующих сумм штрафа и пени.", изменив при этом ошибочное указание суммы 51 468 530 руб. на сумму 46 825 895 руб.

Законность постановления и определения Девятого арбитражного апелляционного суда проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой ИФНС России N 7 по г, Москве, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит постановление от 13.09.2018 и определение от 13.09.2018 об исправлении опечатки Девятого арбитражного апелляционного суда отменить, оставить в силе решение Арбитражного суда города Москвы от 23.05.2018.

В заседании суда кассационной инстанции представитель инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель общества в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы. Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, выполнение указаний суда кассационной инстанции, данных при направлении дела на новое рассмотрение, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Судами установлено, что налоговый орган провел выездную налоговую проверку деятельности ООО "Энджой мувиз" по вопросам правильности исчисления налогов и сборов за период 2012-2014 гг., по результатам которой вынес Решение N 09-11/РО/7 от 14.10.2016 г. о привлечении ООО "Энджой мувиз" к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с решением налогоплательщику доначислен налог на прибыль за 2012-2014 гг. Налоговый орган признал неправомерным единовременное отнесение на расходы затрат на создание аудиовизуальных произведений - фильмов, полагая, что расходы подлежали списанию через амортизацию в течение периода полезного использования произведений. При этом инспекция исходила, в том числе, из того, что заключенными Обществом в 2012-2014 гг. лицензионными договорами на использование фильмов срок использования фильмов предусмотрен от 60 дней до 50 лет, в связи с чем результат производственной деятельности Общества - фильм - соответствует признакам нематериального актива (НМА), предусмотренным ст. 257 НК РФ, расходы на производство подлежат списанию через амортизацию в течение срока полезного использования.

Для целей исчисления налога на прибыль налоговая база определяется как разница между доходами и расходами (ст. ст. 247, 274 НК РФ), причем доходы и расходы признаются в их взаимосвязи. Амортизация как способ признания расходов на создание (приобретение) основных фондов преследует цель равномерного распределения расходов на весь период эксплуатации основных фондов. В соответствии с п. 1 ст. 238 НК РФ сроком полезного использования признается период, в течение которого объект НМА служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Согласно ст. 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев). Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

С 01.01.2014 в указанную статью введен пп. 7 п. 3, согласно которому к нематериальным активам, в частности, относится исключительное право на аудиовизуальные произведения.

Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

По нематериальным активам, указанным в подпунктах 1 - 3, 5 - 7 абзаца третьего пункта 3 статьи 257 настоящего Кодекса, налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может быть менее двух лет (данная норма действует с 01.01.2011 г.).

Таким образом, исходя из содержания и смысла совокупности приведенных правовых норм объект, признанный нематериальным активом, списывается через амортизацию в течение срока полезного использования, который не может быть установлен менее двух лет. Списать стоимость объекта единовременно через расходы налогоплательщик вправе только в том случае, когда объект не признается нематериальным активом. Не признать его таковым возможно при отсутствии признаков, предусмотренных ст. 257 НК РФ - использование в течение свыше 12 месяцев, способность приносить экономические выгоды (доход), наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права.

По данному делу спорным являлся вопрос о возможности для налогоплательщика не относить аудиовизуальные произведения - фильмы к числу НМА и, соответственно, определить период их полезного использования в пределах 12 месяцев, отнеся затраты на создание фильмов на расходы единовременно, а не через амортизацию.

При новом рассмотрении дела суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, указал основания, по которым он признал обоснованным установление срока использования фильмов в течение 12 месяцев.

Налоговый орган поставил под сомнение правомерность действий общества на том основании, что по заключенным обществом в 2012 - 2014 гг. лицензионным договорам на использование фильмов срок использования фильмов предусмотрен от 60 дней до 50 лет, в связи с чем, результат производственной деятельности общества - фильм, соответствует признакам нематериального актива (НМА), предусмотренным ст. 257 НК РФ, расходы на производство подлежат списанию через амортизацию в течение срока полезного использования - 10 лет.

Применив положения ст.ст. 1225 ГК РФ, ст. 3, 247, 257, 258, положения главы 25 НК РФ в их совокупности и взаимной связи, нормы Приказа Минфина России от 27.12.2007 N 153н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007)", апелляционный суд исходил из того, что законом установлен один из принципов определения доходов и расходов: признание доходов и расходов в их взаимосвязи. Это позволяет при определении налоговой базы за налоговый период максимально полно учесть взаимосвязанные доходы и расходы, обеспечить исчисление экономически обоснованной суммы налогооблагаемой прибыли и сформировать справедливый источник для уплаты налога.

Амортизация как способ признания расходов на создание (приобретение) основных фондов, преследует цель равномерного распределения расходов на весь период эксплуатации основных фондов, в результате чего формируется справедливая стоимость готовой продукции. Это позволяет обеспечить упомянутую выше взаимосвязь части расходов на создание основных фондов с доходами от продажи готовой продукции.

Согласно ч. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Согласно действовавшей на период вынесения решения налогового органа ч. 3 ст. 257 НК РФ в целях настоящей главы нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Редакция пп. 7 п. 3 ст. 257 НК РФ до 01.01.2014 не содержала императивного определения фильма в качестве нематериального актива (НМА) для целей налога на прибыль, соответственно вопрос о квалификации фильма в качестве НМА решался посредством установления наличия или отсутствия признаков НМА у конкретного фильма в том числе - использование фильма в течение свыше 12 месяцев. После 01.01.2014 аудиовизуальные произведения отнесены к НМА в силу прямого указания закона.

Апелляционная коллегия признала правомерными действия общества, которое в 2012-2013 гг. определило срок полезного использования фильма как 12-месячный период с учетом реального срока поступления дохода от использования фильмов на основании систематического толкования п. 1 и п. 2 ст. 258 НК. При этом апелляционный суд обоснованно исходил из принципа неразрывной связи полученных доходов с понесенными расходами. Из системного толкования п. 1 и п. 2 ст. 258 НК РФ суд сделал вывод, что 10-летний срок полезного использования объекта НМА надлежит устанавливать только в том случае, если период использования налогоплательщиком объекта НМА для целей извлечения дохода установить невозможно. При этом апелляционный суд правильно указал, что определение срока полезного использования вне связи с извлечением дохода от использования НМА, лишено экономического смысла. Иной подход, при котором срок полезного использования определялся бы без учета продолжительности деятельности налогоплательщика, направленной на извлечение дохода, приводил бы к искажению налоговой базы. В свою очередь это привело бы к необоснованному признанию прибыли в одном налоговом периоде, и получению налогоплательщиком значительного налогового убытка в другом периоде.

Апелляционная инстанция исходила из установленных ею обстоятельств получения обществом и отражения им в соответствии с Учетной политикой доходов. Практически все доходы общества от использования фильмов возникают в пределах первых 12 месяцев использования, при этом не менее 70% доходов от использования фильмов - доход от кинопроката, который получается в пределах 2 - 3 месяцев от начала использования фильма (дата, указанная в прокатном удостоверении). В последующие периоды доход от использования фильмов практически не поступает. Сумма поступлений от использования Фильмов за первые 12 месяцев в среднем составляет более 95% от общего объема поступлений за весь период использования Фильмов (начиная с 2012 и до 31.03.2017 года). Следовательно 5% выручки поступило Обществу в последующие 4 года, что суд оценил как не существенную часть дохода, которая не должна влиять на распределение расходов. Указанные обстоятельства не оспорены налоговым органом.

Установленные фактические обстоятельства оценены судом как подтверждающие, что реальный период полезного использования фильма в коммерческой деятельности Общества, определяемый поступлением выручки от использования прав на указанные фильмы, не превышает одного года. Таким образом, фильмы не отвечают признаку НМА - использование и способность приносить экономические выгоды продолжительностью свыше 12 месяцев - и потому не могли быть поставлены заявителем на бухгалтерский учет в качестве нематериальных активов.

Судом оценен и отклонен довод налогового органа о заключении обществом лицензионных договоров на представление прав на фильмы на различные сроки от 60 дней до 50 лет. При этом применен правовой подход, изложенный в Постановлении Конституционного суда РФ от 14 июля 2003 г. N 12-П, согласно которому недопустимо установление лишь формальных условий применения правовой нормы без исследования по существу фактических обстоятельств и сделан вывод о формальности позиции инспекции при доначислении налога, поскольку ею не учтены все значимые фактические обстоятельства правоотношений. Суд установил, что 95% от всего объема поступлений от использования фильмов поступает обществу в первый год использования и сделал вывод, что поскольку реальный период полезного использования фильма в коммерческой деятельности общества, определяемый поступлением выручки от использования прав на указанные фильмы, не превышает одного года, то в силу п. 3 ст. 257 НК РФ объекты интеллектуальной собственности, используемые в деятельности компании менее 12 месяцев, не признаются объектами НМА для целей НК РФ.

Отклоняя ссылку инспекции на сроки действия лицензионных договоров, суд исходил из установленных им фактических обстоятельств. Анализ фактического поступления выручки по лицензионным договорам общества показал, что по датам прокатных удостоверений из 13 спорных фильмов только 4 были приняты к учету в 2014. Предусмотренная лицензионными договорами оплата за предоставленные лицензии на указанные фильмы была получена практически полностью в 2012 - 2014 годах, т.е. в год предоставления лицензии на каждый фильм, вне связи со сроком, на который предоставлено право использования фильмов.

Суд также установил, что расходы на производство фильмов, принятых к учету до и после 01.01.2014, Общество признавало в различном порядке с учетом актуального правового регулирования. По фильмам, принятым к учету до 2014, списание расходов производилось в течение 12 месяцев. По фильмам, принятым к учету после 01.01.2014, списание расходов производилось в течение двух лет.

Таким образом, суд апелляционной инстанции квалифицировал затраты на создание фильмов как правомерно отнесенные на расходы в течение одного налогового периода с учетом установленных им конкретных фактических обстоятельств, подтверждённых имеющимися в деле доказательствами.

Довод кассационной жалобы о неправильном применении судом норм материального права отклоняется кассационной коллегией как ошибочный, поскольку применённые нормы НК РФ о НМА и сроке списания расходов на их создание соответствуют установленным фактическим обстоятельствам. При этом налоговый орган не представил в порядке ст. 65 и 200 АПК РФ объяснений и доказательств, которые опровергали бы установленные судом факты. Суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из того, что нормы НК РФ о квалификации актива как нематериального, о периоде его полезного использования и отнесении на расходы затрат на создание актива подлежат применению в зависимости от выявленных фактических обстоятельств несения налогоплательщиком расходов и получения им доходов, которые находятся в неразрывной связи. В соответствии с п. 3 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание. По своей экономико-правовой природе налог на прибыль является налогом на полученную налогоплательщиком выгоду от предпринимательской деятельности, определяемую как разницу между полученным доходом и расходом, понесенным для получения такого дохода. В связи с этим суд на основании имеющихся в деле доказательств был вправе установить фактические обстоятельства получения обществом дохода и несения им расходов, направленных на его получение, и на этом основании сделать вывод о том, в каком порядке следует учесть соответствующий расход. Разнесение по разным налоговым периодом соответствующих друг другу расходов и доходов не отвечало бы экономической сущности налога на прибыль. В соответствии с п. 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В данном случае суд исходил из установленной им связи между периодом получения дохода от использования фильмов и понесенными расходами. При этом положения п. 3 ст. 257 НК РФ обоснованно применены в редакциях, действовавших до и после 01.01.2014.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции отметил отсутствие в судебных актах указание на основания, по которым суды пришли к выводам относительно суммы 1 672 600 руб. При новом рассмотрении дела суд первой инстанции отметил, что Инспекцией при вынесения решения правомерно не учтены уплаченные Обществом авансовые платежи в размере 1 672 600,00 руб. в силу того, что в решении по итогам проверки налоговый орган указывает доначисленную недоимку (и соответствующие пени и штрафы) без учета имеющейся у налогоплательщика переплаты и производит зачет на стадии взыскания, то есть предъявляет к уплате доначисленные суммы за вычетом суммы переплаты. Суд признал правильным определение размера недоимки без учета переплаты. Отменяя судебный акт первой инстанции, суд апелляционной инстанции указал, что Обществом представлено Уточнение расчета суммы исключаемых требований в связи с уточнением (уменьшением) сумм фактически уплаченных авансовых платежей по налогу на прибыль за 2012 - 2014. в части суммы 1 672 600,00 руб. (т. 9 л.д. 4 - 13). Сведения об уплаченных обществом авансовых платежах на указанную сумму по налогу на прибыль за 2012 - 2014 не отрицаются налоговым органом (т. 9 л.д. 11 - 13). Признание решения Налогового органа в оспариваемой части, будет служить цели восстановления прав и законных интересов заявителя.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что размер подлежащей взысканию с налогоплательщика суммы окончательно определяется при выставлении налоговым органом требования об уплате налога и вынесении решения о взыскании. Однако это обстоятельство само по себе не означает, что в решении, которое налоговый орган выносит по результатам выездной налоговой проверки, размер недоимки должен определяться произвольно, без учета состояния расчетов налогоплательщика с бюджетом.

В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении, вынесенном по итогам проверки, указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Ссылка налогового органа на правовую позицию ВАС РФ, высказанную в постановлении от 25.09.2012 N 4050/12, согласно которой принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, сама по себе является обоснованной, однако не опровергающей в данном случае правомерность оспариваемого постановления суда апелляционной инстанции.

Целью вынесения совокупности актов налогового органа по итогам проверки (решения о привлечении к ответственности, требования об уплате налога, решения о взыскании и пр.) является восстановление нарушенных интересов бюджета путем взыскания недоплаченных сумм налога с начислением пени. При этом налоговый орган не вправе взыскать и перечислить в бюджет сумму, превышающую реальную задолженность налогоплательщика. При таких обстоятельствах постановление апелляционного суда, который признал необоснованным начисление недоимки на сумму не опровергнутой переплаты 1 672 600,00 руб. соответствует фактическим обстоятельствам и само по себе не нарушает положений ст. 101 НК РФ и смысла совокупности норм НК РФ о взыскании недоимки. Кроме того, как пояснили стороны в суде кассационной инстанции сумма 1 672 600 руб. вошла в оспариваемую по делу сумму, относящуюся к спорному эпизоду.

Налоговый орган полагает, что суд апелляционной инстанции неправомерно исправил в порядке ст. 179 АПК РФ опечатку в резолютивной части постановления.

Первоначально в резолютивной части постановления, объявленной 28.08.2018, было указано следующее: "Признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу РФ, решение ИФНС России N 7 по г. Москве (ОГРН: 1047707042130) от 14.10.2016 N 09-11/РО/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ООО "Энджой мувиз" (ОГРН 1107746937066), в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2012 - 2014 гг. на сумму 51 468 530 руб., а также доначисления соответствующих сумм штрафа и пени.". Девятый арбитражный апелляционный суд исправил опечатку в порядке ст. 179 АПК РФ определением от 13.09.2018, указав вместо суммы 51 468 530 руб. сумму 46 825 895 руб.

Инспекция полагает, что данные действия суда незаконны, поскольку исправлением опечатки фактически изменено содержание вынесенного судебного акта, а внесение исправлений в резолютивную часть судебного акта не предусмотрено.

Согласно ч. 3 ст. 179 АПК РФ арбитражный суд, принявший решение, по заявлению лица, участвующего в деле, судебного пристава - исполнителя, других исполняющих решение арбитражного суда органа, организации или по своей инициативе вправе исправить допущенные в решении описки, опечатки и арифметические ошибки без изменения его содержания.

Согласно ст. 170 АПК РФ решение арбитражного суда должно состоять из вводной, описательной, мотивировочной и резолютивной частей. Резолютивная часть решения должна содержать выводы об удовлетворении или отказе в удовлетворении полностью или в части каждого из заявленных требований, указание на распределение между сторонами судебных расходов, срок и порядок обжалования решения.

Статьей 176 АПК РФ предусмотрено, что решение арбитражного суда объявляется председательствующим в том судебном заседании, в котором закончено рассмотрение дела по существу, после принятия решения арбитражного суда. В судебном заседании, в котором закончено рассмотрение дела по существу, может быть объявлена только резолютивная часть принятого решения. В этом случае арбитражный суд объявляет, когда будет изготовлено решение в полном объеме, и разъясняет порядок доведения его до сведения лиц, участвующих в деле. Изготовление решения в полном объеме может быть отложено на срок, не превышающий пяти дней. Дата изготовления решения в полном объеме считается датой принятия решения.

Таким образом, резолютивная часть является неотъемлемой частью решения. Объявив в судебном заседании только резолютивную часть решения, суд фактически объявляет решение по делу. Это означает, что на резолютивную часть решения распространяются положения ст. 179 АПК РФ в части возможности исправления опечатки, чему не препятствует отложение изготовления полного объема судебного акта. То обстоятельство, что датой принятия решения считается дата изготовления решения в полном объеме, не означает невозможности исправить опечатку в резолютивной части судебного акта и изготовления полного текста судебного акта с включением в него исправленной резолютивной части при условии, что исправлением не было затронуто содержание судебного акта.

Сущностью института исправления допущенных в решении описок, опечаток и арифметических ошибок является изменение решения относительно случайно допущенных, очевидных, не требующих доказывания по правилам рассмотрения дела по существу и пересмотра дела неточностей текста судебного акта.

По смыслу части 3 статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изменения могут быть внесены в судебный акт только в том случае, когда исправления вызваны необходимостью устранить допущенные судом при изготовлении судебного акта несоответствия, при условии, что они не приводят к изменению существа принятого судебного акта.

Под опиской (опечаткой) понимается случайная ошибка в письменном (печатном) тексте, описки и неточности связаны с искажениями наименования юридического лица и данных гражданина (фамилия, имя и т.д.), а также неправильным написанием в решении слов и цифр, имеющих какое-либо значение для лиц, участвующих в деле, или для органов, исполняющих решение, которые обнаружены после оглашения судебного акта.

Из указанной нормы права следует, что исправлением описки являются вносимые в решение (постановление) исправления, не изменяющие его содержания, то есть не влияющие на существо принятого решения и выводы, сделанные судом в решении (постановлении). Подлежащие исправлению описки по своей сути носят технический характер.

Анализ настоящего дела не позволяет согласиться с доводом налогового органа о том, что исправлением описки суд изменил содержание постановления.

При первом рассмотрении дела судом было принято уточнение исковых требований, согласно которому общество оспаривало решение от 14.10.2016 N 09-11/РО/7 в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2012 - 2014 гг. на сумму 46 825 895 руб. Из содержания позиций сторон и судебных актов, принятых по делу, следует, что оспаривался именно эпизод, связанный с отнесением на расходы затрат на создание аудиовизуальных произведений. В отзыве налогового органа от 23.06.2017 указано, что сумма 51 468 530 руб., соответствующие пени и штрафы начислены по пяти эпизодам, из которых обществом оспаривается только один - о неправомерном завышении в 2012 - 2014 гг. расходов на производство аудиовизуальных произведений. При новом рассмотрении дела судами обеих инстанций рассматривались только обстоятельства и оснований требований и возражений, относящиеся именно к этому эпизоду. Поэтому исправление в резолютивной части постановления суда апелляционной инстанции цифры 51 468 530 руб. на цифру 46 825 895 руб. с учетом рассмотренных и оцененных по делу фактических обстоятельств не изменяет содержания судебного акта, а имеет характер исправления допущенной описки.

Суд кассационной инстанции отклоняет приведенные в кассационной жалобе доводы, поскольку они не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, основаны на несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (ч. ч. 1, 3 ст. 286 АПК РФ).

Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (ч. 2 ст. 287 АПК РФ).

Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам.

Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2018 и определение Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2018 (об исправлении опечатки) по делу N А40-56261/2017 - оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Председательствующий судья

Ю.Л. Матюшенкова

Судьи

О.В. Анциферова Д.В. Котельников