Обзор основных изменений по НДФЛ - 2024 (подготовлено экспертами компании "Гарант")

См. Обзор - 2024 по другим налогам

Обзор основных изменений по НДФЛ - 2024
(глава 23 НК РФ)
(подготовлено экспертами компании "Гарант", ноябрь - декабрь 2023 г.)

Налоговые агенты должны перечислять НДФЛ в бюджет и уведомлять налоговый орган об исчисленном и удержанном НДФЛ два раза в месяц (с 1 января 2024 года)

(п. 1 ст. 1, п.п. 7-9 ст. 2, ч. 2 ст. 6 Федерального закона от 27.11.2023 N 539-ФЗ)

Так, с 01.01.2024 п. 6 ст. 226, п. 9 ст. 226.1, п. 7 ст. 226.2 НК РФ устанавливают, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ:

- за период с 1-го по 22-е число текущего месяца - не позднее 28-го числа текущего месяца;

- за период с 23-го числа по последнее число текущего месяца - не позднее 5-го числа следующего месяца;

- за период с 23 по 31 декабря - не позднее последнего рабочего дня текущего года (как и ранее).

Наряду с этим на основании п. 9 ст. 58 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2024, организации и индивидуальные предприниматели, исполняющие обязанности налогового агента по НДФЛ, в уведомлении об исчисленных суммах налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов (далее - уведомление), представляемом не позднее 25-го числа текущего месяца, указывают в отношении сумм НДФЛ информацию об исчисленных и удержанных ими суммах указанного налога за период с 1-го по 22-е число текущего месяца. В отношении сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговыми агентами за период с 23-го числа по последнее число текущего месяца, указанные организации и индивидуальные предприниматели представляют уведомление не позднее 3-го числа следующего месяца, а в отношении сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговыми агентами за период с 23 декабря по 31 декабря, - не позднее последнего рабочего дня календарного года.

То есть с 2024 года налоговые агенты обязаны подавать уведомления по НДФЛ также дважды в месяц:

- за период с 1-го по 22-е число текущего месяца - не позднее 25-го числа текущего месяца;

- за период с 23-го числа по последнее число текущего месяца включительно - не позднее 3-го числа следующего месяца;

- за период с 23 декабря по 31 декабря - не позднее последнего рабочего дня календарного года (как и ранее).

С 2024 года прогрессивные налоговые ставки применяются налоговыми агентами к совокупности налоговых баз, а не отдельно

Согласно ч. 3 ст. 2 Федерального закона от 23.11.2020 N 372-ФЗ в отношении доходов, полученных в 2021-2023 годах, при исчислении НДФЛ налоговыми агентами применяются налоговые ставки, установленные абзацами вторым и третьим п. 1 либо абзацами вторым и третьим п. 3.1 ст. 224 НК РФ (то есть прогрессивные налоговые ставки 13 и 15 процентов), при соблюдении условий, предусмотренных указанными абзацами, применительно к каждой налоговой базе отдельно.

В связи с тем, что действие данного правила не продлено, с 01.01.2024 налоговые агенты должны применять данные прогрессивные налоговые ставки НДФЛ к совокупности налоговых баз, указанных в п. 2.1 ст. 210 НК РФ, а также в абзацах третьем - седьмом, девятом п. 3 ст. 224 НК РФ, что может привести к увеличению удерживаемых налоговыми агентами сумм НДФЛ.

Доходы в виде материальной выгоды с 2024 года облагаются НДФЛ

Согласно п. 90 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ доходы физических лиц в виде материальной выгоды, полученные в 2021 - 2023 годах. Соответственно, с 2024 года поименованные в ст. 212 НК РФ доходы в виде материальной выгоды (в частности, от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей), облагаются НДФЛ.

Устранено требование об отражении в 6-НДФЛ удержанного налога с начала года по 22 число марта, июня и сентября (с 1 января 2024 года)

(п. 6 ст. 2, ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 19.12.2023 N 611-ФЗ)

С 01.01.2024 абзац второй п. 2 ст. 230 НК РФ уже не содержит нормы, согласно которой в расчете сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (далее - расчета), подлежат отражению за первый квартал удержанные суммы налога в период с 1 января по 22 марта включительно, за полугодие - удержанные суммы налога в период с 1 января по 22 июня включительно, за девять месяцев - удержанные суммы налога в период с 1 января по 22 сентября включительно.

Соответственно, при заполнении расчета за периоды с 01.01.2024 учитывать данное требование не нужно. Так, согласно рекомендациям, направленным письмом ФНС России от 04.12.2023 N БС-4-11/15166@, при заполнении расчета с 01.01.2024 удержания отражаются по последнее число отчетного периода включительно.

Доходы дистанционных работников от зарегистрированных в России работодателей признаются доходами от источников в РФ (с 1 января 2024 года)

(абзац второй пп. "а" п. 21 ст. 2, ч. 7 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

В соответствии с пп. 6.2 п. 1 ст. 208 НК РФ, вступившим в силу 01.01.2024, для целей исчисления НДФЛ вознаграждение и иные выплаты при выполнении дистанционным работником трудовой функции дистанционно по договору с работодателем, являющимся российской организацией (за исключением договора, заключенного для осуществления трудовой деятельности в обособленном подразделении российской организации, зарегистрированным за пределами РФ), с обособленным подразделением иностранной организации, зарегистрированным на территории РФ, относятся к доходами от источников в РФ.

Это, в частности, означает, что с 2024 года доходы "дистанционщиков", работающих с территории иностранных государств, признаются объектом налогообложения НДФЛ в России независимо от их налогового статуса (налоговый резидент РФ или другого государства) (ст. 209 НК РФ).

Доходы "дистанционщиков", не являющихся налоговыми резидентами РФ, облагаются по ставке 13 (15) % (с 1 января 2024 года)

(абзацы третий, четвертый подпункта "а", пп. "б" п. 35 ст. 2, ч. 7 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

В силу изменений, внесенных в п.п. 3, 3.1 ст. 224 НК РФ, вступивших в силу 01.01.2024, в отношении вознаграждений и иных выплат при выполнении дистанционным работником, не являющимся налоговым резидентом РФ, трудовой функции дистанционно по договору с работодателем, являющимся российской организацией (за исключением договора, заключенного для осуществления трудовой деятельности в обособленном подразделении российской организации, зарегистрированным за пределами РФ), с обособленным подразделением иностранной организации, зарегистрированным на территории РФ, налоговая ставка устанавливается в следующих размерах:

- 13 % - если сумма соответствующих доходов за налоговый период составляет менее 5 миллионов рублей или равна 5 миллионам рублей;

- 650 тысяч рублей и 15 % суммы соответствующих доходов, превышающей 5 миллионов рублей, - если сумма соответствующих доходов за налоговый период составляет более 5 миллионов рублей.

При наличии налогового агента налоговые резиденты РФ не должны самостоятельно платить НДФЛ с доходов от источников за пределами РФ (с 1 января 2024 года)

(п. 40 ст. 2, ч. 3 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

Подпункт 3 п. 1 ст. 228 НК РФ возлагает обязанности по исчислению и уплате НДФЛ на физических лиц - налоговых резидентов РФ (за исключением российских военнослужащих, указанных в п. 3 ст. 207 НК РФ), получающих доходы от источников, находящихся за пределами РФ. С 01.01.2024 это правило не распространяется на доходы, в отношении которых НДФЛ исчисляется налоговым агентом в соответствии с положениями главы 23 НК РФ.

Не облагаются НДФЛ компенсации "дистанционщикам", связанные с использованием для работы личного оборудования и средств (с 1 января 2024 года)

(абзацы первый-третий пп. "а" п. 28 ст. 2, ч. 3 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

С 01.01.2024 дополнен представленный в п. 1 ст. 217 НК РФ перечень компенсационных выплат, установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) НДФЛ. Так, с 2024 года к ним относятся и компенсации, связанные с возмещением расходов дистанционного работника, связанных с использованием им для выполнения трудовой функции принадлежащих ему или арендованных им оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств, в сумме, определяемой коллективным договором, локальным нормативным актом, трудовым договором, дополнительным соглашением к трудовому договору, но не более 35 рублей за каждый день выполнения трудовой функции дистанционно, либо в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов дистанционного работника.

Установлены нормы необлагаемых суточных "работающим в пути" и "разъездникам", а также надбавок за вахту (с 1 января 2024 года)

(абзацы пятый-шестой пп. "а" п. 28 ст. 2, ч. 3 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

Пункт 1 ст. 217 НК РФ с 01.01.2024 устанавливает, что при выплате работодателями в соответствии с законодательством РФ сумм суточных работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, или участвующим в работах экспедиционного характера, а также надбавки за вахтовый метод работы взамен суточных лицам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты и за фактические дни нахождения в пути от места нахождения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно доходы в виде указанных выплат в размере не более 700 рублей за каждый день выполнения указанной работы (нахождения в пути) на территории РФ и не более 2500 рублей за каждый день выполнения указанной работы (нахождения в пути) за пределами РФ не подлежат налогообложению.

Получить имущественные вычеты до окончания года у работодателя можно и без направления в налоговый орган подтверждающих документов (с 1 января 2024 года)

(пп. "б" п. 33 ст. 2, ч. 3 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

Пункт 8 ст. 220 НК РФ предусматривает возможность предоставления работодателем налогоплательщику имущественных налоговых вычетов на покупку (строительство) жилья, а также на уплату процентов по жилищным кредитам до окончания налогового периода при условии представления налоговым органом работодателю подтверждения соответствующего права налогоплательщика.

Для этого налогоплательщик направляет в налоговый орган заявление о подтверждении права на получение имущественных налоговых вычетов и необходимые подтверждающие документы.

С 01.01.2024 установлено, что представление указанных подтверждающих документов не требуется в случае наличия у налогового органа соответствующих сведений, предоставленных ему в соответствии с п. 3 ст. 221.1 НК РФ иными лицами (в частности, банками) и размещенных в личном кабинете налогоплательщика.

Увеличен размер социального налогового вычета по расходам на обучение детей и общий годовой лимит социальных налоговых вычетов (с 1 января 2024 года)

(п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 28.04.2023 N 159-ФЗ

Так, с 01.01.2024 социальный налоговый вычет в сумме, уплаченной в налоговом периоде налогоплательщиком-родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет, налогоплательщиком-опекуном (налогоплательщиком-попечителем) за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет по очной форме обучения в организациях, осуществляющих образовательную деятельность, предоставляется в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 110 000 рублей на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя). Как видим, возможный размер данного вычета вырос более, чем в два раза.

Кроме того, с 2024 года со 120 000 рублей до 150 000 рублей увеличился и общий годовой лимит социальных налоговых вычетов, предусмотренных пп.пп. 2 - 7 п. 1 ст. 219 НК РФ (за исключением вычетов в размере расходов на обучение детей налогоплательщика и расходов на дорогостоящее лечение).

Соответствующие поправки внесены в пп. 2 п. 1, п. 2 ст. 219 НК РФ.

Социальный налоговый вычет можно получить и по расходам на обучение супруга (супруги) (с 1 января 2024 года)

(абзац девятый пп. "а" п. 31 ст. 2, ч. 7 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

С 01.01.2024 пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ дополнен нормой, согласно которой право на получение социального налогового вычета по расходам на обучение распространяется также на налогоплательщика - супруга (супругу) обучающегося в случаях оплаты налогоплательщиком обучения супруга (супруги) по очной форме обучения в организациях, осуществляющих образовательную деятельность.

Подтвердить право на отдельные соцвычеты можно одним унифицированным документом (с 1 января 2024 года)

(п. 31 ст. 2, ч.ч. 7, 26 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

Так, положения ст. 219 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2024, предусматривают, что для получения социальных налоговых вычетов на обучение (кроме обучения за границей), лечение (кроме расходов на покупку лекарственных препаратов), негосударственное пенсионное обеспечение и страхование, фитнес налогоплательщикам нужно представлять в налоговые органы всего один подтверждающий документ по установленной форме - справку об оплате (уплате) соответствующих услуг (взносов) (далее - справка) (см. также письмо Минпросвещения России от 07.08.2023 N 08-1469, письмо ФНС России от 02.08.2023 N БС-4-11/9898@). Он заменяет все необходимые ранее для получения вычетов документы (копии договоров, чеки, копии лицензий).

Справка выдается налогоплательщикам в установленном порядке организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими образовательную (медицинскую) деятельность, страховыми организациями, негосударственными пенсионными фондами и физкультурно-спортивными организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими деятельность в области физической культуры и спорта.

Наряду с этим представление налогоплательщиком справки не требуется при условии ее передачи указанными организациями и индивидуальными предпринимателями в налоговый орган самостоятельно и размещения налоговым органом в личном кабинете налогоплательщика.

Соответствующие поправки внесены в пп.пп. 2-4, 7 п. 1 ст. 219 НК РФ.

При этом налоговые органы с 2024 года наделены полномочиями по истребованию в ходе камеральной налоговой проверки иных документов, подтверждающих факт оказания услуг, а также сумму фактически произведенных расходов налогоплательщика, при выявлении в справках несоответствия сведениям, имеющимся у налогового органа (пп. 1 п. 4 ст. 219 НК РФ).

Новые правила применяются в отношении расходов, произведенных начиная с 01.01.2024.

Ряд социальных налоговых вычетов можно получить в упрощенном порядке (с 1 января 2024 года)

(пп. "в" п. 31, п. 34 ст. 2, ч.ч. 7, 26 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

Положения п. 3 ст. 219, п. 1 ст. 221.1 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2024, предусматривают возможность получения налогоплательщиками в упрощенном порядке следующих социальных налоговых вычетов:

- на обучение (кроме обучения за границей);

- на лечение (за исключением расходов на покупку лекарственных препаратов для медицинского применения) и добровольное личное страхование;

- на негосударственное пенсионное обеспечение и добровольное страхование жизни;

- на фитнес.

Для реализации данной возможности необходимо наличие в налоговом органе сведений о фактических расходах налогоплательщика на указанные цели, содержащихся в документах, представленных в установленном порядке организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими образовательную (медицинскую) деятельность, страховыми организациями, негосударственными пенсионными фондами и физкультурно-спортивными организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими деятельность в области физической культуры и спорта в качестве основного вида деятельности.

Речь идет об унифицированных документах по установленной форме, подтверждающих фактические расходы налогоплательщика на обучение (кроме обучения за границей), лечение (за исключением расходов на лекарственные препараты для медицинского применения), негосударственное пенсионное обеспечение и страхование, а также фитнес - справках об оплате (уплате) соответствующих услуг (взносов) (далее - справки) (см. также письмо Минпросвещения России от 07.08.2023 N 08-1469, письмо ФНС России от 02.08.2023 N БС-4-11/9898@).

Сумма социальных налоговых вычетов, предоставляемых в упрощенном порядке, определяется налоговым органом на основании сведений о фактических расходах налогоплательщика на оказанные услуги, содержащихся в справках. Информация из справок размещается в личном кабинете налогоплательщика в течение 20 рабочих дней, следующих за днем их представления в налоговый орган (п. 3.1 ст. 221.1 НК РФ).

Справки представляются в налоговые органы в электронной форме на основании письменного заявления налогоплательщика при наличии у организаций и индивидуальных предпринимателей технической возможности, а также при выполнении в отношении них требований, необходимых для получения налогоплательщиком социальных налоговых вычетов (п. 3.2 ст. 221.1 НК РФ).

Для получения социальных налоговых вычетов в упрощенном порядке налогоплательщику нужно подать в налоговый орган только соответствующее заявление через личный кабинет по окончании налогового периода. При этом в налоговом органе должны быть сведения о доходах физического лица и суммах налога, исчисленных и удержанных налоговым агентом (п. 2 ст. 221.1 НК РФ).

Воспользоваться возможностью получения социальных налоговых вычетов в упрощенном порядке можно в отношении расходов, понесенных с 01.01.2024.

Освобождены от налогообложения доходы, полученные от личного фонда (с 1 января 2024 года)

(пп. "д" п. 28 ст. 2, ч. 3 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

Так, п. 18.2 ст. 217 НК РФ, вступивший в силу 01.01.2024, выводит из-под налогообложения НДФЛ доходы в денежной и (или) натуральной формах, полученные от личного фонда в соответствии с утвержденными его учредителем условиями управления или при распределении оставшегося после ликвидации этого личного фонда имущества выгодоприобретателями и (или) отдельными категориями лиц из неопределенного круга лиц - физических лиц, за исключением случаев получения указанных доходов до дня смерти его учредителя.

При этом в случае получения таких доходов до дня смерти учредителя личного фонда, они не подлежат налогообложению НДФЛ при их получении самим учредителем, его супругом (супругой), детьми (в том числе усыновленными), родителями (в том числе усыновителями), дедушкой, бабушкой, внуками, полнородными и (или) неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и (или) сестрами, являющимися налоговыми резидентами РФ.

Установлены особенности освобождения от НДФЛ доходов от продажи недвижимости, полученной от личного фонда (с 1 января 2024 года)

(п. 29 ст. 2, ч. 3 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ

В общем случае доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи объекта недвижимого имущества, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения и более (п.п. 1, 2 ст. 217.1 НК РФ).

С 01.01.2024 установлено, что в отношении недвижимого имущества, находящегося в собственности налогоплательщика, полученного им от личного фонда в соответствии с утвержденными учредителем личного фонда условиями управления или при распределении оставшегося после ликвидации такого личного фонда имущества минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества составляет три года (пп. 1.1 п. 3 ст. 217.1 НК РФ).

Кроме того, с 2024 года учредители личных фондов должны определять минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества, полученным от личного фонда, по особым правилам. Так, при реализации недвижимого имущества, полученного налогоплательщиком - учредителем личного фонда от такого личного фонда, минимальный предельный срок владения указанным имуществом исчисляется с даты приобретения в собственность указанного имущества таким личным фондом. При реализации полученного налогоплательщиком - учредителем личного фонда от такого личного фонда недвижимого имущества, ранее переданного им такому личному фонду, в минимальный предельный срок владения таким имуществом включается срок нахождения такого имущества в собственности налогоплательщика до его передачи в такой личный фонд, срок нахождения такого имущества в собственности личного фонда и срок нахождения такого имущества в собственности налогоплательщика после его получения от такого личного фонда (абзац пятый п. 2 ст. 217.1 НК РФ).