Комментарий К ПБУ 5/01 ("Консультант бухгалтера", N 9, сентябрь 2001 г.)

Комментарий К ПБУ 5/01

19 июля 2001 г. за N 2806 в Минюсте РФ зарегистрирован приказ Минфина РФ от 9 июня 2001 г. N 44н "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01".

ПБУ 5/98 признано утратившим силу с 1 января 2002 года.

Основной причиной разработки и утверждения новой редакции ПБУ 5 стало изменение методологических подходов к учету некоторых видов материально-производственных запасов со стороны Минфина РФ в связи с переходом на международные стандарты бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. В первую очередь, имеется в виду исключение из бухгалтерской терминологии понятия малоценные и быстроизнашивающиеся предметы - в Плане счетов финансово-хозяйственной деятельности, на который все организации должны перейти с 1 января 2002 года, счета для учета этого вида имущества отсутствуют.

Новое ПБУ 5 давно ожидалось бухгалтерами. При этом предполагалось, что наряду с отменой положений по учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов, будут сняты и некоторые другие накопившиеся вопросы, детализированы положения, которые не могли использоваться непосредственно. Однако, большая часть ожиданий не оправдалась - изменения текста ПБУ оказались минимальными или непринципиальными.

Приведем краткую характеристику внесенных изменений.

Во-первых, обращает внимание то, что новое Положение вводится в действие только с 1 января 2002 года, хотя ни одно из новых или измененных требований не является оригинальным, принципиально меняющим схемы бухгалтерского учета. Скорее всего дата введения нового ПБУ обусловлена тем, что до перехода на новый План счетов МБП продолжают учитываться по-прежнему.

В пункт 1 ПБУ 5/01 включено определение организации. По нашему мнению это является избыточным - точно такое же определение приведено в законодательном акте (НК РФ), то есть на более высоком уровне.

Определение материально-производственных запасов, а также определения готовой продукции и товаров принципиально не изменились - текст претерпел лишь некоторую редакционную правку.

Большая самостоятельность предоставлена хозяйствующим субъектам в выборе единицы бухгалтерского учета материально-производственных запасов - в соответствии с пунктом 3 ПБУ 5/01 эта единица выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера материально - производственных запасов, порядка их приобретения и использования единицей материально-производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

Для сравнения: пунктом 4 ПБУ 5/98 было установлено, что единицей бухгалтерского учета материально-производственных запасов мог быть номенклатурный номер, разрабатываемый организацией в разрезе их наименований или однородных групп.

Практически дословно переписаны из ПБУ 5/98 положения, касающиеся оценки материально-производственных запасов.

Изменения коснулись следующего:

- в отдельный вид затрат, включаемых в фактическую себестоимость выделены начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит), а также начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;

- более точно определен такой вид расходов, как затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. В ПБУ 5/98 этот вид расходов также упоминался, но не очень понятно;

- сравнительно новым можно считать уточнение, касающееся включения в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов суммовых разниц. Сравнительно новым это положение мы назвали потому, что оно введено еще ПБУ 10/99 и действует с 1 января 2000 года. Здесь же приведено определение суммовых разниц, что, по нашему мнению, также является избыточным - все ПБУ являются элементами одной системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности, а определение суммовых разниц приведено и в ПБУ 9/99, и в ПБУ 10/99;

Пример N 1

Организацией в январе 2002 года получены материалы в оценке $1000. Курс доллара - 30 руб. (цифры условные). Материалы оплачены в феврале, когда курс доллара составил 31 руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

в январе:

дебет счета 10 "Материалы" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 30 тыс.руб.;

в феврале:

дебет счета 60 кредит счета 51 "Расчетные счета" - 31 тыс.руб.;

дебет счета 10 кредит счета 60 - 1 тыс.руб.

Напоминаем, что суммовые разницы возникают тогда, когда приобретаемые активы оцениваются в валюте, но расчеты производятся в рублях (в отличие от курсовых - когда и оплата производится в валюте),

пунктом 11 ПБУ 5/01 установлено, что в фактическую себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в качестве вклада в уставный капитал, полученных безвозмездно и приобретенных по товарообменным договорам, включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Также почти дословно переписан в новую редакцию ПБУ раздел, регулирующий отпуск материально-производственных запасов. Из изменений можно отметить только исключение упоминаний о малоценных и быстроизнашивающихся предметах, а также то, что, по непонятным причинам, из текста пункта 21 исчезло упоминание о том, что метод оценки материально-производственных запасов является элементом учетной политики организации.

Также сравнительно новым следует считать положения пункта 25 ПБУ 5/01, которым разъясняется порядок создания и использования резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Для наглядности приведем еще один пример.

Пример N 2

По состоянию на 1 января 2002 года балансовая стоимость материалов составила 120 тыс.руб., рыночная - 100 тыс.руб. Создание резерва учетной политикой предусмотрено.

В бухгалтерском учете будет сделана проводка:

дебет счета 91 "Прочие доходы а расходы", субсчет "Прочие расходы" кредит счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" - 20 тыс.руб. - на сумму созданного резерва.

В бухгалтерском балансе по строке материалы будет показана сумма 100 тыс.руб. (120 тыс.руб. - 20 тыс.руб.).

В течение года резерв не списывается, но в конце года вся сумма резерва восстанавливается на счет 91. При необходимости создается новый резерв, исходя из соотношения фактической и рыночной стоимости материалов, имеющихся на отчетную дату.

Несколько изменены и требования к информации, подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности:

- исключен такой элемент, как "последствия изменений в учетной политике методов оценки материально-производственных запасов". Этот момент регулируется ПБУ 1/98;

- вместо разницы между фактической себестоимостью материально-производственных запасов и стоимостью их возможной реализации теперь должна отражаться информация о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

"Консультант бухгалтера", N 9, сентябрь 2001 г.