Страхование ответственности по договору на оказание аудиторских услуг (А.В. Вахрушев, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 10, октябрь 2001 г.)

Страхование ответственности по договору на оказание
аудиторских услуг

Часто возникает вопрос о правомерности страхования ответственности по договору на оказание аудиторских услуг. Судебная практика по этому вопросу в настоящее время еще не сложилась*(1). В отдельных публикациях экономистов на данную тему не рассматривается правомерность заключения таких договоров*(2).

Договор об оказании аудиторских услуг является разновидностью договора о возмездном оказании услуг. Основные его условия предусмотрены главой 39 Гражданского кодекса Российской Федерации. По этому договору исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (ст.779 ГК РФ).

Аудит представляет собой предпринимательскую деятельность по осуществлению независимых вневедомственных проверок финансовой отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг. В силу ст.2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. Как следует из приведенной нормы, любая предпринимательская деятельность, в том числе аудиторская, сопряжена с риском причинения убытков заказчику. При указанных обстоятельствах возможно предъявление иска клиентом (заказчиком) о возмещении убытков.

В западных странах существует практика, в соответствии с которой ответственность за убытки проверенной организации подлежит распределению между этой организацией и аудитором.

Необходимо учитывать, что размер причиненных заказчику убытков может быть значительным, что в дальнейшем зачастую служит причиной признания аудиторской фирмы банкротом и последующей ее ликвидации.

Договор страхования ответственности позволяет распределить риск ответственности по возмещению материального ущерба клиенту между определенным числом лиц, возложив возмещение убытков на страховую компанию.

Согласно ст.929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).

Анализ ряда представленных на проверку договоров на оказание аудиторских услуг показал, что риск ответственности страхуется посредством страхования договорной ответственности (ст.932 ГК РФ). Между тем ст.932 ГК РФ содержит ограничения на применение соответствующего вида страхования.

В силу п.2 этой статьи по договору страхования риска ответственности за нарушение договора может быть застрахован только риск ответственности самого страхователя. Договор страхования, не соответствующий этому требованию, ничтожен. Например, аудиторская фирма заключает договор на оказание аудиторских услуг. В договор внесено условие, согласно которому аудиторская фирма (страхователь) страхует риск ответственности за причинение убытков проверяемой организации. В данном случае эта организация является выгодоприобретателем. По такому договору возможно страхование ответственности лишь самой аудиторской фирмы, но не иного лица.

Другим ограничением является то, что риск ответственности за нарушение договора считается застрахованным только в пользу контрагента (п.3 ст.932 ГК РФ).

Назначение в договоре иного кроме проверяемой организации выгодоприобретателя не будет иметь никакой юридической силы. Денежные средства, выплаченные этому лицу, будут считаться полученными без законных оснований и должны быть возвращены аудиторской фирме.

Принципиальное ограничение заключения договора страхования договорной ответственности содержится в п.1 ст.932 ГК РФ, согласно которому страхование риска ответственности за нарушение договора допускается в случаях, предусмотренных законом. Данное положение логично. Как отмечает Л.Е.Ефимова*(3), при страховании риска ответственности у страхователя отсутствует заинтересованность в исполнении договора страхования. Такого же мнения придерживается и М.И.Брагинский: "Предоставить же предпринимателю неограниченную возможность страховать свою ответственность за свои собственные нарушения договора - значит снять с него обязанность исполнить договор"*(4).

Таким образом, договорная ответственность может быть застрахована только в случаях, прямо предусмотренных законом.

В настоящее время действует несколько соответствующих законодательных актов. Пунктом 2 ст.528 ГК РФ предусмотрена возможность страхования договорной ответственности плательщика ренты. Другим законом, устанавливающим страхование ответственности, является Федеральный закон "О банках и банковской деятельности". Статьей 39 этого Закона предусматривается возможность страхования ответственности по договору банковского вклада. Возможность страхования ответственности установлена и ст.21 Федерального закона "О лизинге".

М.И. Брагинский считает, что "примером может служить статья 134 Воздушного кодекса РФ, обязывающая перевозчика страховать свою ответственность перед контрагентом по договору перевозки грузов (грузоотправителем) за утрату, недостачу или повреждение (порчу) груза"*(5) (см. также п.3 ст.358 и п.4 ст.919 ГК РФ). Между тем, как справедливо указывает другой автор, это спорное мнение, поскольку "в упомянутой норме говорится об ответственности за утрату, повреждение или порчу груза, то есть за причинение вреда имуществу, а не об ответственности за неисполнение обязательств по договору перевозки"*(6).

Принят Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ. Статьей 13 этого Закона предусмотрено страхование риска ответственности аудиторской организации за нарушение договора. Как следует из названной статьи, при проведении аудиторской проверки аудиторская фирма обязана заключить договор страхования, но лишь в том случае, если проведение аудита обязательно для проверяемой организации.

Согласно статье 7 Закона обязательный аудит - ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя. Законодатель избрал различные основания, по которым установил обязательное проведение аудиторской проверки.

Аудит обязателен в отношении организаций определенной организационно-правовой формы. Из названной ст.7 Закона следует, что подлежат обязательному аудированию открытые акционерные общества, а также государственные и муниципальные унитарные предприятия, основанные на праве хозяйственного ведения (подп.1 и 4 п.1 ст.7). В отношении последних необходимо наличие еще одного условия, предусмотренного в подп.3 п.1 ст.7.

Законом предусмотрено также обязательное проведение аудита в случае, если организация занимается определенным видом деятельности - является кредитной, страховой или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого служат предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами (подп.2 п.1 ст.7).

Аудит обязателен также в случае получения организацией определенного финансового результата или наличия имущества определенной стоимости: при условии, что объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает 500 МРОТ или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 000 МРОТ (подп.3 п.1 ст.7).

Проведение аудита обязательно и в иных случаях, установленных указанным Законом (подп.5 п.1 ст.7).

Ограничение, связанное со страхованием договорной ответственности, нельзя обойти путем страхования ответственности за причинение вреда (ст.931 ГК РФ). Намерение законодателя разграничить указанные виды страхования выражены достаточно четко, поэтому смешивать их неправомерно*(7).

В.А.Рахмилович полагает, что возможно достижение той же цели путем страхования предпринимательского риска*(8). Как уже говорилось, в соответствии с п.3 Временных правил аудиторская деятельность является предпринимательской. Страхование предпринимательского риска предусмотрено ст.933 ГК РФ. Исходя из положений данной статьи аудиторская фирма по договору страхования предпринимательского риска может застраховать риск, связанный с аудиторской деятельностью.

В комментируемой статье содержатся два требования к условиям договора. Первое условие: договор страхования риска лица, не являющегося страхователем,- ничтожен. Второе условие: договор страхования считается заключенным в пользу страхователя.

Учитывая изложенное необходимо признать, что в настоящее время практика заключения договора страхования ответственности на оказание аудиторских услуг незаконна (ст.932 ГК РФ). Это условие договора является ничтожным (ст.168 ГК РФ).

Между тем возможно заключение договора страхования предпринимательского риска аудитора (ст.933 ГК РФ). Это позволит аудиторской фирме избежать финансовых трудностей при возмещении убытков клиенту по договору на оказание аудиторских услуг.

А.В. Вахрушев,

юрист фирмы "ФБК"

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 10, октябрь 2001 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Насколько известно автору данной статьи, единственное исключение - Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 13 июля 2000 г. по делу N А12-1425/2000.

*(2) См., например: Терехов А.А. Аудит: вопросы страхования // Аудиторские ведомости. - 1999. - N 7; Матвеева Т.И., Челухина Н.Ф.Страхование профессиональной ответственности аудитора//Аудиторские ведомости. - 1999. - N 4; Чикунова Е.Л. Практика страхования аудиторов // Финансовая газета. Региональный выпуск. - 1999. - N 47.

*(3) Ефимова Л.Е.Страхование как способ обеспечения обязательств по кредитному договору // Хозяйство и право. - 1994. - N 7.

*(4) Брагинский М.И. Договор страхования. - М.: Статут, 2000. - С.119.

*(5) Брагинский М.И. Указ. соч. - С.120.

*(6) Фогельсон Ю.Б. Комментарий к страховому законодательству.- М.: Юристъ, 1999. - С.108, 109.

*(7) Фогельсон Ю.Б. Указ. соч. - С.109.

*(8) Рахмилович В.А. Новые виды страхования в Гражданском кодексе // Юридический мир. - 1997. - N 12. - С.22.