Кто является плательщиком земельного налога: формальный или фактический пользователь земли? (Постановление Президиума ВАС РФ от 31.07.01 N 1178/01) (Е. Карсетская, ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 18, декабрь 2001 г.)

Кто является плательщиком земельного налога:
формальный или фактический пользователь земли?
(Постановление Президиума ВАС РФ от 31.07.01 N 1178/01)

Порядок уплаты земельного налога установлен Законом РФ от 11.10.91 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон).

Следует отметить, что применение названного Закона не раз вызывало вопросы у налогоплательщиков. Так, например, в соответствии со ст.15 Закона основанием для установления налога или арендной платы за землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения или пользования (аренды) земельным участком. Президиум ВАС РФ, в частности, установил, что если лицо по договору приобретает в собственность недвижимое имущество, то ему согласно Закону передаются права на долю земельного участка, занятого этим имуществом. Соответственно лицо становится землепользователем и плательщиком налога на землю независимо от того, оформлен ли соответствующим образом отдельный документ, удостоверяющий права лица на земельный участок (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.08.2000 N 1867/00).

В рассматриваемом Постановлении Президиума ВАС РФ разрешается иной вопрос, а именно: кто несет налоговое бремя по уплате земельного налога в том случае, если земельный участок формально закреплен за одной организацией, а фактическое пользование землей осуществляет другая организация?

Итак, налоговая инспекция произвела проверку государственного НИИ, в результате которой установила, что НИИ в проверяемый период не представлял расчет земельного налога и этот налог не уплачивал, считая, что имеет льготы, предусмотренные Законом РФ "О плате за землю". Налоговая инспекция посчитала действия НИИ неправомерными, и в результате было принято решение о взыскании с НИИ неуплаченного земельного налога, пеней и штрафов.

Спорная ситуация заключается в следующем.

В 1980-е годы в соответствии с решением исполкома горсовета НИИ для строительства детского сада-яслей был выделен земельный участок в бессрочное пользование.

Впоследствии, в 1998 г., было принято решение о ликвидации детского сада и о создании на его базе муниципального образовательного учреждения (далее - школа). Для этого НИИ заключил договор о совместной деятельности с Комитетом по образованию и науке администрации города. Согласно этому договору недвижимое имущество учитывается на отдельном балансе института.

В 2000 г. распоряжением главы города было перерегистрировано право постоянного пользования НИИ земельным участком, занимаемым школой. При этом указано, что землепользователь - НИИ - обязан использовать земельный участок по целевому назначению, т.е. данный участок может находиться в пользовании только образовательного учреждения.

В результате сложилась ситуация, при которой формальным пользователем указанного земельного участка является НИИ, а фактическим - школа.

Поэтому арбитражный суд, а также его апелляционная и кассационная инстанции при разрешении спора между налоговой инспекцией и НИИ исходили из того, что землепользователем является не образовательное учреждение, а НИИ, поэтому у НИИ нет права на льготу по уплате налога на землю, используемую школой.

Президиум ВАС РФ отменил все ранее принятые судебные акты и установил: школа является образовательным учреждением, финансируемым за счет средств муниципального образования, поэтому согласно п.4 ст.12 Закона РФ "О плате за землю" полностью освобождается от уплаты земельного налога.

Однако суды при принятии решений основывались только на формальном юридическом признаке, т.е. на том, что право пользования земельным участком документально закреплено за НИИ, и не учли, что фактическим пользователем этой земли является школа, которая в свою очередь имеет статус самостоятельного юридического лица.

ВАС отметил, что при таком выводе судов складывается следующее положение: фактический пользователь земельного участка - школа - полностью освобожден от уплаты земельного налога. Однако формальный пользователь земельного участка - НИИ - вынужден нести налоговое бремя исключительно за документальное указание наличия у него права пользования этой землей. При этом НИИ правом пользования земельным участком не пользуется и не может воспользоваться, так как в акте о землепользовании указано, что данный участок может находиться в пользовании только образовательного учреждения.

В результате Президиум ВАС РФ признал недействительным решение налоговой инспекции.

Таким образом, на основании вышеизложенного можно сделать следующий вывод. При разрешении указанного дела Президиум ВАС РФ не стал руководствоваться только формальными признаками и для вынесения решения принял во внимание фактически сложившиеся отношения.

Поэтому в рассматриваемой ситуации именно у фактического пользователя земли - школы - возникает обязанность по уплате земельного налога и, следовательно, правом на предоставление льготы по налогу пользуется фактический пользователь.

Е. Карсетская,

АКДИ "Экономика и жизнь"

ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 18, декабрь 2001 г.