Письмо Управления МНС по г. Москве от 29 августа 2001 г. N 06-12/3/40003 Об уплате налога на пользователей автомобильных дорог образовательным учреждением, оказывающим платные образовательные услуги и осуществляющим хоздоговорные научно-исследовательские работы с полным реинвестированием в данное образовательное учреждение только дохода от платной образовательной деятельности

Письмо Управления МНС по г. Москве от 29 августа 2001 г. N 06-12/3/40003

Вопрос: Образовательное учреждение оказывает платные образовательные услуги и хоздоговорные научно-исследовательские работы, при этом доход, полученный от платной образовательной деятельности, полностью реинвестируется в данное образовательное учреждение. В этом случае следует платить налог на пользователей автомобильных дорог со всего объема платных услуг (включая образовательные услуги) или только с объема работ по НИР, доход от которых не полностью реинвестирован в образовательный процесс?

Ответ: В соответствии с Законом Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" налог на пользователей автомобильных дорог уплачивается от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг), и от суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

Согласно ст. 40 Закона Российской Федерации от 10.07.92 N 3266-1 "Об образовании" образовательные учреждения независимо от их организационно-правовых форм в части непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе платы за землю.

Для получения налоговых льгот, предусмотренных Законом "Об образовании", организация:

1) должна быть зарегистрирована в форме учреждения;

2) должна иметь лицензию на ведение образовательной деятельности, выданную в установленном действующим законодательством порядке;

3) освобождение от уплаты налогов производится только в части непредпринимательской деятельности.

Статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Однако Закон Российской Федерации "Об образовании" понятие предпринимательской деятельности образовательного учреждения не увязывает с регистрацией организации в качестве субъекта предпринимательской деятельности.

Так, согласно статьям 45 и 46 Закона платная образовательная деятельность государственных и муниципальных образовательных учреждений независимо от организационно-правовых форм и форм собственности не рассматривается как предпринимательская, если получаемый от нее доход полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса (в том числе на заработную плату), его развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении.

Кроме того, в соответствии со ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании" образовательное учреждение вправе вести также предпринимательскую деятельность, предусмотренную его уставом, при этом деятельность образовательного учреждения по реализации производимой продукции, работ и услуг, предусмотренных уставом этого образовательного учреждения, относится к предпринимательской деятельности лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (в том числе на заработную плату) в данном образовательном учреждении.

Данные статьи Закона "Об образовании" основаны на том, что некоммерческие организации, создаваемые в форме учреждений, не имеют в качестве цели своего создания извлечение прибыли, то есть расходы образовательного учреждения, связанные с обеспечением образовательного процесса, не должны превышать доходов от платной образовательной деятельности и иных видов деятельности образовательного учреждения, не связанных с образованием.

В соответствии с п. 89 Инструкции "О годовой, квартальной и месячной бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений и иных организаций, получающих финансирование из бюджета в соответствии с бюджетной росписью", утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15.06.2000 N 54н, понятие реинвестирования для учреждений образования означает направление сумм превышения доходов над расходами по платной и иной деятельности данными учреждениями непосредственно на нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса.

Следовательно, если по окончании отчетного периода учреждение образования не полностью реинвестировало полученные доходы в образовательную деятельность и у него имеется нераспределенная прибыль, то учреждение теряет право на льготу, установленную Законом "Об образовании". Таким образом, полное реинвестирование доходов от оказания платных услуг образовательных учреждений подразумевает под собой, что на конец отчетного периода все полученные образовательным учреждением доходы израсходованы на обеспечение образовательного процесса (в том числе на заработную плату), его развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении.

При определении полноты реинвестирования доходов, полученных от оказания платных услуг учреждений образования, следует учитывать, что в случае если оплата за обучение в данном образовательном учреждении производится в начале учебного года в целом за учебный год, то суммы, внесенные в счет оплаты обучения в целом за учебный год, должны учитываться у бюджетных образовательных учреждений на счете 40 "Доходы отчетного года" (субсчет 401 "Доходы будущих периодов"), а у образовательных учреждений других организационно-правовых форм и форм собственности - на счете 83 "Доходы будущих периодов" и включаться в выручку от реализации платных услуг образовательных учреждений по мере оказания услуг.

Таким образом, остатки сумм, поступивших в счет оплаты за обучение в целом за учебный год, учитываемые на счетах доходов будущих периодов, при определении полноты реинвестирования доходов от оказания платных услуг учреждений образования не учитываются, так как относятся к доходам будущих периодов и соответственно расходы по обеспечению образовательного процесса будут произведены в будущих отчетных периодах.

Учитывая вышеизложенное, в случае неполного реинвестирования дохода, полученного от платной образовательной деятельности и иных видов деятельности, не связанных с образованием, на обеспечение образовательного процесса, либо в случае направления части дохода на нужды, не связанные с обеспечением образовательного процесса, деятельность образовательного учреждения является предпринимательской и весь полученный доход облагается налогом на пользователей автомобильных дорог.

Заместитель руководителя Управления государственный советник налоговой службы III ранга

А.А. Глинкин