Как осуществить перевод МБП в состав основных или оборотных средств (Е. Шаронова, ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 1, январь 2002 г.)

Как осуществить перевод МБП в состав основных
или оборотных средств

Как известно, новый План счетов и Инструкция по его применению были утверждены Минфином России еще в 2000 г. В соответствии с Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н новый План счетов был введен в действие с 1 января 2001 г. При этом указанным Приказом предприятиям и организациям разрешалось осуществить переход на новый План счетов в течение всего 2001 г. по мере их готовности. В случае если организация в течение 2001 г. не перешла на новый План счетов, то такой переход должен быть осуществлен с 1 января 2002 г. в обязательном порядке.

Основным нововведением является, пожалуй, отсутствие в новом Плане счетов такой категории, как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы. Информация о наличии и движении таких активов с 1 января 2002 г. будет отражаться по счетам 01 "Основные средства" и 10 "Материалы". В этой связи основной проблемой переходного периода является перевод малоценных и быстроизнашивающихся предметов либо в состав основных средств, либо в состав средств в обороте (материалов) в зависимости от срока их полезного использования.

Прежде чем перейти к непосредственному рассмотрению порядка отражения в бухгалтерском учете записей переходного периода, остановимся на "болезненном" для бухгалтеров вопросе, который обсуждался на протяжении всего 2001 г. Речь в данном случае идет о возможности применения стоимостного критерия при отнесении имущества к основным средствам или к средствам в обороте, а именно о возможности принимать в 2001 г. имущество к бухгалтерскому учету как МБП.

Критерий отнесения имущества к основным средствам в зависимости от срока полезного использования был закреплен в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденном Приказом Минфина России от 30.03.01 N 26н и введенном в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2001 г. (п.4 ПБУ 6/01). То есть данным ПБУ был отменен стоимостной критерий отнесения актива к основному средству. Исходя из этого при приобретении имущества в 2001 г. и отнесении его к основным средствам необходимо было исходить только из срока его полезного использования.

Однако в 2001 г. ситуация осложнялась тем, что стоимостной критерий был сохранен в пунктах 50, 51 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (далее - Положение по ведению бухучета). То есть в данном случае нормы ПБУ 6/01 вступили в противоречие с нормами, изложенными в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, в связи с чем возникал вопрос: следует ли руководствоваться стоимостным критерием тем предприятиям, которые не перешли с 1 января 2001 г. на новый План счетов (Более подробно эта проблема была освещена в статье М. Бойковой "Быть или не быть малоценным основным средствам в 2001 году" - АКДИ "Экономика и жизнь" 2001, N 11).

Заметим при этом, что и МНС России, и Минфин России по данному вопросу высказывали совершенно противоположные точки зрения.

Причем МНС России придерживалось позиции о сохранении стоимостного критерия, установленного Положением по ведению бухучета, при отнесении имущества к основным средствам или к средствам в обороте (см. письмо МНС России от 19.07.01 N ВГ-6-02/559@, согласовано с Минфином России). Первоначально такую же позицию занимал и Минфин России.

Однако впоследствии Минфин России изменил мнение по этому вопросу. Согласно письму от 09.10.01 N 16-00-11/456 (со ссылкой на ПБУ 6/01) стоимостной критерий отнесения имущества к основным средствам или к средствам в обороте не должен применяться с 1 января 2001 г. В связи с чем организациям предлагалось произвести в бухгалтерском учете исправительные записи, т. е. имущество со сроком эксплуатации свыше 12 месяцев перевести в состав основных средств (см. также письмо Минфина России от 22.10.01 N 16-00-14/478 "Об упразднении категории малоценных и быстроизнашивающихся предметов и порядке списания стоимости спецоснастки").

В связи с вышеизложенным обращаем внимание налогоплательщиков, что указанные письма МНС России и Минфина России нормативными документами не являются, они носят лишь разъяснительный характер. Поэтому в сложившейся ситуации предприятиям, не перешедшим в 2001 г. на новый План счетов, при составлении годового отчета за 2001 г. предстоит самостоятельно принять решение о том, будут они производить в бухгалтерском учете в декабре исправительные записи в соответствии с письмом Минфина России или же все-таки будут руководствоваться письмом МНС России и оставят у себя на балансе МБП. Обратим внимание налогоплательщиков, что если они будут руководствоваться письмом МНС России и если даже в последующем оно изменит свою позицию относительно сохранения стоимостного критерия, то в этом случае при проверке налоговый орган вправе доначислить только налог на прибыль и пени, а штрафные санкции взыскать не сможет (подп.3 п.1, п.2 ст.111 НК РФ).

Основная проблема, с которой столкнутся бухгалтеры при переводе МБП в состав средств в обороте (материалов) либо в состав основных средств, заключается в том, что до конца остается не ясным вопрос: все ли МБП (даже при небольшой стоимости - малоценные) со сроком службы более 12 месяцев должны быть переведены в состав основных средств или все же их можно отнести в состав средств в обороте? Поскольку четкого ответа на этот вопрос нет ни в новом Плане счетов, ни в Положении по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01) (которое вступит в силу с 2002 г., см. п.2.4), ни в ПБУ 6/01 (п.4), то, по всей видимости, предприятиям самостоятельно нужно будет разработать порядок отнесения имущества к основным средствам или к материалам.

Рассмотрим, каким же образом следует отразить в бухгалтерском учете перевод имущества из состава МБП в состав основных средств или материалов.

Если у предприятия МБП находятся на складе (еще не используются в хозяйственной деятельности), то при отражении в бухгалтерском учете перевода МБП в состав основных средств или материалов особых проблем не возникает. В этом случае остатки со счета 12/1 "МБП на складе" переносятся либо на счет 01 (Дебет 01 Кредит 12/1), либо на счет 10 (Дебет 10 Кредит 12/1) именно по той стоимости, по которой они учитывались на счете 12/1. В дальнейшим по предметам, переведенным на счет 10, при передаче их в эксплуатацию стоимость будет списываться в порядке, установленном для списания материалов при передаче их в производство. А стоимость предметов, переведенных в состав основных средств, будет списываться на затраты по мере начисления амортизации, т. е. в порядке, установленном для списания стоимости основных средств.

Если же у предприятия МБП находятся в эксплуатации (используются в хозяйственной деятельности), то процесс перевода МБП в состав основных средств или материалов становится более проблематичным, поскольку при передаче их в эксплуатацию по ним уже начислен износ (п.23 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденного Приказом Минфина РФ от 15.06.98 N 25н).

Пример 1 (цифры условные).

На счете 12/2 "МБП в эксплуатации" у организации числятся предметы по учетной стоимости 50 000 руб. Из них МБП стоимостью 15 000 руб. имеют срок полезного использования больше 12 месяцев, а МБП стоимостью 35 000 руб. имеют срок полезного использования менее года. Согласно учетной политике амортизация по МБП начисляется в размере 100% при вводе их в эксплуатацию.

Соответственно при передаче МБП в эксплуатацию в бухгалтерском учете были сделаны проводки:

Дебет 12/2 Кредит 12/1 - 50 000 руб. - переданы МБП в эксплуатацию;

Дебет 20 (23, 25, 26, 44)

Кредит 13 - 50 000 руб. - начислена амортизация по МБП в размере 100% от фактической себестоимости при передаче их в эксплуатацию.

При переходе организации на новый План счетов в декабре 2001 г. организация должна сделать следующие проводки.

- При переводе МБП в состав основных средств:

Дебет 01 Кредит 12/2 - 15 000 руб. - МБП со сроком службы более года переведены в состав основных средств;

Дебет 13 Кредит 02 - 15 000 руб. - начисленная по МБП амортизация перенесена со счета 13 на счет 02.

В этой связи необходимо обратить внимание, что в дальнейшем (в 2002 и последующих годах) по МБП, переведенным в состав основных средств, несмотря на то что они будут использоваться в хозяйственной деятельности организации, амортизация начисляться не будет, поскольку их стоимость уже в размере 100% списана на затраты. Таким образом, остаточная стоимость таких основных средств будет равна нулю.

- При переводе МБП в состав материалов:

Дебет 13 Кредит 12/2 - 35 000 руб. - уменьшена стоимость МБП со сроком полезного использования менее года на сумму начисленной амортизации. В данном случае происходит закрытие счетов 12/2 и 13. При этом никаких других проводок делать не нужно, поскольку стоимость МБП уже полностью списана на затраты.

Пример 2 (цифры условные).

Возьмем данные примера 1. При этом в соответствии с принятой в организации учетной политикой амортизация по МБП начисляется в размере 50%.

Соответственно при передаче МБП в эксплуатацию в бухгалтерском учете были сделаны проводки:

Дебет 12/2 Кредит 12/1 - 50 000 руб. - переданы МБП в эксплуатацию;

Дебет 20 (23, 25, 26, 44)

Кредит 13 - 25 000 руб. (50 000 руб. х 50%) - начислена амортизация в размере 50% от фактической себестоимости при передаче МБП в эксплуатацию.

При переходе организации на новый План счетов в декабре 2001 г. организация должна сделать следующие проводки.

- При переводе МБП в состав основных средств:

Дебет 01 Кредит 12/2 - 15 000 руб. - МБП со сроком службы более года переведены в состав основных средств;

Дебет 13 Кредит 02 - 7500 руб. (15 000 руб. х 50%) - начисленная в размере 50% амортизация по МБП перенесена со счета 13 на счет 02.

В дальнейшем (в 2002 и последующих годах) по МБП, переведенным в состав основных средств, организация должна определить срок их полезного использования, выбрать способ начисления амортизации (один из четырех способов, установленных п.18 ПБУ 6/01) и рассчитать норму амортизации исходя из срока полезного использования. При этом обращаем внимание, что для целей налогообложения амортизация исчисляется в соответствии со статьями 258, 259 гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

- При переводе МБП в состав материалов:

В данном случае можно поступить следующим образом. Поскольку часть стоимости таких предметов уже списана на затраты при начислении амортизации (Дебет 20 Кредит 13), во избежание повторного отнесения этой части расходов на затраты нужно определить остаточную стоимость этих предметов, а затем списанные на счет 10 МБП по остаточной стоимости списать на затраты.

При этом в бухгалтерском учете следует произвести следующие записи:

Дебет 13 Кредит 12/2 - 17 500 руб. (35 000 руб. х 50%) - уменьшена стоимость МБП на сумму начисленной амортизации, т. е. определена остаточная стоимость МБП;

Дебет 10 Кредит 12/2 - 17 500 руб. - МБП по остаточной стоимости переведены в состав материалов;

Дебет 20 (23, 25, 26, 44)

Кредит 10 - 17 500 руб. - материалы (МБП, переведенные в состав материалов) по остаточной стоимости списаны на затраты.

В то же время перевод находящихся в эксплуатации МБП в состав средств в обороте (материалов) можно осуществить и иным способом, а именно остаточную стоимость МБП списать со счета 12/2 на затраты напрямую без использования счета 10 "Материалы", т.е. применить порядок, аналогичный порядку списания стоимости материалов при передаче их в производство.

При этом в бухгалтерском учете будут произведены следующие записи:

Дебет 13 Кредит 12/2 - 17 500 руб. - определена остаточная стоимость МБП;

Дебет 20 (23, 25, 26, 44)

Кредит 12/2 - 17 500 руб. - МБП по остаточной стоимости списаны на затраты.

Е. Шаронова,

АКДИ "Экономика и жизнь"

ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 1, январь 2002 г.