Учетная политика организации на 2002 год (В.Р. Захарьин, "Консультант бухгалтера", N 1, январь 2002 г.)

Учетная политика организации на 2002 год

В настоящее время учетная политика является одним из главных элементов документооборота любой организации. При грамотном подходе к составлению учетной политики можно добиться весьма существенного повышения эффективности производственной или торговой деятельности, оптимизировать налогообложение, рационально распределить функциональные обязанности между структурными подразделениями и исполнителями организации.

На основании данных бухгалтерского учета, сформированных на базе положений учетной политики, разрабатываются и принимаются различные управленческие решения, основной целью которых является повышение прибыльности и эффективности производственной или торговой деятельности. Поэтому основным адресатом учетной политики являются те заинтересованные пользователи бухгалтерской информации, от которых зависит принятие управленческих решений, непосредственно направленных на повышение эффективности производства или торговли - руководители организаций, советы директоров, общие собрания акционеров, деловые партнеры и т.п.

В последние годы идет динамичный процесс реформирования бухгалтерского учета с целью приведения его в соответствие с международными стандартами. Это выражается в разработке и утверждении новых стандартов бухгалтерского учета (положений по бухгалтерскому учету), внесения изменений и дополнений в ранее принятые положения, принятием новых глав Налогового кодекса РФ. В связи с этим возникает необходимость уточнения отдельных элементов учетной политики, ранее разработанной и утвержденной в организации, а то и полной ее переработки.

Первоначально предполагалось, что в данной статье будет две основных части - рекомендации по формированию учетной политики для целей финансового учета и по формированию учетной политики для целей налогообложения. Однако, в связи с тем, что к моменту сдачи журнала в печать, изменения в главу 25 НК РФ находились в стадии рассмотрения в Государственной Думе Российской Федерации, было принято решение вторую часть статьи перенести в следующий номер и, перед опубликованием, уточнить ее содержание в соответствии с новой редакцией положений главы 25.

Тем не менее, в некоторых случаях ссылки на НК РФ сохранены. Это касается тех элементов, изменение которых не предполагается, но, которые являются весьма существенными для разработки учетной политики организации (прежде всего, для целей финансового учета).

1. Учетная политика для целей финансового учета

Вряд ли целесообразно подробное рассмотрение и комментирование допущений и требований, которые должны быть учтены при формировании учетной политики организации, так как они на протяжении последних лет не менялись, как не менялись и факторы, на них влияющие. Исключение составляет допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности, в соответствии с которым факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Это допущение, которое имеет самое непосредственное отношение к бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности. По существу этим допущением устанавливается единый принцип признания выручки от реализации продукции (работ, услуг) и определения финансовых результатов - метод начисления. Тем не менее кассовый метод продолжает официально применяться. При разработке учетной политики и при составлении бухгалтерской отчетности организации, использующие кассовый метод определения выручки от реализации, должны оговорить (в пояснительной записке) данный факт как отступление от допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Главой 25 части второй НК РФ использование кассового метода существенно ограничено. Начиная с 2002 года этот метод в целях налогообложения могут применять только те организации, у которых объем выручки от реализации продукции (работ, услуг), без учета НДС и налога с продаж, в среднем за четыре предыдущих квартала не превышает 1 млн.руб. за каждый квартал.

Основным аргументом, который оценивается при выборе метода определения выручки от реализации (продаж) продукции, товаров, работ или услуг, является минимизация налогов - прежде всего, налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Поэтому в том случае, когда выигрыш от оптимизации налога не является существенным, целесообразно использовать метод начислений.

Теперь напомним общие требования и основные элементы учетной политики.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации на основе ПБУ 1/98 и утверждается руководителем организации. Тем не менее, при работе над отдельными элементами учетной политики целесообразно (а, иногда и необходимо) участие руководителей других структурных подразделений - производственного, планово-экономического и отдельных специалистов - экспертов в той или иной области. Поэтому, нам представляется рациональным издание руководителем организации распоряжения или приказа, в котором определить состав рабочей группы по разработке учетной политики и сроки ее составления и представления на утверждение. Ответственным за разработку в любом случае должен быть главный бухгалтер - это установлено ПБУ 1/98.

Вначале должна быть выбрана, установлена и отражена в учетной политике организационная форма бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 6 Закона о бухгалтерском учете руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы:

а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

б) ввести в штат должность бухгалтера;

в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

г) вести бухгалтерский учет лично.

Обращаем внимание читателей на то, что пунктом 7 Положения по ведению бухгалтерского учета рекомендованы случаи, предусмотренные в подпунктах "б", "в" и "г", применять в организациях, относящихся по законодательству Российской Федерации к субъектам малого предпринимательства.

Таким образом, для организаций, не относящихся к малым, выбор практически отсутствует. Это отнюдь не означает, что отсутствует право выбора, но реально вряд ли возможно вести учет силами одного человека (руководителя или бухгалтера) на более или менее крупных предприятиях.

Далее в учетной политике должна быть определена форма счетоводства (системы учетных регистров).

Выбор осуществляется, как правило, из числа следующих форм:

- единой журнально-ордерной формы счетоводства для предприятий, утвержденной письмом Минфина СССР от 8 марта 1960 N 63;

- журнально-ордерной формы счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций, утвержденной письмом Минфина СССР от 6 июня 1960 N 176. При применении указанных писем необходимо учитывать письмо Минфина России от 24 июля 1992 N 59 "О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях", а также соответствующие отраслевые указания, разработанные министерствами и ведомствами для предприятий соответствующих отраслей (строительство, торговля, снабжение и др.);

- упрощенной формы бухгалтерского учета (для субъектов малого предпринимательства);

- мемориально-ордерной (используется, как правило, в бюджетных организациях, а также государственных и муниципальных унитарных предприятиях);

- автоматизированной (данная форма учета нормативными документами подробно не регламентирована, однако в последнее время применяется все в больших масштабах. При выборе данной формы следует учитывать требования документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета к оформлению первичных учетных документов. Так как при механизированной обработке бухгалтерской информации должно быть обеспечено создание копий на бумажных носителях, на стадии выбора бухгалтерской программы следует учитывать соответствие этих форм требованиям, установленным для учетных регистров бухгалтерского учета).

При формировании учетной политики утверждаются:

1. Рабочий План счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности.

Так как в 2002 году все организации (за исключением бюджетных учреждений и кредитных организаций) обязаны перейти на новый счетный План, Рабочий план счетов должен быть не просто уточнен, а разработан заново.

Подчеркнем, что в рабочий план счетов организации должны входить не только те счета, субсчета и субсчета аналитического учета, которые используются в организации, но прямо не предусмотрены Инструкцией по применению нового Плана счетов, но вся совокупность счетов, используемых в организации.

При этом рабочий план счетов целесообразно вынести в отдельное приложение к учетной политике и представить его в форме таблицы, где в первой графе указать счета синтетического учета, во второй - субсчета, в третьей - счета аналитического учета первого порядка, открываемые к субсчетам, в четвертой (при необходимости) - счета аналитического учета второго порядка, открываемые к счетам второго порядка и т.д. При разработке перечня аналитических счетов следует руководствоваться требованиями Инструкции по применению нового Плана счетов (в части, регулирующей обязанность организации аналитического учета), а также спецификой организации и осуществления процессов управления, производства и реализации продукции (работ, услуг).

2. Формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности.

Внедрение в организациях на территории Российской Федерации унифицированных форм первичной учетной документации как элемента учетной политики производится с начала финансового года.

В случае если организация продолжает использовать формы учета, действовавшие ранее, но не вошедшие в альбомы, утвержденные в 1997-2001 годах, они должны быть перечислены в учетной политике организации. При этом целесообразно прилагать образцы форм к распорядительному документу, утверждающему учетную политику.

Это же соображение справедливо в отношении форм учетной документации, утвержденной ведомственными органами управления (отраслевыми министерствами, ведомствами, госкомитетами, агентствами) или вышестоящими организациями (для коммерческих организаций - головными или преобладающими).

При применении унифицированных форм первичной документации допускаются некоторые отклонения от форм, включенных в официальные альбомы. Постановлением Госкомстата России от 24 марта 1999 г. N 20 "Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации" разъяснено следующее:

"В унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций), утвержденные Госкомстатом России, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты утвержденных Госкомстатом России унифицированных форм первичной учетной документации остаются без изменения (включая код, номер формы, наименование документа). Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.

Вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим организационно-распорядительным документом организации.

Форматы бланков, указанных в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, являются рекомендуемыми и могут изменяться.

При изготовлении бланочной продукции на основе унифицированных форм первичной учетной документации допускается вносить изменения в части расширения и сужения граф и строк с учетом значности показателей, включения дополнительных строк (включая свободные) и вкладных листов для удобства размещения и обработки необходимой информации".

Следовательно, если изменения касаются только формата бланков, то в учетной политике организации это не отражается, но если предполагается включение в унифицированные формы дополнительных реквизитов, то это должно быть отдельно указано в учетной политике организации.

При разработке и утверждении форм первичных документов, не предусмотренных альбомами унифицированных форм, следует учитывать требования статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, устанавливающей перечень обязательных реквизитов первичных документов. Формы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

В формах, которые ранее разрабатывались министерствами и ведомствами, такие реквизиты, как правило, предусмотрены.

3. Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации.

Общие требования к порядку и срокам проведения инвентаризаций определены статьей 12 Закона о бухгалтерском учете и пунктами 26-28 Положения по ведению бухгалтерского учета. Детализация требований осуществлена в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 49 (далее - Методические указания).

В соответствии с перечисленными документами целью инвентаризации является обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации. В ходе инвентаризации имущества и обязательств, проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Следовательно, указывать в учетной политике организации обязательность проведения инвентаризаций в перечисленных случаях (кроме проведения инвентаризации перед составлением годовой отчетности) необязательно. Однако в учетной политике должен быть определен список материально ответственных лиц, при смене которых инвентаризация обязательна. Кроме того, в учетной политике на каждый год должен определяться состав инвентаризационных комиссий по видам инвентаризаций (по видам инвентаризуемого имущества).

Что касается сроков проведения инвентаризаций, то в настоящее время не существует нормативного документа, который бы директивно определял сроки начала и окончания инвентаризаций различных видов имущества и обязательств. Поэтому при разработке учетной политики организации следует определить сроки проведения каждого вида имущества и обязательств, а также определить состав комиссий проводящих инвентаризацию этих видов.

Так как состав комиссий может меняться - например, в связи с текучестью кадров - целесообразно положение о проведении инвентаризации также вынести в отдельное приложение к учетной политике организации. Так будет проще вносить в него изменения - формально, изменения в приложения к приказу не могут считаться изменениями самого приказа.

4. Методы оценки активов и обязательств.

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 1/98 при формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных Положений по бухгалтерского учету.

Этот же принцип следует использовать и при отражении в учетной политике методов оценки активов и обязательств - то есть, если Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности Положения по бухгалтерскому учету или иные документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности не предполагают выбора из двух или более вариантов оценки, отражение таких методов в учетной политике необязательно.

Основные принципы оценки активов и обязательств сформулированы в статье 11 Закона о бухгалтерском учете.

Оценка имущества и обязательств производится организацией для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении.

Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку;

имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату оприходования;

имущества, произведенного в самой организации, - по стоимости его изготовления.

Начисление амортизации основных средств и нематериальных активов производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде.

Применение других методов оценки, в том числе путем резервирования, допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета.

Более подробно методы оценки отдельных видов имущества изложены в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и соответствующих Положениях по бухгалтерскому учету.

Ниже рассматриваются только те методы оценки, которые имеют варианты для выбора.

Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. По долговым ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации либо уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации.

Следовательно, при осуществлении финансовых вложений организация имеет право выбрать один из двух вариантов - списывать ли разницу между затратами на приобретение долговых ценных бумаг и их номинальной стоимостью равномерно в течение срока их обращения или делать это единовременно - при выбытии таких ценных бумаг.

Вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, при составлении бухгалтерского баланса отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. На указанную разность производится образование в конце отчетного года резерва под обесценение вложений в ценные бумаги за счет финансовых результатов у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации. Создание резерва, отнюдь, не является обязательным. Поэтому и здесь речь может идти о выборе одного из двух вариантов - создавать или не создавать резерв.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. ПБУ 5/01 однозначно определяет состав затрат, включаемых в фактическую себестоимость материально-производственных запасов в зависимости от источников их поступления. Поэтому в данном случае у организации отсутствует выбор варианта оценки.

Однако определенные методы применяются для оценки материально-производственных запасов при отпуске их в производство и ином выбытии.

ПБУ 5/01 устанавливает следующие методы оценки:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО);

- по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).

Применение одного из методов по конкретному наименованию производится в течение отчетного года.

Выбор варианта оценки производится исходя из специфики производственного процесса, номенклатуры материально-производственных запасов и иных факторов, влияющих на размер себестоимости и, соответственно, на размер налогооблагаемой прибыли.

Готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и другие затраты на производство продукции либо по прямым статьям затрат.

Отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги отражаются в бухгалтерском балансе по фактической (или нормативной (плановой)) полной себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой.

Выбор метода оценки по нормативной (плановой) себестоимости может основываться не только на особенностях производственного процесса, но, в первую очередь, на том, располагает ли организация необходимыми кадрами (по численности и квалификации), которые могут проанализировать отклонения фактической себестоимости от нормативной.

Товары в организациях, занятых торговой деятельностью, отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения.

В организациях, занятых розничной торговлей, при учете товаров по продажным ценам разница между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки) отражается в бухгалтерской отчетности отдельной статьей. Таким образом, право выбора оценки товаров имеют только организации розничной торговли. Если же организация занимается исключительно оптовой торговлей, данный элемент в учетной политике можно не отражать.

Незавершенное производство - продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.

Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:

- по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

- по прямым статьям затрат;

- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

В данном случае возможность выбора одного из нескольких вариантов налицо.

Расходы будущих периодов - затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам. Расходы будущих периодов отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

Как расходы будущих периодов могут учитываться расходы подрядчика (по договору строительного подряда до его заключения), связанные с получением (заключением) договоров на строительство, которые могут быть отдельно выделены, и существует уверенность в том, что договор будет заключен (ПБУ 2/94, 12).

Здесь выбор организации, осуществляющей затраты, которые могут учитываться как расходы будущих периодов состоит в том, чтобы определить, каким образом такие расходы списывать - посредством аккумулирования затрат на счете 97 "Расходы будущих периодов" или создавать соответствующий резерв. Это относится, например, к вопросам списания затрат на проведение ремонтов объектов основных средств.

Амортизируемое имущество, к которому с 1 января 2002 года будут относиться только объекты основных средств и объекты нематериальных активов, в бухгалтерской отчетности оценивается по остаточной стоимости. В принципе, здесь также имеется определенный выбор - на размер остаточной стоимости влияет выбор метода начисления амортизационных отчислений. Однако, начисление амортизации относится не к методам, а к способам ведения бухгалтерского учета и должно быть отражено в другом разделе учетной политики организации.

5. Правила документооборота и технология обработки учетной информации.

Правила документооборота определяются формой счетоводства, принятой в организации (или выбранной - для вновь созданных организаций), а также объемом производственной или торговой деятельности и особенностями технологического процесса.

Поэтому невозможно сформулировать какие-либо унифицированные требования или правила по организации документооборота для всех организационно-правовых форм предприятий и видов предпринимательской деятельности. Законодательными и нормативными документами сформулированы лишь общие положения, которые должны быть выполнены при разработке данного раздела учетной политики.

В соответствии со статьей 9 Закона о бухгалтерском учете, при определении правил документооборота должен быть утвержден перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов. Право утверждения такого перечня предоставлено исключительно руководителю организации по согласованию с главным бухгалтером (Закон о бухгалтерском учете статья 9 пункт 3).

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (Закон о бухгалтерском учете статья 9 пункт 3). Следовательно, в учетной политике целесообразно определить перечень таких документов.

Кроме того, пунктом 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности установлено, что без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься. Под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту. Это значит, что при необходимости, должны быть составлены перечни расчетных документов, а также обязательств, под которые организация осуществляет финансовые вложения.

При необходимости передоверить право подписи уполномоченному лицу, данное лицо также должно быть указано в учетной политике. В данном случае речь идет, в первую очередь, о праве подписи банковских документов. По нашему мнению, в учетной политике нет необходимости указывать конкретную фамилию должностного лица, которое является уполномоченным - достаточно указать должность по штату или штатному расписанию (например, заместитель руководителя по экономике). Эта мера позволит избежать вопросов, связанных с внесением изменений в учетную политику в случае изменения должностного положения работников. Что же касается ответственности уполномоченных лиц, то она определяется не учетной политикой, а законодательными актами

Так как пунктом 4 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете определено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания, то целесообразно при разработке учетной политики определить, какие группы документов составляются непосредственно при совершении хозяйственных операций, а какие - по их окончании. Здесь же уместно определить круг лиц, ответственных за своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных.

Обращаем внимание, что требование составления первичных документов сразу после окончания операции не распространяется на реализацию товаров, продукции, работ и услуг с применением контрольно-кассовых машин. В соответствии с пунктом 15 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в этом случае допускается составление первичного учетного документа не реже одного раза в день по его окончании на основании кассовых чеков.

Весьма эффективной может оказаться разработка графика документооборота - направление движения документов и сроки их представления в соответствующие подразделения организации (например, от цеховых кладовых до центральной бухгалтерии). Эффективность такого графика может быть обусловлена тем, что сроки обработки некоторых первичных документов непосредственно влияют на размер оборотных средств. Например, оформление отгрузочных документов на готовую продукцию (при последующей оплате) на один день быстрее, чем по ранее действовавшему графику, позволит сократить период оборота денежных средств и, соответственно уменьшить потребность в их количестве. Сокращение сроков оформления расходных документов, необходимых для выдачи в производство материально-производственных запасов, позволяет сократить либо размер складских запасов, либо остаток незавершенного производства.

В том случае, когда для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях в организации предусмотрено составление сводных учетных документов (в соответствии с пунктом 6 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете), перечень и формы таких документов также должны быть указаны в учетной политике организации.

Формы первичных учетных документов, перечень должностных лиц, имеющих право подписи, график документооборота и иные элементы, которые могут меняться в течение года и не влияют на способы ведения бухгалтерского учета, целесообразно также вынести в отдельное приложение.

6. Порядок контроля за хозяйственными операциями.

Закон о бухгалтерском учете и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности не устанавливают каких-либо конкретных требований к организации контроля за хозяйственными операциями. При формировании такой системы в организации следует руководствоваться отраслевыми или ведомственными инструкциями, либо сложившейся практикой. В данном разделе учетной политики можно установить систему внутреннего контроля за теми хозяйственными операциями, которые непосредственно влияют на финансовые результаты деятельности. Целесообразно элементы, относящиеся к данному разделу вынести в отдельное приложение, либо объединить их в том приложении, где устанавливаются сроки и порядок проведения инвентаризаций.

7. Другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

В данном разделе учетной политики должны раскрываться вопросы, не нашедшие отражения в других разделах, но необходимые для организации бухгалтерского учета в организации. Такими вопросами могут быть, например, вопросы, касающиеся менеджмента финансами, маркетинговой политики организации, ценообразования, финансового и экономического анализа и т.п.

Другим разделом учетной политики должен быть раздел, в котором отражаются существенные способы ведения бухгалтерского учета.

Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.

К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся:

- отнесение имущества к объектам основных средств;

- способы начисления амортизации основных средств, нематериальных и иных активов;

- оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции:

- признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг;

- другие способы.

Состав и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Выше мы перечислили способы, которые ПБУ 1/98 относит к существенным. Целесообразно более подробно остановиться на каждом из них.

Установление порядка отнесения имущества к объектам основных средств

ПБУ 6/01 не устанавливает стоимостного критерия отнесения имущества к категории объектов основных средств - теперь единственным критерием будет являться только срок полезного использования приобретенного объекта.

Вместе с тем и ПБУ 6/01, и глава 25 НК РФ предусматривают возможность единовременного списания на себестоимость продукции (работ, услуг) или уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль сумм стоимости объектов, срок полезной эксплуатации которых превышает 12 месяцев, но цена на которые ниже некоторого лимита - 2 тыс.руб. (в соответствии с пунктом 18 ПБУ 6/01) и 10 тыс.руб. (в соответствии с подпунктом 7 пункта 2 статьи 256 главы 25 НК РФ).

Таким образом, в учетной политике следует отразить только состав объектов (по группам), стоимость которых может списываться подобным образом.

Кроме того, к объектам основных средств могут не относиться объекты, используемые в течение срока, не превышающего одного производственного цикла (в том случае, когда этот цикл превышает 12 месяцев). Следовательно, в тех случаях, когда подобная ситуация имеет (или может иметь) место, в учетной политике целесообразно отразить этот факт - с приведением продолжительности производственного цикла и перечня объектов основных средств, в этом цикле используемых.

Остальные вопросы возмещения стоимости приобретенных объектов основных средств отражаются в подразделе "Способы начисления амортизации".

Способы начисления амортизации

В состав амортизируемого имущества входят объекты основных средств, и объекты нематериальных активов. Положением по ведению бухгалтерского учета для каждого из перечисленных видов имущества предусмотрены различные варианты начисления амортизации.

Амортизация основных средств

Для объектов основных средств действующими нормативными документами (пункт 48 Положения по ведению бухгалтерского учета, пункт 19 ПБУ 6/01) предусмотрено использование следующих способов начисления амортизации:

- линейный способ;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

Подробное рассмотрение этих способов в данной статье вряд ли целесообразно - они неоднократно рассматривались и комментировались в других статьях нашего журнала.

Необходимо обратить внимание на следующее обстоятельство: в соответствии с главой 25 части второй НК РФ линейный способ начисления амортизации для целей налогового учета по-прежнему остается основным. В то же время допускается использование так называемого "нелинейного метода" начисления амортизации, под которым в налоговом законодательстве понимается метод уменьшаемого остатка (правда, несколько уточненный и детализированный).

Кроме того, при начислении амортизации для целей налогообложения существенно ограничены права налогоплательщика по самостоятельному определению срока полезного использования объектов основных средств. В соответствии с НК РФ налогоплательщик теперь будет иметь право устанавливать срок полезного использования таких объектов в рамках амортизационной группы. Всего таких групп десять, а состав основных средств, относимых к конкретной амортизационной группе, определяется отдельным постановлением Правительства РФ.

После разделения учета на финансовый и налоговый выбор способа амортизации для целей бухгалтерского учета не влияет на размер налога на прибыль (в принципе, возможна ситуация, когда для нужд различных видов учета могут быть использованы различные способы начисления амортизации). Поэтому при выборе способа начисления амортизации по вновь приобретаемым объектам основных средств следует учитывать только те прямые последствия, которые повлечет этот выбор для нужд финансового учета.

В прочих случаях, по нашему мнению, наиболее рациональным представляется выбор такого метода, который бы максимально приближал данные финансового и налогового учета.

Амортизация нематериальных активов

Бухгалтерский учет и амортизация объектов нематериальных активов с 1 января 2001 года регулируются ПБУ 14/2000.

В соответствии с ПБУ 14/2000 для целей финансового учета организация может применять следующие способы начисления амортизации по объектам нематериальных активов:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Эти методы также неоднократно рассматривались на страницах нашего журнала и подробно останавливаться на каждом из них не имеет смысла.

Обратим внимание только на три обстоятельства:

по сравнению с ранее действовавшим порядком добавлен еще один способ начисления амортизации - способ уменьшаемого остатка;

в соответствии с пунктом 21 ПБУ 14/2000 по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации). А в соответствии с главой 25 НК РФ если по каким-то объектам нематериальных активов срок полезного использования определить невозможно, он устанавливается в десять лет - вдвое меньше, чем это установлено. Необходимо подчеркнуть, что сказанное относится только к таким объектам, которые приобретены или получены организацией в период между июлем 2000 и декабрем 2001 года.

Если же соответствующие изменения в документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности внесены не будут, это не значит, что в бухгалтерском учете следует делать какие-либо корректировки или исправления - просто для целей налогообложения такие объекты будут амортизироваться на десять лет меньше. Ранее мы уже отмечали, что с введением в действие главы 25 части второй НК РФ связь между данными бухгалтерского и налогового учета практически теряется;

имеются две разновидности объектов, стоимость которых возмещается посредством уменьшения их балансовой (первоначальной) стоимости. Это организационные расходы и деловая репутация организации. По данным видам объектов нематериальных активов имеется возможность выбора - установления срока в течение которого их стоимость должна быть списана. То есть в учетной политике должен быть отражен состав организационных расходов и норма списания части их стоимости на себестоимость продукции (работ, услуг), а также состав затрат на приобретение положительной деловой репутации или размер отрицательной деловой репутации, отнесенной в состав доходов будущих периодов.

Учет имущества, ранее относимого к составу малоценных и быстроизнашивающихся предметов

Данный элемент бухгалтерского учета должен быть отражен только в учетной политике организации на 2002 год. Это связано с тем, что новым Планом счетов обособленный учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов не предусмотрен. Следовательно, необходимо провести корректировку группировки активов по видам имущества и скорректировать ранее начисленную амортизацию подобных предметов.

В 2001 году могли быть использованы следующие способы начисления амортизации малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП):

- процентный способ;

- линейный способ;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Более подробное их описание нецелесообразно, так как с 2002 года амортизация МБП не производится.

В бухгалтерском учете активы, ранее учитываемые как МБП, после перехода на новый План счетов должны быть разделены между объектами основных средств и материалами (для этого предусмотрено открытие к счету 10 "Материалы" дополнительного субсчета "Хозяйственный инвентарь и принадлежности"). К категории объектов основных средств относятся все МБП, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев. Кроме того, следует учитывать то, что часть объектов основных средств стоимостью ниже 2 тыс.руб. (для целей финансового учета) или 10 тыс.руб. (для целей налогового учета) разрешается списывать на себестоимость продукции (работ, услуг) полностью в момент передачи их в эксплуатацию.

Таким образом, в учетной политике организации все объекты, ранее числившиеся на счете 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", должны быть распределены на следующие группы:

- материалы;

- объекты основных средств стоимостью свыше 2 или 10 тыс.руб.;

- объекты основных средств стоимостью до 2 или 10 тыс.руб.

Минфин РФ и МНС РФ не разъяснили, каким образом должна быть списана часть стоимости малоценных и быстроизнашивающихся предметов при их переводе в состав материалов, а также, каким образом должна быть определена норма амортизации по предметам, переведенным в состав объектов основных средств. Таким образом, при осуществлении такого перевода следует руководствоваться общеэкономическими принципами.

По нашему мнению, схема может быть следующей:

- по предметам, переводимым в состав объектов основных средств - норму амортизации определять, исходя из периода, оставшегося до конца срока полезного использования и остаточной стоимости переведенных предметов (чаще всего - 50 процентов от фактической себестоимости приобретения или изготовления малоценных и быстроизнашивающихся предметов);

- по предметам, переводимым в состав материалов, и находящимся на складе - никаких дополнительных проводок по учету амортизации делать не нужно, так как ни до ни после перевода начисление амортизации в данном случае не предусмотрено;

- по предметам, переводимым в состав материалов, находящимся в эксплуатации (кроме спецоснастки, сменного оборудования и иных аналогичных предметов, срок полезной эксплуатации которых больше одного месяца и менее двенадцати), - недоамортизированную стоимость предметов единовременно списать на себестоимость продукции (работ, услуг);

- по сменному оборудованию, спецоснастке и т.п. предметам, которые используются в течение нескольких месяцев и стоимость которых, должна списываться на себестоимость продукции, работ или услуг не единовременно, а постепенно - в течение всего срока эксплуатации (что обусловлено общеметодологическим подходом к организации бухгалтерского учета), - остаточную стоимость отнести в дебет счета 97 "Расходы будущих периодов".

Таким образом, в учетной политике для целей финансового учета следует определить состав имущества, относимого к перечисленным категориям. Кроме того, целесообразно определить состав имущества, стоимость которого при передаче в производство относится к расходам будущих периодов. Порядок распределения стоимости такого имущества по периодам, в течение которого она должна быть списана, целесообразно указать в соответствующем разделе учетной политики ("Определение порядка и срока списания расходов будущих периодов").

Выбор варианта учета материалов

Инструкция по применению Плана счетов предусматривает два варианта учета материалов - с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материалов" и без их использования. В последнем случае фактическая себестоимость материально-производственных запасов формируется непосредственно на счете 10. Как правило, на выбор по данному элементу учетной политики влияет схема документооборота и бухгалтерского учета, традиционно сложившаяся в организации.

Выбор варианта учета выпуска готовой продукции

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов готовая продукция учитывается на счете 43 "Готовая продукция". В то же время допускается возможность учета выпуска готовой продукции с использованием счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)".

Так как финансовый результат определяется не ранее конца отчетного месяца, то никаких налоговых или иных последствий выбор того или иного способа не несет. Следовательно, использование счета 40 для учета выпуска продукции целесообразно в тех организациях и производствах, где, во-первых, требуется оценка отклонений фактической себестоимости от плановой, а, во-вторых, там, где учет таких отклонений может быть тщательно организован. Иными словами, выбор варианта учета выпуска продукции во многом обусловлен организацией экономической службы и документооборота на предприятии.

Определение порядка и срока списания расходов будущих периодов

В соответствии с пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

Таким образом, в учетной политике организации должно быть определено, как минимум, два элемента:

- срок списания расходов будущих периодов;

- порядок распределения расходов будущих периодов.

Что касается срока списания, то, по нашему мнению, он должен быть ограничен отчетным годом (или операционным (производственным) циклом, если он длится более 12 месяцев). Это мнение основывается на том, что расходы будущих периодов относятся к оборотным активам, стоимость которых должна переноситься на себестоимость продукции в течение одного отчетного периода.

Порядок распределения расходов - равными долями в каждом отчетном месяце после осуществления таких расходов или пропорционально объему произведенной продукции - устанавливается в зависимости от того, имеется ли экономическая связь между произведенными расходами и выпущенной продукцией. Разумеется, при принятии решения учитываются и другие факторы, например, размер производимых списаний.

В данном разделе учетной политики, по нашему мнению, должен быть установлен и размер расходов, относимых к категории расходов будущих периодов. Указания на характер расходов (например затрат на текущий ремонт) недостаточно, так как, в принципе, затраты могут осуществляться равными долями или колебания расходов в различные отчетные периоды могут быть незначительными. Поскольку нормативными документами не установлены какие-либо требования (или ориентиры) для установления таких сумм, решение возлагается целиком на разработчика учетной политики и руководителя организации. В качестве ориентира можно порекомендовать положение подпункта 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ, которым предусмотрено право налоговых органов проводить проверки при отклонении рыночной цены на 20 процентов. Хотя себестоимость продукции и рыночная цена - различные экономические категории, в определенном смысле связь между ними можно найти.

При принятии решения об отнесении некоторых видов затрат в состав расходов будущих периодов нередко осуществляется выбор между использованием счета 97 "Расходы будущих периодов" и 96 "Резервы предстоящих расходов" (хотя, следует заметить, одно другого не исключает). Если возникает необходимость такого выбора, уместно провести расчет уровня себестоимости по отчетным периодам в зависимости от предполагаемого способа отнесения неравномерных затрат.

Создание резервного фонда

Речь о праве принятия организацией решения о создании резервного фонда может идти только в том случае, если организация не является акционерным обществом (закрытым или открытым). Для акционерных обществ создание таких резервов обязательно. Следовательно, в учетной политике акционерных обществ должен быть определен размер резервного фонда и размер ежегодных отчислений. Напомним, что в соответствии с пунктом 1 статьи 35 Закона об акционерных обществах размер резервного фонда не может быть менее 5 процентов (с 2002 года размер уменьшен с 15 до 5 процентов) от его уставного капитала, а размер ежегодных отчислений предусматривается уставом общества, но не может быть менее 5 процентов от чистой прибыли до достижения размера, установленного уставом общества.

В обществах с ограниченной ответственностью, производственных кооперативах и организациях иных организационно-правовых форм решение о создании резервного фонда также должно быть записано в учредительных документах. В учетной политике следует отразить размер фонда и размер ежегодных отчислений.

Отчисления от прибыли в резервы всех видов налогооблагаемой базы не уменьшают.

Создание резерва сомнительных долгов

В данном случае речь также идет только о принятии решения о создании таких резервов. Организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Следует обратить внимание на то, что с введением нового Плана счетов порядок создания и использования этого вида резерва несколько изменился, как изменился и счет, на котором учитывается данный резерв.

Отметим, что главой 25 части второй НК РФ установлен несколько иной порядок создания резерва сомнительных долгов, отличный от порядка, установленного документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности. Схема создания и использования резерва для целей налогообложения предполагает списание части расхода на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Создание резервов предстоящих расходов и платежей

Организациям в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода предоставлено право создавать следующие виды резервов на:

- предстоящую оплату отпусков работникам;

- выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- выплату вознаграждений по итогам работы за год;

- ремонт основных средств;

- производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

- гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Минфина России.

Обращаем внимание читателей на то, что перечень возможных резервов не является закрытым, но создание каждого нового резерва должно быть обусловлено существованием нормативного акта, принятого на федеральном уровне, - резервы, разрешенные к созданию отраслевыми и ведомственными инструкциями, для целей налогообложения не принимаются.

Если при уточнении учетной политики на следующий за отчетным финансовый год организация считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов и потерь, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеют место переходящие остатки, по состоянию на 1 января следующего за отчетным года подлежат присоединению к финансовому результату организации и отражаются оборотами за январь по дебету счета 96 "Резервы предстоящих расходов" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы".

Порядок списания доходов будущих периодов

Доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты у коммерческой организации или на увеличение доходов у некоммерческой организации при наступлении отчетного периода, к которому они относятся.

Разумеется, данный элемент подлежит отражению в учетной политике в случае, если организацией такие доходы предполагаются к получению. В состав подобных доходов входят арендная плата, получаемая авансом, подписная плата и т.п. В данном случае имеет значение только сам факт наличия таких доходов и необходимость их распределения. Определение сумм, подлежащих распределению, как правило, проблем не создает - при поступлении сумм доходов будущих периодов в платежных документах достаточно точно указывается, к каким периодам эти доходы относятся.

Кроме доходов, традиционно учитываемых в составе доходов будущих периодов, после перехода на новый План счетов аналогичным порядком будут учитываться суммы стоимости имущества, полученного безвозмездно, а также имущества, полученного в счет целевого финансирования.

Порядок признания коммерческих и управленческих расходов

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности предоставляет возможность списания общехозяйственных (учитываемых на счете 26 "Общехозяйственные расходы") и коммерческих (учитываемых на счете 44 "Расходы на продажу") расходов двумя способами:

- посредством включения этих расходов в себестоимость продукции (работ, услуг);

- списанием сумм произведенных расходов непосредственно на счет учета продаж (90 "Продажи").

Второй способ следует считать более перспективным, так как он позволяет обеспечить взаимодействие бухгалтерского и управленческого учета (по системе директ-костинг).

Порядок учета заемных средств и операций, связанных с их привлечением

С 1 января 2002 года вводится в действие ПБУ 15/01, в котором уточнен ряд элементов бухгалтерского учета, связанных с осуществлением операций по привлечению займов и кредитов. В частности, предусмотрена возможность перевода (при определенных условиях) части долгосрочной задолженности по заемным средствам в состав краткосрочной. Кроме того, уточнен и существенно расширен состав дополнительных затрат, связанных с привлечением заемных средств.

В связи с этим в организациях, привлекающих займы и кредиты, возникает необходимость отражения в учетной политике как минимум, следующих вопросов:

- о возможности и условиях перевода долгосрочной задолженности в краткосрочную;

- о составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;

- о порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.

Другие вопросы, подлежащие раскрытию в учетной политике

Из требований нормативных актов Минфина России вытекает необходимость раскрытия в учетной политике организации некоторых других элементов. Элементы, которые подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности, должны быть отражены и в учетной политике. В данном случае речь о выборе вариантов, как правило, не идет.

В соответствии с пунктом 27 ПБУ 5/01 в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

- о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);

- о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов;

- о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;

- о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

Пунктом 32 ПБУ 6/01 предусмотрено, что в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

- о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

- о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.);

- о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

- об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

- о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

- об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

- об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;

- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;

- об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

В соответствии с пунктом 17 ПБУ 9/99 в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

- о порядке признания выручки организации;

- о способе определения готовности работ (услуг, продукции), выручка от выполнения (оказания, продажи) которых признается по мере готовности.

В соответствии с пунктом 20 ПБУ 10/99 в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию порядок признания коммерческих и управленческих расходов.

Пункт 31 ПБУ 14/2000 предусматривает, что в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

- о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

- о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);

- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;

- о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.

В соответствии с пунктом 32 ПБУ 15/01 в составе информации об учетной политике организации необходимо наличие как минимум следующих данных (кроме указанных выше):

- о выборе способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;

- о порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.

В соответствии с пунктом 3 приказа Минфина России от 11 августа 1999 г. N 53н "Об утверждении указаний по отражению в бухгалтерском учете и отчетности операций при исполнении соглашений о разделе продукции" в учетной политике инвестора (оператора) раскрывается информация о способах ведения бухгалтерского учета, применяемых при исполнении работ по соглашению о разделе продукции. О применяемых способах, а также в случае внесения изменений в учетную политику при изменении существенных условий соглашения инвестор (оператор) обязан известить уполномоченный государством орган или управляющий комитет.

2. Пример приказа по учетной политике организации

Ниже приводится пример приказа об утверждении учетной политики условной организации (общества с ограниченной ответственностью), а также некоторых, наиболее характерных приложений к учетной политике.

                                 Приказ

                       (наименование организации)

"30 декабря 2001 года"      N 133           г.Москва

         Об утверждении учетной политики организации на 2002 год

     В соответствии с пунктом 3 статьи 5  Закона  о  бухгалтерском  учете

приказываю:

     1. Утвердить учетную  политику  организации  для  целей  финансового

учета на 2002 год.

     2. Утвердить Рабочий план счетов бухгалтерского учета организации на

2002 год - Приложение N 1.

     3. Утвердить Положение о порядке проведения инвентаризаций имущества

и  обязательств  организации  и  осуществлении  внутреннего   контроля за

хозяйственными операциями - Приложение N 2.

     4.  Утвердить  формы  первичных   учетных   документов     для целей

финансового учета - Приложение N 3.

     5. Утвердить график документооборота организации - Приложение N 4.

     6. Утвердить перечень прямых расходов и  схему  их   распределения -

Приложение N 5.

     Учетная политика организации вводится в действие  с  1  января  2002

года.

Руководитель организации                                         подпись

1. Учетная политика для целей финансового учета
(утв. приказом руководителя организации от 30 декабря 2001 г. N 133)

Установить следующие элементы учетной политики:

1) бухгалтерский учет вести в бухгалтерии организации. Ответственным за организацию и состояние бухгалтерского учета является главный бухгалтер организации;

2) для ведения бухгалтерского учета использовать журнально-ордерную форму учета с применением средств вычислительной техники. Бухгалтерскую информацию хранить на машинных и бумажных носителях. Ответственность за обеспечение сохранности бухгалтерской информации от несанкционированного доступа возложить на заместителя организации - главного инженера;

3) при определении выручки от реализации продукции (работ, услуг) использовать метод начислений по "отгрузке";

4) при осуществлении финансовых вложений разницу между фактическими затратами на приобретение долговых ценных бумаг и их номинальной стоимостью списывать единовременно - при выбытии ценных бумаг;

5) на основе данных об инвентаризации дебиторской задолженности создать резерв под обесценение вложений в ценные бумаги и резерв сомнительных долгов;

6) материально-производственные запасы при их выбытии оценивать по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО);

7) готовую продукцию оценивать по фактической производственной себестоимости;

8) незавершенное производство оценивать по фактической производственной себестоимости;

9) при осуществлении расходов на ремонт объектов основных средств фактически произведенные затраты списывать на счет учета будущих периодов с последующим отнесением на себестоимость продукции (работ, услуг) равными долями до конца календарного года;

10) стоимость объектов основных средств стоимостью до 2 тыс.руб. за единицу списывать на себестоимость продукции (работ, услуг) в момент ввода в эксплуатацию. С целью обеспечения сохранности таких объектов основных средств организовать аналитический учет в течение всего срока полезной эксплуатации объектов;

11) амортизацию объектов основных средств производить линейным способом;

12) амортизацию объектов нематериальных активов осуществлять линейным способом. Объекты, по которым срок полезного использования определить невозможно, а также организационные расходы списывать в течение 20 лет;

13) имущество, ранее учитываемое в составе малоценных и быстроизнашивающихся предметов распределить между основными средствами и материалами согласно справке бухгалтерии;

14) учет материалов осуществлять с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материалов"; отклонения в стоимости материалов относить на счет 16 "Отклонение в стоимости материалов" с последующим списанием на счета учета производственных затрат;

15) готовую продукцию учитывать на счете 43 "Готовая продукция" - без использования счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)";

16) создать резервный фонд для погашения обязательств по выпущенным облигациям в размере 5 процентов от уставного капитала организации (50 тыс.руб.). Ежегодные отчисления в резервный фонд - 5 процентов от чистой прибыли, начиная с прибыли за 2001 год;

17) создать следующие резервы предстоящих расходов: на предстоящую оплату отпусков работникам; на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание. Отчисления в резервы производить ежемесячно на основании расчета бухгалтерии;

18) на основании заключенных договоров суммы арендной платы относить в состав доходов будущих периодов с последующим списанием на счет учета прочих доходов (91) в те отчетные периоды, к которым они относятся;

19) общехозяйственные расходы и расходы на продажу (коммерческие расходы) ежемесячно списывать на счет учета продаж (90);

20) долгосрочную задолженность по заемным средствам в состав краткосрочной при наличии соответствующих условий не переводить, а числить в составе долгосрочной до полного погашения;

21) создать резерв под снижение стоимости материальных ценностей на основании результатов инвентаризации материально-производственных запасов и расчета бухгалтерии.

Приложение N 1
к приказу руководителя
организации
от 30 декабря 2001 г. N 133

Рабочий План счетов бухгалтерского учета

Наименование счета	Номер счета	Номер и наименование субсчета 1 порядка	Номер и наименование субсчета 2 порядка
"Основные средства"	01	01-1 "Здания"	01-1-1 "Здания собст- венные" 01-1-2 "Здания арендо- арендованные"
		01-2 "Сооружения"
		01-3"Машины и обо- рудование"
...
"Материалы"	10	10-1 "Сырье и ма- териалы"	10-1-1 "Сырье и мате- риалы для основного производства"
			10-1-2 "Сырье и мате- риалы для вспомоготель- ных производств"
		10-3 "Топливо"	10-3-1 "Нефть"
			10-3-2 "Бензин"
			10-3-3 "Уголь"
			10-3-4 "Талоны на неф- тепродукты"
"Основное производство"	20	20-1 "Основное производство про- дукции, облагаемой НДС"
		20-2 "Основное производство про- дукции, не облага- емой НДС"
...
"Касса"	50	50-1 "Касса орга- низации"
		50-2 "Операционная касса"	50-2-1"Касса остановоч- ного пункта 1" 50-2-1"Касса остановоч- ного пункта 2"
		50-3 "Денежные до- кументы"	50-3-1 "Почтовые марки" 50-3-2 "Оплаченные ави- абилеты" 50-3-3 "Оплаченные пу- тевки"
"Специальные счета в банках"	55	55-1 "Аккредитивы"
		55-2"Чековые книж- ки"
		55-3 "Депозитные счета"
		55-4 "Средства це- левого финансиро- вания"	55-4-1 "Средства финан- сирования капитального строительства" 55-4-1"Средства бюджет- ного финансирования"
"Расчеты с постав- щиками и подрядчи- ками"	60	60-1 "Расчеты с поставщиками мате- риально-производс- твенных запасов"	60-1-1 "Расчеты с пос- тавщиками по акцепто- ванным документам, срок оплаты которых не нас- тупил" 60-1-2 "Расчеты с пос- тавщиками по не оплачен ным в срок расчетным документам"
		60-2 "Расчеты с подрядчиками за выполненные работы и оказанные услу- ги"
		60-3 "Векселя вы- данные"	60-3-1 "Расчеты по вы- данным векселям, срок оплаты которых не насту пил" 60-3-2 "Расчеты по про- сроченным оплатой век- селям"
		60-4"Авансы выдан- ные"
		60-5 "Расчеты по полученному коммер ческому кредиту"
"Расчеты с покупа- телями и заказчика- ми"	62	62-1"Расчеты с по- купателями и заказ чиками по расчет- ным документам"	62-1-1 "Расчеты по до- кументам, срок оплаты которых не наступил" 62-1-2 "Расчеты по про- сроченным оплатой доку- ментам"
		62-2 "Авансы полу- ченные"
		62-3 "Векселя по- лученные"	62-3-1"Векселя получен- ные, срок оплаты по ко- торым не наступил"
			62-3-2"Векселя получен- ные, срок оплаты по ко- торым наступил"
"Расчеты с персона- лом по оплате тру- да"	70	70-1 "Расчеты с персоналом по оп- лате труда по ос- новной и дополни- тельной заработной плате"	70-1-1 "Расчеты по оп- лате труда с работника- ми основного производс- тва" 70-1-2 "Расчеты по оп- лате труда с работника- ми вспомогательногых производств" 70-1-3 "Расчеты по оп- лате труда с работника- ми управления и общехо- зяйственным персоналом"
		70-2 "Расчеты по премиям за основ- ные результаты де- ятельности"
		70-3 "Расчеты по премиям за счет прибыли"
		70-4 "Расчеты по оплате временной нетрудоспособнос- ти"
		и т.д.
"Расчеты с разными дебиторами и креди- торами"	76	76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхова- нию"	76-1-1 "Расчеты по лич- ному страхованию" 76-1-2 "Расчеты по иму- щественному страхова- нию"
		76-2 "Расчеты по претензиям"	76-2-1 "Расчеты по пре- тензиям с поставщиками материально-производст- венных запасов" 76-2-2 "Расчеты по пре- тензиям с транспортными организациями" 76-2-3 "Расчеты по штра фам, пеням, неустойкам, подлежащих получению"
		76-3 "Расчеты по причитающимся ди- видендам и другим доходам"
		76-4 "Расчеты по депонированным суммам"
"Уставный капитал"	80	80-1 "Уставный ка- питал объявленный"
		80-2 "Уставный ка- питал подписной"
		80-3 "Уставный ка- питал оплаченный"
"Продажи"	90	90-1 "Выручка"
		90-2"Себестоимость продаж"
		90-3 "НДС"
		90-4 "Акцизы"
		90-9 "Прибыль/убы- ток от продаж"
и т.п.

Приложение N 2
к приказу руководителя
организации
от 30 декабря 2001 г. N 133

Положение о порядке проведения инвентаризаций имущества
и обязательств организации и осуществлении внутреннего контроля
за хозяйственными операциями

Инвентаризации имущества и обязательств организации проводить в следующие сроки комиссиям в составе:

а) объектов основных средств - в 2002 году не проводить, так как последняя инвентаризация проводилась в 2000 году;

б) объектов нематериальных активов - по состоянию на 1 декабря 2002 года.

     Состав комиссии:

     Председатель комиссии:

     Члены комиссии 1.

                    2.

                    3.

в) материалов на складах - по состоянию на 1 октября 2002 года.

     Состав комиссии:

     Председатель комиссии:

     Члены комиссии 1.

                    2.

                    3.

В течение года председателю комиссии спланировать и провести не менее трех проверок наличия и состояния материально-производственных запасов по местам их хранения. В целях обеспечения внезапности проведения проверок, сроки и номенклатуру проверяемой продукции определить лично. План проверки представлять на утверждение руководителю организации одновременно с планом работы на очередной месяц;

г) денежных средств в кассе - ежемесячно. Проверка проводится руководителем организации в сроки, определяемые им лично;

д) расчетов - ежеквартально - по состоянию на последний день квартала.

     Состав комиссии:

     Председатель комиссии:

     Члены комиссии 1.

                    2.

                    3.

     и т.д.

Ответственными за осуществление контроля за хозяйственными операциями назначить.

За эффективностью использования средств при проведении ремонта объектов основных средств - начальник производственного отдела.

За состоянием расчетов с поставщиками и подрядчиками - главный бухгалтер организации

За состояние остатков материально-производственных запасов на складе и в производстве - начальник планово-экономического отдела.

За эффективностью использования средств, выделяемых на социальную сферу - главный бухгалтер

и т.д.

Примечание: приложения N 3, 4 и 5 в данной консультации не приводятся, так как они носят индивидуальный характер в каждой организации.

В.Р. Захарьин

"Консультант бухгалтера", N 1, январь 2002 г.