Письмо Управления МНС по г. Москве от 11 октября 2001 г. N 02-08/46424 О порядке отражения НДС в счетах-фактурах для клиентов оператора связи в случае, когда невозможно выделение сумм, не облагаемых НДС, фактически уплаченных организациям, совместно с которыми производится оказание услуг международной связи, и международным организациям связи

Письмо Управления МНС по г. Москве от 11 октября 2001 г. N 02-08/46424

Вопрос: Положениями п. 5 ст. 157 НК РФ установлен особый порядок определения налоговой базы и уплаты налога при реализации услуг международной связи.

1. Оператор связи может определить лишь общую (итоговую) базу для обложения НДС, определяемую в виде разницы между выручкой, полученной по всем операциям, связанным с предоставлением услуг международной связи, и общей суммой денежных средств, перечисленных организациям связи, совместно с которыми производится оказание услуг международной связи, международным организациям связи.

При исчислении налоговой базы по НДС в разрезе каждого клиента перед оператором связи возникают проблемы, связанные с идентификацией сумм, уплаченных организациям связи, совместно с которыми производится оказание услуг международной связи, международными организациями связи, относящимся к тому клиенту, которому фактически были предоставлены услуги международной связи.

Оператор связи объективно не может выделить в выставляемом клиенту счете-фактуре сумму тарифа с учетом сумм, не облагаемых НДС, фактически уплаченных организациям, совместно с которыми производится оказание услуг международной связи, международным организациям связи.

В связи с изложенным, в каком порядке налогоплательщику - оператору связи следует отражать НДС в счете-фактуре для каждого отдельного клиента?

2. На момент выставления счета клиенту денежные средства, перечисленные организациям связи, совместно с которыми производится оказание услуг международной связи, международным организациям связи, не являются платежами, относящимися к тому налоговому периоду, за который выставляется счет клиенту. Так, производимые платежи могут относиться к оплате услуг за прошлые периоды, за которые международные организации связи предоставляют счета к оплате. В последующие периоды международные организации связи уточняют суммы за тот или иной период, подлежащие оплате оператором связи.

В связи с этим возникает вопрос относительно налогового периода, в котором налогоплательщик - оператор связи вправе производить уменьшение налоговой базы по НДС на величину сумм, уплаченных международным организациям связи.

3. Правомерно ли выставление оператором связи клиентам счетов-фактур в полном объеме, то есть без уменьшения налогоплательщиком - оператором связи налоговой базы по НДС на величину сумм, уплаченных международным организациям связи, другим организациям связи, если услуги международной связи оказываются совместно с ними?

Ответ: В соответствии с письмом МНС России от 23.02.2001 N 03-5-09/533/41-Г192 при оказании российскими организациями связи услуг международной электросвязи иностранным организациям необходимо учитывать положения Регламента международной электросвязи, принятого Всемирной административной конференцией по телефонии и телеграфии в г. Мельбурне 9 декабря 1988 года и опубликованного в издании "Заключительные акты Конференции (ВАКТТ-88)", Женева, 1989.

Регламент международной электросвязи является одним из основных документов Международного союза электросвязи, что предусмотрено ст. 4 Устава Международного союза электросвязи.

Устав Международного союза электросвязи ратифицирован Российской Федерацией Федеральным законом от 30.03.95 N 37-ФЗ. Поскольку ст. 54 Устава предусматривает, что его ратификация означает также согласие "соблюдать Административные регламенты, принятые на компетентных всемирных конференциях, предшествующих дате подписания настоящего Устава и Конвенции", то указанный Регламент, являющийся составной частью Устава Международного союза электросвязи, имеет силу международного договора Российской Федерации, а следовательно, является составной частью ее правовой системы.

В связи с изложенным Регламент международной электросвязи является обязательным для применения на территории Российской Федерации и соответственно должен применяться его п. 6.1.3, в соответствии с которым взимание российскими продавцами услуг международной электросвязи с покупателей этих услуг налога на добавленную стоимость, выставляемого дополнительно к тарифу, возможно только в отношении российских покупателей.

В соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 16.02.95 N 15-ФЗ "О связи" электросвязь представляет собой передачу или прием знаков, сигналов, письменного текста, изображений, звуков по проводной, радио-, оптической и другим электромагнитным системам.

Статьей 7 части первой Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Таким образом, налогоплательщики при оказании услуг международной электросвязи имеют право определять налоговую базу по НДС в соответствии с п. 6.1.3 Регламента международной электросвязи как выручку (без включения в нее налога и налога с продаж), полученную от реализации услуг международной электросвязи, без учета выручки, полученной от иностранных покупателей.

При этом указанные налогоплательщики не могут дополнительно уменьшать налоговую базу, определенную в соответствии с п. 6.1.3 Регламента, на суммы, указанные в подпунктах 1-3 п. 5 ст. 157 главы 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

МНС России письмом от 24.07.2001 N 03-5-09/2197/43-Ф945 сообщило, что вышеизложенный порядок налогообложения услуг международной связи распространяется на услуги, оказываемые российскими налогоплательщиками иностранным организациям.

Следовательно, разъяснения, изложенные в письме МНС России от 23.02.2001 N 03-5-09/533/41-Г192, распространяются на взаимоотношения между российскими организациями связи, оказывающими услуги международной электросвязи, и их покупателями - иностранными организациями электросвязи (операторами).

Что касается услуг международной связи, оказываемых российскими налогоплательщиками российским юридическим и физическим лицам, то налогообложение указанных услуг осуществляется в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, с учетом норм, изложенных в подпунктах 1-3 п. 5 ст. 157 Кодекса, согласно которым при реализации услуг международной связи налоговая база определяется как выручка (без включения в нее налога и налога с продаж), полученная организацией связи от реализации указанных услуг, уменьшенная на суммы, перечисленные:

1) иностранным администрациям связи, международным организациям связи, иностранным организациям, признанным частными эксплуатационными организациями, в связи с оплатой аренды международных каналов связи, а также оплатой услуг международной почтовой связи;

2) в виде взносов в международные организации связи, членом которых является Российская Федерация;

3) другим организациям связи, если услуги международной связи оказываются совместно с ними.

Следует отметить, что налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, природа которого такова, что фактическая его уплата ложится на потребителей приобретенных товаров (работ, услуг). Плательщики НДС фактически занимаются сбором налогов, которые лежат бременем на конечном потребителе.

В соответствии со ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

В случае невыполнения организацией - оператором связи вышеизложенного порядка, предусмотренного Налоговым кодексом РФ, в связи с невозможностью идентифицировать суммы, уплаченные российским оператором связи организациям связи, совместно с которыми производится оказание услуг международной связи, применительно к тому клиенту, которому фактически были предоставлены услуги международной связи, при выставлении каждому отдельному клиенту счетов-фактур следует иметь в виду, что счета-фактуры выставляются на полную стоимость оказываемой услуги, то есть без уменьшения на суммы, которые предусматривается уплачивать международным организациям связи, другим организациям связи, если услуги международной связи оказываются совместно с ними.

В случае, если на момент выставления счета клиенту денежные средства, перечисленные организациям связи, совместно с которыми производится оказание услуг международной связи, международным организациям связи, не являются платежами, относящимися к тому налоговому периоду, за который выставляется счет клиенту, то есть производимые платежи относятся к оплате услуг за прошлые периоды, за которые международные организации связи предоставляют счета к оплате, а в последующие периоды международные организации связи уточняют суммы за тот или иной период, подлежащие оплате оператором связи, следует применять следующий порядок. Налогоплательщик - оператор связи согласно ст. 174 НК РФ уплачивает налог по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 п. 1 ст. 146 настоящего Кодекса, на территории Российской Федерации по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации оказания услуг за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Организация - оператор связи не вправе сдавать уточненный расчет за прошедшие периоды с отражением в нем сумм, уплаченных международным организациям связи, так как уменьшение суммы налога может быть произведено в том отчетном периоде, в котором организация - оператор связи осуществит перерасчет со своими клиентами.

Заместитель руководителя Управления государственный советник налоговой службы III ранга

А.А. Глинкин