Ответственность налогоплательщика (О.О. Ведерников, "Гражданин и право", N 3, март 2002 г.)

Ответственность налогоплательщика

Налоговое правонарушение - достаточно новое понятие в системе права (оно получило свое законодательное определение лишь в 1999 г.), однако применение мер ответственности в сфере налогообложения уже сегодня вызывает повышенное внимание налогоплательщиков, так как весьма серьезно затрагивает их права и интересы.

Впервые определение понятия "налоговое правонарушение" дал Конституционный Суд РФ в своем постановлении от 17 декабря 1996 г. N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. "О федеральных органах налоговой полиции"". Впоследствии позиция Конституционного Суда РФ нашла свое отражение в части первой Налогового кодекса РФ (далее -НК), где налоговое правонарушение определяется как виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое установлена ответственность (ст.106 НК).

Все составы налоговых правонарушений зафиксированы в НК, регулирующем исключительно отношения в сфере налогообложения. В нем же установлен специальный порядок привлечения налогоплательщика к ответственности за налоговое правонарушение. При этом следует иметь в виду, что ответственность за налоговые правонарушения не исчерпывается только статьями НК. Нарушения нормативных правовых актов о налогах и сборах при определенных условиях влекут применение мер ответственности, предусмотренных также уголовным или административным законодательством РФ.

В качестве меры ответственности за налоговые правонарушения НК называет налоговую санкцию, которая устанавливается и применяется только в форме штрафа. Размеры штрафа определены статьями НК либо в конкретных суммах, либо в процентах определенной величины (см. таблицу выше).

Необходимо также иметь в виду, что суммы штрафов уплачиваются помимо перечисления в бюджет суммы недоимки, а также пеней за просрочку исполнения обязанности по уплате налога. Кроме того, при совокупности налоговых правонарушений, т.е. при совершении лицом двух и более наказуемых деяний, налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой, а размер штрафа определяется с учетом обстоятельств, смягчающих или отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, если таковые будут установлены и впоследствии признаны судом. Наличие этих обстоятельств должно подтверждаться соответствующими доказательствами.

Субъектом налогового правонарушения, т.е. лицом, совершившим его и подлежащим налоговой ответственности, в соответствии со ст.107 НК может быть как физическое лицо, так и организация. К ответственности за налоговое правонарушение могут привлекаться как граждане России, так и иностранные граждане и лица без гражданства. Лишь в качестве субъекта отдельных налоговых правонарушений могут выступать только те физические лица, которые имеют статус индивидуального предпринимателя. Юридические лица, за исключением филиалов, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, признаются субъектами налоговых правонарушений независимо от их организационно-правовых форм.

Говоря о налоговой ответственности, уместно отметить, что в НК предусмотрены обстоятельства, смягчающие ответственность, а также освобождающие от ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. В частности, согласно ст.112 НК, суд может признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность: совершение налогового правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств, как-то: болезнь самого правонарушителя или членов его семьи, развод или потеря работы и пр.; совершение налогового правонарушения под влиянием угроз или принуждения либо в силу служебной, материальной или иной зависимости. При этом НК не ограничивает перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.

Как следует из подпункта 3 п.1 ст.112 НК, суд может признать смягчающими и иные обстоятельства, непосредственно относящиеся к совершенному правонарушению и личности нарушителя налогового законодательства. Например, судом в качестве смягчающих обстоятельств могут расцениваться: совершение налогового правонарушения впервые, минимальный причиненный ущерб и т.д.

Право признания того или иного обстоятельства смягчающим принадлежит только арбитражному суду. При этом необходимо будет доказать не только наличие смягчающих обстоятельств, но и их прямую связь с совершенным правонарушением.

Согласно п.3 ст.114 НК, при наличии хотя бы одного обстоятельства, смягчающего ответственность, размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с тем, который установлен НК для определенного вида налогового правонарушения.

Однако смягчающие обстоятельства влияют лишь на размер штрафа, но не освобождают от ответственности. Их не следует путать с обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, которые предусмотрены статьей 111 НК.

Согласно данной статье, наличие одного из трех обстоятельств заведомо исключает вину лица в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождает его от ответственности даже при доказанном событии налогового правонарушения:

1) форс-мажорные обстоятельства;

2) болезненное состояние налогоплательщика - физического лица, приведшее к тому, что это лицо не отдавало себе отчета в своих действиях, что и явилось причиной нарушения налогового законодательства;

3) добросовестное выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных должностными лицами налоговых органов или другими уполномоченными государственными органами в пределах их компетенции.

Доказательную силу в каждом из трех случаев будут иметь:

в отношении стихийных бедствий и других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств - наличие общеизвестных фактов, публикации в СМИ, а также иные факты и обстоятельства, не нуждающиеся в специальном доказывании;

в отношении болезненного состояния - документы, по смыслу, содержанию и дате относящиеся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение;

в отношении компетентных органов - исходящие документы, по смыслу и содержанию относящиеся к налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение, и подтверждающие правильность действий налогоплательщика или рекомендующие ему те действия, которые он совершил и которые стали причиной нарушения норм законодательства о налогах и сборах.

О.О. Ведерников,

инспектор налоговой службы I ранга

"Гражданин и право", N 3, март 2002 г.