Взносы в негосударственный пенсионный фонд: исчисление ЕСН и НДФЛ (С. Кардаш, "Финансовая газета", N 12, март 2004 г.)

Взносы в негосударственный пенсионный фонд: исчисление ЕСН и НДФЛ

При рассмотрении вопроса о необходимости начисления ЕСН на суммы пенсионных взносов, перечисляемых организациями в негосударственные пенсионные фонды (НПФ), следует учитывать, что на основании п.1 ст.237 НК РФ все выплаты в пользу работника, в том числе суммы пенсионных взносов, перечисляемых организацией - работодателем в НПФ по договорам о негосударственном пенсионном обеспечении своих работников, подлежат включению в облагаемую ЕСН базу и начисление ЕСН должно производиться организацией - работодателем в момент перечисления взносов в НПФ.

В соответствии с Требованиями к пенсионным схемам негосударственных пенсионных фондов, применяемым для негосударственного пенсионного обеспечения населения, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 13.12.99 г. N 1385, пенсионная схема фонда должна определять условия негосударственного пенсионного обеспечения и служить основой для заключения фондом и вкладчиком фонда в пользу участников фонда договора о негосударственном пенсионном обеспечении.

Следовательно, вне зависимости от пенсионной схемы и порядка ведения именных и солидарных пенсионных счетов, применяемых при заключении пенсионного договора, пенсионные взносы, перечисляемые организацией - вкладчиком в НПФ, должны начисляться организацией - вкладчиком отдельно по каждому работнику, в пользу которого эти взносы перечисляются, и заноситься в его индивидуальную карточку для расчета ЕСН. Вопросы организации учета пенсионных взносов отдельно по каждому работнику - участнику фонда должны решаться между организацией-вкладчиком, перечисляющей взносы в пользу работников, и НПФ.

При этом, если указанные пенсионные взносы не отнесены у налогоплательщиков-организаций к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде, в соответствии с п.3 ст.236 НК РФ они не признаются объектом обложения ЕСН.

Пунктом 7 ст.270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в ст.255 НК РФ.

Согласно п.16 ст.255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договору добровольного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения. Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% суммы расходов на оплату труда без учета сумм данных платежей.

Но, для того чтобы воспользоваться таким правом, организация должна также соблюсти ряд условий:

дополнительное негосударственное пенсионное обеспечение работников должно быть предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны заключаться с НПФ, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации;

договоры пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии.

Согласно ст.7 Федерального закона от 17.12.01 г. N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" основаниями для начисления пенсии по старости являются:

достижение пенсионного возраста (право на пенсию возникает у мужчин по достижении возраста 60 лет и у женщин по достижении возраста 55 лет);

наличие у пенсионера не менее пяти лет страхового стажа.

Особенности определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц по договорам негосударственного пенсионного обеспечения с применением накопительной схемы регулируются ст.213 главы 23 НК РФ. Каждому, кто пользуется накопительной схемой, открывается личный аналитический пенсионный счет. Согласно п.3 ст.213 с 1 января 2004 г. при определении налоговой базы не учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей и сумма платежей (взносов) превысит 5 тыс. руб. в год на одного работника.

Дата фактического получения дохода согласно положениям ст.223 НК РФ определяется как день перечисления денежных средств (пенсионных взносов) работодателем на счет НПФ. Удержание исчисленной суммы налога с доходов в виде суммы пенсионных взносов, превышающих установленные нормативы, производится согласно п.4 ст.226 НК РФ за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.

При солидарной схеме для всех участников НПФ ведется единый солидарный пенсионный счет, на котором учитываются пенсионные взносы и доход от размещения пенсионных резервов. Поскольку средства между участниками НПФ на солидарном счете аналитического учета не разделяются, невозможно определить доход каждого участника - физического лица.

Следовательно, взносы в НПФ, перечисляемые организацией-вкладчиком на солидарный пенсионный счет, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц, так как денежные средства на этом счете до момента их персонификации по участникам договора о негосударственном пенсионном обеспечении являются собственностью фонда, а не физических лиц. При перечислении организацией средств на солидарный счет объекта налогообложения не возникает. Сумма внесенных пенсионных взносов, распределяемых на именные счета в размере, превышающем 5 тыс. руб., на основании распорядительного письма организации-вкладчика включается этой организацией в налоговую базу физических лиц - участников, имеющих пенсионные основания. Датой получения дохода в этом случае считается день перечисления пенсионных взносов на именной счет участника в соответствии с распорядительным письмом организации. Исчисление, удержание и перечисление налога производятся организацией - вкладчиком в порядке, предусмотренном пп. 3, 4, 5, 6 ст.226 НК РФ.

С. Кардаш,

партнер, руководитель департамента налогов

и права ENERGY CONSULTING

"Финансовая газета", N 12, март 2004 г.