Налоговые инспекторы, при проведении проверки в нашей организации заставили восстановить НДС со стоимости недоамортизированной части объектов основных средств, списанных вследствие физического или морального износа.
Просим разъяснить, насколько правомерны такие требования.
Вопросам восстановления НДС в различных хозяйственных ситуациях была посвящена отдельная статья в N 6 за 2003 год нашего журнала. Однако ситуация, описанная в вопросе, в той консультации не рассматривалась, ввиду, как нам представлялось, ее очевидности.
Необходимо отметить, что среди некоторых региональных и местных налоговых инспекций изложенная точка зрения имеет место. В частности, письмом УМНС РФ по г. Москве от 27 мая 2004 г. N 24-11/35447 разъяснено следующее:
"налог на добавленную стоимость, уплаченный налогоплательщиком и принятый к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 Кодекса по основным средствам, приобретенным для осуществления налогооблагаемых операций и выбывшим вследствие морального и физического износа, чрезвычайных обстоятельств (т.е. по которым организацией-собственником не будут получены денежные средства в качестве возмещения убытков), подлежит восстановлению и уплате в бюджет в доле недоамортизированной части, так как эти основные средства перестают участвовать в осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения".
Изложенная рекомендация нам представляется неправомерной и не обязательной к исполнению по следующим основаниям:
во-первых, письмо не носит нормативного характера и, следовательно, налоговые органы не могут обязывать налогоплательщиков следовать его указаниям. На уровне законодательного или нормативного акта требование о восстановлении сумм НДС в описанной ситуации не закреплено;
во-вторых, констатирующая часть письма представляет собой очевидно расширительное толкование норм главы 21 НК РФ, что, по общему правилу, является недопустимым. Так, в письме на основании нормы статей 171 и 172 НК РФ делается вывод о том, что обязательным условием принятия сумм НДС по приобретенным основным средствам к вычету является использование их для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. В то же время, в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения и перепродажи.
То есть налицо явное смешение понятий - НК РФ обуславливает возможность принятия НДС к вычету только целями приобретения, а налоговые органы распространяют это условие на использование вообще - в течение всего срока полезного использования объекта. Частным случаем прекращения использования объекта основных средств в запланированных целях, является их передача в нематериальную сферу. В данном случае необходимость восстановления НДС прямо вытекает из положений подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ - подобная передача является объектом налогообложения. То есть, в подобных случаях, фактически речь идет об обложении налогом передачи объектов, расходы по которым не принимаются к вычету при налогообложении прибыли. Одновременное восстановление НДС и обложение налогом суммы передачи представляет собой двойное налогообложение и прямо запрещено законодательством;
в-третьих, ликвидация объектов основных средств в подавляющем большинстве случаев сопровождается оприходованием материалов от разборки (запасных частей, прочих материалов и т.п.), которые, скорее всего, в дальнейшем будут использоваться в том же виде деятельности, что и списанный объект. Подчеркнем, что
