Завершающие операции в налоговом учете и реформация баланса ("БУХ.1С", N 12, декабрь 2004 г.)

Завершающие операции в налоговом учете и реформация баланса

Реформация баланса - завершающая операция бухгалтерского и налогового учета текущего года. В программах "1С" эта процедура автоматизирована. Однако для раскрытия ее сути необходимо ознакомиться с порядком отражения информации о формировании финансового результата и расчетах по налогу на прибыль с применением ПБУ 18/02 в течение отчетного года, Эти вопросы освещают консультанты компании "1С:Сервистренд".

Для начала вспомним, какие операции отражались в учете и отчетности при проведении расчетов по налогу на прибыль.

При отражении в учете и бухгалтерской отчетности расчетов по налогу на прибыль по итогам первого квартала, полугодия, девяти месяцев, года, организация осуществляет действия, фиксируемые следующими изменениями по счетам (цифровой код и наименования счетов приводятся в соответствии со стандартной настройкой Плана счетов в программах "1С"):

Дебет 90.9 "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99.1 "Прибыли и убытки"

- финансовый результат текущего периода (получена прибыль);

Дебет 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99.1 "Прибыли и убытки"

- финансовый результат текущего периода (получен убыток);

Дебет 99.1 "Прибыли и убытки" Кредит 90.9 "Прибыль/убыток от продаж"

Дебет 99.1 "Прибыли и убытки" Кредит 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

- ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль;

Дебет 68.4.1 "Расчеты с бюджетом" Кредит 51 "Расчетный счет"

- условный расход по налогу на прибыль, исчисленный по данным бухгалтерского учета (получена прибыль);

Дебет 99.2.1 "Условный расход по налогу на прибыль" Кредит 68.4.2 "Расчет налога на прибыль"

- условный доход по налогу на прибыль, исчисленный по данным бухгалтерского учета (получен убыток);

Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 99.2.2"Условный доход по налогу на прибыль"

- постоянные налоговые активы на основании операций, произведенных за отчетный период с положительными постоянными разницами;

Дебет 99.2.3 "Постоянные налоговые активы и обязательства" Кредит 68.4.2 "Расчет налога на прибыль"

- постоянные налоговые обязательства на основании операций, произведенных за отчетный период с отрицательными постоянными разницами;

Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 99.2.3 "Постоянные налоговые активы и обязательства"

- отложенные налоговые активы на основании произведенных за отчетный период операций с вычитаемыми временными разницами при начислении;

Дебет 09 "Отложенные налоговые активы" Кредит сч. 68.4.2 "Расчет налога на прибыль"

- при погашении;

Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 09 "Отложенные налоговые активы"

- при списании;

Дебет 99.1 "Прибыли и убытки" Кредит 09 "Отложенные налоговые активы"

- отложенные налоговые обязательства на основании операций, произведенных за отчетный период, с налогооблагаемыми временными разницами при начислении;

Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 77 "Отложенные налоговые обязательства"

- при погашении;

Дебет 77 "Отложенные налоговые обязательства"

Кредит 68.4.2 "Расчет налога на прибыль"

- при списании;

Дебет 77 "Отложенные налоговые обязательства" Кредит 99.1 "Прибыли и убытки"

Списание отложенных налоговых активов и обязательств происходит при выбытии активов (обязательств), с наличием которых они были связаны.

При переходе от одного отчетного периода к другому суммы перечисленных выше показателей изменяются. И за каждый отчетный период их величина либо начисляется заново (сумма, начисленная по итогам предыдущего периода, сторнируется в полном размере), либо корректируется путем доначисления или сторнирования части суммы, определяемой как разница между значениями показателей, начисленными по итогам отчетного и предыдущего периодов. В результате корректировки условного расхода (дохода) по налогу на прибыль путем отражения в балансе постоянных и отложенных налоговых активов и обязательств, сальдо по кредиту счета 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" приобретает значение, равное сумме налога, рассчитанного от фактической прибыли отчетного периода, формируемой в регистрах налогового учета. Данная сумма определяется в налоговой декларации по налогу на прибыль и служит основанием для расчета авансовых платежей по налогу на прибыль, перечисляемых в бюджет. Таким образом, годовые показатели текущего налога на прибыль, отложенных налоговых активов и обязательств формируются поэтапно (нарастающим итогом с начала года).

По состоянию на 31 декабря в бухгалтерском учете будут сформированы:

А) В бухгалтерском балансе

- по строке 145 - сальдо отложенных налоговых активов.

Дебет счета 09

- по строке 240 - в состав краткосрочной дебиторской задолженности в том числе будет включена переплата в бюджет по налогу на прибыль;

- по строке 470 - в состав нераспределенной прибыли будет включен полученный расчетным путем финансовый результат за период с начала года;

- по строке 515 - сальдо отложенных налоговых обязательств.

Кредит счета 77

- по строке 624 - в состав задолженности по налогам и сборам, в том числе будет включена задолженность перед бюджетом по налогу на прибыль.

Б) В отчете по прибылям и убыткам

- по строке 140 - прибыль (убыток) до налогообложения, всего;

- по строке 141 - отложенные налоговые активы;

- по строке 142 - отложенные налоговые обязательства;

- по строке 150 - текущий налог на прибыль;

- по добавочной строке 151 - списанные отложенные налоговые активы и обязательства, изменяющие показатель чистой прибыли;

- по строке 190 - величина финансового результата нарастающим итогом с начала отчетного года, полученная расчетным путем (чистая прибыль, убыток);

- по строке 200 справочно - постоянные налоговые активы и обязательства;

Состояние расчетов с бюджетом на конец отчетного года определяется как сальдо по счету 68.4 "Налог на прибыль". Причем по дебету счета 68.4.1 "Расчеты с бюджетом" и кредиту счета 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" в бухгалтерском учете в течение отчетного года обособленно накапливаются суммы перечисляемого в бюджет и начисляемого налога на прибыль.

Реформация баланса происходит в программах 1С при проведении документа "Закрытие месяца" от 31 декабря. В этом документе необходимо установить подтверждающий флажок в позиции "реформация баланса".

Чтобы сформировать операции по закрытию декабря месяца, а, следовательно, и текущего года, необходимо выполнить последовательно следующие действия.

1. Провести документ (меню "Документы") "Закрытие месяца" от 31 декабря отчетного года, установив все флажки, кроме четырех последних (рис. 1).

На этой стадии определяется финансовый результат отчетного года (прибыль или убыток), списываемый с дебета (кредита) счетов 90.9 и 91.9 в кредит (дебет) счета 99.1 "прибыли и убытки".

2. Провести документ (меню "Налоговый учет") "Регламентные операции по налоговому учету" от 31 декабря отчетного года, со всеми установленными флажками кроме последнего (рис. 2).

После проведении этого документа могут быть выявлены постоянные и временные разницы между налоговой базой по налогу на прибыль и бухгалтерским финансовым результатом.

3. Провести еще один документ "Закрытие месяца" от 31 декабря отчетного года, установив флажки только в позициях, соответствующих операциям по ПБУ 18/02 (рис. 3).

При применении ПБУ 18/02 признаются, погашаются и списываются отложенные и постоянные налоговые активы и обязательства, за счет чего формируемый по кредиту субсчета 68.4.2 текущий налог на прибыль приобретает значение, равное рассчитанному в Декларации по налогу на прибыль, то есть в налоговом учете.

"Рис. 1. Закрытие месяца"

Рис. 1. Закрытие месяца.

"Рис.2. Закрытие месяца по счетам налогового учета"

Рис. 2. Закрытие месяца по счетам налогового учета.

"Рис. 3. Закрытие месяца (применение ПБУ 18/02)"

Рис. 3. Закрытие месяца (применение ПБУ 18/02)

Произведенная выше последовательность действий соответствует ежемесячно проводимой операции по закрытию месяца в течение отчетного года.

Далее переходим непосредственно к процессу реформации баланса и закрытию текущего налогового периода.

4. Провести третий документ "Закрытие месяца" от 31 декабря отчетного года, установив только один флажок у операции "Реформация баланса" (рис. 4).

5. Провести второй документ "Регламентные операции по налоговому учету" от 31 декабря отчетного года, также установив только один флажок у операции "Закрытие счетов налогового учета" (рис. 5).

В настоящее время некоторые специалисты к процессу реформации баланса относят также закрытие cчетов учета налога на прибыль 68.4.1 "Расчет с бюджетом" и 68.4.2 "Расчет налога на прибыль". Эта операция проводится вручную. Для этого необходимо провести документ "Бухгалтерская справка" (меню Журналы, Документы общего назначения).

Таким образом, мы ввели последнюю операцию в журнал учета хозяйственных операций отчетного года. Баланс реформирован. Счета налогового учета закрыты. Учет прибылей и убытков и налога на прибыль начнется в новом году с начала, "с чистого листа".

А теперь рассмотрим, какие проводки будут сформированы "1С:Бухгалтерией" автоматически при проведении вышеуказанных документов.

1. Суммы произведенных в течение года авансовых платежей по налогу на прибыль засчитываются в счет уплаты текущего налога на прибыль

Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 68.4.1 "Расчеты с бюджетом"

По рекомендациям ряда специалистов при реформации баланса также целесообразно списывать остатки с субсчетов 68.4.1 и 68.4.2.

В зависимости от принимаемого организацией решения по закрытию отмеченных выше субсчетов могут быть выполнены следующие действия.

2. Сумма переплаты по налогу на прибыль может быть перенесена с дебета субсчета 68.4.1 на специально создаваемый субсчет счета 68 "переплата по налогу на прибыль по прошлым периодам" или включена в состав отложенных налоговых активов

Дебет 09 "Отложенные налоговые активы" (переплата налога) Кредит 68.4.1 "Расчеты с бюджетом"

3. Образовавшаяся задолженность по налогу на прибыль переносится с кредита счета 68.4.2 в кредит специально создаваемого субсчета счета 68 "Задолженность перед бюджетом по налогу на прибыль".

"Рис. 4. Реформация баланса"

Рис. 4. Реформация баланса.

"Рис. 5. Закрытие счетов налогового учета"

Рис. 5. Закрытие счетов налогового учета.

4. Сальдо по субсчетам счета 90 списываются с кредита (дебета) субсчетов с 1 по 8 в кредит (дебет) счета 90.9 "Прибыль, убыток от продаж"

5. Сальдо по субсчетам счета 91 списываются с кредита (дебета) счетов 91.1 "Прочие доходы" и 91.2 "Прочие расходы" в дебет (кредит) счета 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

6. Сальдо по субсчетам счета 99 "Прибыли и убытки" списываются с кредита (дебета) счетов 99.2.1 "Условный расход по налогу на прибыль", 99.2.2 "Условный доход по налогу на прибыль", 99.2.3 "Постоянные налоговые активы и обязательства" в дебет (кредит) субсчета 99.1 "Прибыли и убытки"

Как эти проводки отражаются в программе смотрите на рисунке 6.

7. Сальдо, образовавшееся на счете 99.1 "Прибыли и убытки", а именно чистая прибыль (убыток) отчетного года, переносится на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"

Дебет 99.1 Кредит 84

- получена прибыль;

Дебет 84 Кредит 99.1

- получен убыток.

В итоге на начало нового отчетного года субсчета 68.4.1, 68.4.2, а также счета 90, 91, 99 сальдо не имеют.

По окончании налогового периода в программе 1С также происходит закрытие налоговых счетов - аналогов бухгалтерских счетов в налоговом учете.

"Рис. 6. Проводки реформации баланса"

Рис. 6. Проводки реформации баланса.

Если организацией получен убыток, то вступает в силу особый порядок его учета, определенный НК РФ.

По общему правилу убыток переносится на будущее. То есть налоговая база текущего периода не будет уменьшена на сумму этого убытка, он будет уменьшать налоговую базу в течение следующих десяти лет. А по правилам ПБУ 18/02 уменьшение в будущем налоговой базы по налогу на прибыль и, соответственно, самого налога на прибыль приводит к образованию налогового актива организации (п. 11, 14 ПБУ 18/02).

Рассмотрим на примере налоговый учет убытка.

Пример

По данным бухгалтерского учета получен убыток (-100 000 руб.).

Если в отчетном (налоговом) периоде организация получила убыток, налоговая база по налогу на прибыль в налоговом учете в этом периоде признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). Таким образом, в бухгалтерском учете возникает положительная разница между налоговой базой по налогу на прибыль и бухгалтерским убытком, в нашем примере - это 100 000 руб.

В налоговом учете сумма убытка переносится на будущее и уменьшает не более чем на 30% налоговую базу последующих отчетных (налоговых) периодов.

В бухгалтерском учете эта операция не приведет к изменению финансовых результатов в будущем, и, следовательно, согласно пункту 11 ПБУ 18/02 будет признана вычитаемой временной разницей (100 000 руб.). Пунктом 14 ПБУ 18/02 определено, что в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, организация признает в бухгалтерском учете отложенный налоговый актив. Это сумма налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, начисленного и подлежащего уплате в бюджет в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете в качестве внеоборотных активов (подп. 17, 23 ПБУ 18/02).

В нашем примере убыток в размере 100 000 руб. - вычитаемая временная разница.

Дебет 68.4.2 Кредит 99.2.2

- 24000 руб.(100000 руб. х 24%) - отражен условный доход по налогу на прибыль согласно пункту 20 ПБУ 18/02.

Дебет 09 Кредит 68.4.2

- 24000 руб. (100000 руб. х 24%) - отражен отложенный налоговый актив.

Сальдо по счету 68.4.2 "Расчет текущего налога на прибыль" по данным бухгалтерского учета получится равным нулю (24000 руб. - 24000 руб. = 0). Это соответствует сумме налога на прибыль, отражаемой в декларации по налогу на прибыль, то есть в налоговом учете.

По мере получения дохода в следующих отчетных (налоговых) периодах временная разница будет погашаться. Отложенный налоговый актив будет списываться проводкой

Дебет 68.4.2. Кредит 09

- на полную сумму или ее часть (при условии получения достаточного дохода в течение не более 10 лет, в сумме не более 30% налоговой базы соответствующего года)

Если в течение 10 лет организация не получила дохода, достаточного для списания отложенного налогового актива полностью, то его оставшаяся часть списывается на счет 99.1 "Прибыли и убытки". Таким образом, перестает числиться сальдо по дебету счета 09.

В Отчете о прибылях и убытках описанная выше ситуация отражается следующим образом:

- По строке 140 - Прибыль (убыток) до налогообложения - (100000)

- По строке 150 - Налог на прибыль текущий - 0

В том числе:

- По строке 151 - Условный доход - (24000)

- По строке 154 - Отложенный налоговый актив - 24000

"1С:Сервистренд"

Тел./факс (095) 748-63-53, 962-64-00, 962-64-01

E-mail: info@servicetrend.ru WebSite: www.servicetrend.ru

"БУХ.1С", N 12, декабрь 2004 г.