Вопрос: Организация получила кредит на приобретение основных средств, но израсходовала его на иные цели. Кредитор потребовал досрочного возврата заемных средств и причитающихся процентов. Можно ли учесть для целей налогообложения прибыли расходы на уплату процентов, начисленных за период между днем досрочного возврата кредита и днем возврата согласно кредитному договору? ("Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2005 г.)

Организация получила кредит на приобретение основных средств, но израсходовала его на иные цели. Кредитор потребовал досрочного возврата заемных средств и причитающихся процентов. Можно ли учесть для целей налогообложения прибыли расходы на уплату процентов, начисленных за период между днем досрочного возврата кредита и днем возврата согласно кредитному договору?

В соответствии с пунктом 2 статьи 814 и пунктом 2 статьи 819 ГК РФ в случае невыполнения заемщиком условий кредитного договора (договора займа) о целевом использовании суммы кредита кредитор вправе потребовать от заемщика досрочного возврата суммы кредита и уплаты причитающихся процентов, если иное не предусмотрено договором. Кредитор вправе также отказаться от дальнейшего кредитования заемщика по договору (п. 3 ст. 821 ГК РФ).

Налоговый кодекс не устанавливает никаких особенностей по учету расходов на уплату процентов при нецелевом использовании кредита. Внереализационным расходом на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Согласно статье 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер процентов, начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству, существенно не отклоняется (не более чем на 20% в сторону повышения или понижения) от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях (или в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - по кредитам в рублях и 15% - по кредитам, выданным в валюте). Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах и под аналогичные обеспечения.

Таким образом, в налоговом учете при нецелевом использовании кредита затраты в виде процентов включаются в состав внереализационных расходов, если выполняются определенные условия. А именно: эти затраты соответствуют общим критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ (документальное подтверждение, экономическая обоснованность и связь с деятельностью, направленной на получение дохода) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Следовательно, если кредитор потребовал досрочного возврата суммы кредита и причитающихся процентов, заемщик сможет включить в состав расходов только сумму процентов, начисленных за фактические дни пользования кредитом.

Проценты, взыскиваемые за период с момента досрочного возврата кредита до дня возврата заемных средств по договору, являются мерой гражданско-правовой ответственности заемщика. В этом случае они могут быть включены в состав внереализационных расходов, если такие условия предусмотрены кредитным договором (договором займа).

Специалисты аудиторско-консультационной компании

"Хорват МКПЦН" (подготовлено при участии

Управления налогообложения прибыли (дохода) ФНС России)

1 января 2005 г.

"Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2005 г.