Комментарий к письму ФСС РФ от 18 января 2005 г. N 02-18/07-306 "О статьях 7 и 8 Федерального закона "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год" (Д.А. Соколова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 3, февраль 2005 г.)

Комментарий к письму ФСС РФ от 18 января 2005 г. N 02-18/07-306
"О статьях 7 и 8 Федерального закона "О бюджете Фонда социального
страхования Российской Федерации на 2005 год"

В этом году порядок выплаты социальных пособий за счет средств ФСС России изменен (Законом от 29.12.2004 N 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования на 2005 год"*(1)). Основных нововведений два, и оба они весьма существенно повлияли на процедуру расчета оплаты по больничному листу. В связи с этим социальные работники выпустили новый документ, в котором разъяснили, на что следует обращать особое внимание при расчете и выплате таких пособий.

Два важных правила

До недавнего времени с первого дня болезни пособие по временной нетрудоспособности выплачивалось из средств ФСС России. Однако в нынешнем году такой порядок уже не действует. Теперь работодатели должны соблюдать два новых правила выплаты пособия:

- во-первых, из средств Фонда социального страхования РФ пособие выплачивается начиная с третьего дня болезни. Первые же два дня временной нетрудоспособности оплачивает работодатель за счет собственных средств (п. 1 ст. 8 Закона N 202-ФЗ). Но только в том случае, если заболел или получил травму сам сотрудник организации. Все, что касается таких выплат, как пособие по беременности и родам, по уходу за заболевшим членом семьи или при карантине, а также в связи с несчастным случаем на производстве и профзаболеванием, то они по-прежнему полностью выплачиваются за счет средств ФСС;

- во-вторых, общая сумма пособия за полный календарный месяц ограничена повышенным максимальным размером. Теперь он составляет 12 480 рублей, то есть по сравнению с прошлым годом увеличился на 730 рублей. В соответствующих регионах максимальный размер такой выплаты нужно определять с учетом районного коэффициента.

Обратите внимание: сумму двухдневного пособия, которую платит фирма из своего кармана, можно включить в расходы при расчете налога на прибыль. Состав "прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией" дополнен новым подпунктом 48.1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. Такие изменения ввел Закон от 29.12.2004 N 204-ФЗ*(2).

Общий порядок расчета пособий...

Как и в 2004 году, пособие по временной нетрудоспособности рассчитывается исходя из того, сколько фактически сотрудник отработал за последние 12 календарных месяцев перед тем, как заболел.

Для того чтобы определить период фактической работы, из расчетного периода (12 месяцев) нужно исключить время, когда работник:

- получал пособие по временной нетрудоспособности или по беременности и родам;

- не выполнял свои трудовые обязанности в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и сотрудника;

- не участвовал в забастовке, но в связи с ней не имел возможности выполнять свою работу;

- воспользовался дополнительными оплачиваемыми выходными днями для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами детства;

- освобождался от работы в других случаях с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством Российской Федерации (постановление Минтруда России от 24.12.2003 N 89*(3)).

Другими словами, практически все периоды отсутствия сотрудника должны исключаться при определении отработанного времени.

Кроме того, при расчете пособия нужно учитывать продолжительность непрерывного трудового стажа. Так, получить пособие в размере 100 процентов заработка вправе служащие с непрерывным трудовым стажем 8 и более лет, в размере 80 процентов - работники со стажем от 5 до 8 лет и 60 процентов - со стажем до 5 лет (п. 25 постановления Совмина СССР и ВЦСПС от 23.02.84 N 191 "О пособиях по государственному социальному страхованию").

Обратите внимание: при расчете пособия по беременности и родам непрерывность трудового стажа учитывать не нужно. До принятия соответствующих законодательных актов оно выплачивается в том же порядке, что и раньше - в размере 100 процентов среднего заработка (письмо ФСС России от 12.01.2005 N 02-18/07-81*(4)).

Итак, если сотрудник отработал больше трех месяцев, то больничные ему нужно рассчитывать исходя из среднего заработка.

Пример 1

Работник организации болел с 24 по 31 января 2005 года (6 рабочих дней). Болезнь не связана с трудовым увечьем или профессиональным заболеванием.

В январе 2005 года общее количество рабочих дней - 15.

Непрерывный трудовой стаж составил 7 лет. А 12 месяцев, предшествующих заболеванию (с 1 января по 31 декабря 2004 года), сотрудник отработал полностью. В расчетном периоде по графику работы - 251 рабочий день. Зарплата, начисленная за этот период, - 120 000 руб.

Определим среднедневной заработок и соответственно дневное пособие:

120 000 руб. : 251 раб. дн. = 478,09 руб.

Определим максимальный размер дневного пособия:

12 480 руб. : 15 раб. дн. = 832 руб.

Размер дневного пособия по временной нетрудоспособности составит:

478,09 руб. x 80% = 382,47 руб.

Так как сумма пособия, рассчитанного исходя из среднего дневного заработка, не превышает максимальную величину, больничный лист сотруднику должен быть оплачен в размере:

382,47 руб. x 6 раб. дн. = 2294,82 руб.

Причем работодатель заплатит из своих средств:

382,47 руб. x 2 раб. дн. = 764,94 руб.

За счет средств ФСС России будет выплачено:

2294,82 руб. - 764,94 руб. = 1529,88 руб.

В бухгалтерском учете нужно сделать следующие проводки:

Дебет 20 (23, 25 и т. д.) Кредит 70

- 764,94 руб. - начислено пособие по временной нетрудоспособности за счет средств работодателя;

Дебет 69-1 Кредит 70

- 1529,88 руб. - начислено пособие по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС России;

Дебет 70 Кредит 68

- 298,33 руб. (2294,82 руб. x 13%) - удержан НДФЛ с суммы пособия;

Дебет 70 Кредит 50 (51)

- 1996,49 руб. (2294,82 - 298,33) - работнику выплачено пособие по временной нетрудоспособности за вычетом НДФЛ.

В противном случае пособие по временной нетрудоспособности не может превышать одного минимального размера оплаты труда за полный календарный месяц (п. 2 ст. 8 Закона от 08.12.2003 N 166-ФЗ*(5)). Напомним, что с 1 января 2005 года МРОТ равен 720 рублям (ст. 1 Закона от 29.12.2004 N 198-ФЗ).

Пример 2

Сотрудник работает с 17 января 2005 года. Согласно записям в его трудовой книжке, до этого момента он продолжительное время (более одного календарного года) нигде не работал.

В период с 1 по 7 февраля 2005 года работник болел. В феврале 2005 года 19 рабочих дней. В бухгалтерию организации он представил листок нетрудоспособности. Болезнь не связана с трудовым увечьем или профессиональным заболеванием.

Учитывая, что в расчетном периоде работник отработал менее трех календарных месяцев, расчет пособия по временной нетрудоспособности должен осуществляться исходя из минимального размера оплаты труда:

720 руб. : 19 раб. дн. = 37,89 руб.

Всего сотрудник проболел 5 рабочих дней.

Из них первые два дня оплачивает фирма. Причем эту сумму организация вправе учесть при расчете налогооблагаемой прибыли:

37,89 руб. x 2 раб. дн. = 75,78 руб.

Оставшиеся три дня оплачивает ФСС России:

37,89 руб. x 3 раб. дн. = 113,67 руб.

С общей суммы пособия бухгалтер ООО "Примус" должен удержать НДФЛ:

(113,67 руб. + 75,78 руб.) x 13% = 24,63 руб.

Таким образом, сотруднику за все время болезни полагается выплатить:

(113,67 руб. + 75,78 руб.) - 24,63 руб. = 164,82 руб.

...И некоторые его нюансы

Особых затруднений с порядком определения пособия по временной нетрудоспособности у бухгалтеров организаций возникнуть не должно. Принцип расчета остался прежним. Но несмотря на это, многие проблемы остались неразрешенными. Например, на практике у бухгалтеров часто возникают следующие вопросы. Как рассчитать размер пособия при суммированном учете рабочего времени? Должен ли работодатель оплатить первые два дня нетрудоспособности в том случае, если они выпадают на выходные дни?

А что делать, если сотрудник заболел в 2004-м, а выздоровел в 2005 году? Попробуем разобраться.

При расчете среднего заработка сотрудника, которому установлен суммированный учет рабочего времени, используется средний часовой заработок. Он определяется по следующей формуле:

/-----------------\       /----------------\       /------------------\

|Средний фактичес-|       |Сумма заработной|       |Количество  часов,|

|кий часовой зара-|   =   |платы, фактичес-|   :   |отработанных    за|

|боток за этот пе-|       |ки   начисленной|       |этот период       |

|риод.            |       |за расчетный пе-|       |                  |

|                 |       |риод            |       |                  |

\-----------------/       \----------------/       \------------------/

Пример 3

Работник организации, которому установлен суммированный учет рабочего времени, находился на больничном с 24 по 31 января 2005 года (6 раб. дн.). На данный период по графику работы приходится 48 часов.

Непрерывный трудовой стаж работника на момент наступления временной нетрудоспособности составил 4 года. Расчетный период (с 1 января по 31 декабря 2004 года) сотрудником отработан полностью. В организации установлена 40-часовая рабочая неделя. Заработная плата за расчетный период составила 220 000 руб. Количество отработанных работником часов с 1 января по 31 декабря 2004 года составляет 2004 часа.

Средний часовой заработок составляет:

220 000 руб. : 2004 ч = 109,78 руб.

Размер среднечасового пособия по временной нетрудоспособности, исходя из среднечасового заработка и продолжительности непрерывного трудового стажа, составит:

109,78 руб. x 60% = 65,87 руб.

Максимальный размер часового пособия в январе составляет:

12 480 руб. : 120 ч. = 104 руб.

Он превышает размер среднечасового пособия сотрудника с учетом непрерывного трудового стажа (65,87 руб.).

Средний заработок определяется путем умножения среднего часового заработка на количество рабочих часов в периоде нетрудоспособности (п. 13 постановления Правительства РФ от 11.04.2003 N 213*(6)).

Пособие по временной нетрудоспособности в январе за период нетрудоспособности составит:

65,87 руб. x 48 ч = 3161,76 руб.

Первые два дня временной нетрудоспособности оплатит работодатель:

3161,76 руб. x 16 ч : 48 ч = 1053,92 руб.

За счет средств ФСС России будет выплачено:

3161,76 руб. x 32 ч : 48 ч = 2107,84 руб.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда нетрудоспособность наступила в 2004 году и продолжается в 2005 году. В такой ситуации за весь период болезни пособие выплачивается за счет средств соцстраха. Это нам подтвердили и в самом ФСС России.

Пример 4

Работник находился на больничном с 31 декабря 2004 года по 14 января 2005 года. Непрерывный трудовой стаж работника на момент наступления временной нетрудоспособности составил 2 месяца.

Непрерывный трудовой стаж работника составляет менее 3 месяцев, следовательно, размер пособия по временной нетрудоспособности за полный календарный месяц не может превышать минимального размера оплаты труда.

В декабре 2004 года МРОТ составлял 600 руб. Кроме того, в этот период пособие выплачивалось в полном объеме за счет средств ФСС России.

Таким образом, за 31 декабря 2004 года бухгалтер фирмы должен начислить работнику:

600 руб. : 22 раб. дн. в декабре = 27,27 руб.

В 2005 году первые два дня больничного оплачивает работодатель, однако поскольку первый день больничного приходится на 2004 год, то вся сумма пособия будет выплачена за счет средств фонда.

Так как с 1 января МРОТ составляет 720 руб., за период с 11 по 14 января работнику необходимо начислить:

720 руб. : 15 раб. дн. x 4 дн. = 192 руб.

Причем эта сумма также должна быть выплачена за счет средств ФСС России.

Однако при решении другого вопроса логика социальных работников иная. ФСС напоминает о том, что максимальная величина дневного (часового) пособия определяется в каждом месяце нетрудоспособности. Следовательно, по страховым случаям, наступившим в прошлом году и продолжающимся в этом, выплата пособия по временной нетрудоспособности производится с учетом ограничения:

- до 31 декабря 2004 года - в 11 700 рублей;

- с 1 января 2005 года - в 12 480 рублей.

Таким образом, сначала сотрудники фонда говорят о том, что пособие выплачивается по правилам, действовавшим на момент наступления страхового случая. А затем о том, что пособие по нетрудоспособности, начавшейся в 2004 году и закончившейся в 2005 году, выплачивается с учетом максимально допустимого размера, который действует в периоде, на который приходится страховой случай. Получается, что одно высказывание несколько противоречит другому.

Но в любом случае спорить с социальными работниками не имеет смысла, по причине того, что такая позиция ФСС России предприятиям выгодна. Как и еще по одному волнующему вопросу. Так, при попадании первых двух дней (или одного из них) болезни на выходные дни работника они не переносятся на идущие следом рабочие дни. В таких случаях пособие рассчитывается с третьего дня болезни и оплачивается за счет средств фонда.

В заключение хотелось бы отметить следующее. Для назначения и выплаты пособия по временной нетрудоспособности работники предъявляют больничный лист в день выхода на работу.

Следует помнить, что иные документы не могут служить основанием для выплаты пособия. В случае же утери больничного листа оно выдается по его дубликату. Бухгалтер заполняет оборотную сторону листка нетрудоспособности. Как правильно это, сделать рассказано в письме ФСС России от 28.01.2004 N 02-18/07-565*(7).

Больничные листы, а также все другие документы, представленные для выплаты пособий (справки, акты и т. д.) хранятся в бухгалтерии организации в таком же порядке, как и денежные документы.

Д.А. Соколова,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 3, февраль 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Документ опубликован в "НА" N 1, 2005.

*(2) Документ опубликован в "НА" N 2, 2005.

*(3) Документ опубликован в "НА" N 2, 2004.

*(4) Документ опубликован на стр. 42.

*(5) Документ опубликован в "НА" N 1, 2004.

*(6) Документ опубликован в "НА" N 10, 2003.

*(7) Документ опубликован в "НА" N 4, 2004.