Письмо Управления МНС по г. Москве от 11 ноября 2004 г. N 21-09/72969 О порядке ведения бухгалтерского учета, представления отчетности и формирования учетной политики обществом с ограниченной ответственностью (учредители - физические лица), применяющим упрощенную систему налогообложения, а также о восстановлении бухгалтерского учета за период применения упрощенной системы, когда учет не велся, а отчетность не составлялась, и о расчете чистых активов с целью выплаты дивидендов

Письмо Управления МНС по г. Москве от 11 ноября 2004 г. N 21-09/72969

Вопрос: Общество с ограниченной ответственностью, учредителями которого являются физические лица, применяет упрощенную систему налогообложения. Необходимо ли обществу вести бухгалтерский учет и сдавать бухгалтерскую отчетность в налоговую инспекцию? Каков порядок формирования учетной политики общества? Можно ли восстановить бухгалтерский учет за период применения упрощенной системы налогообложения с целью выплаты дивидендов, если в этот период учет не велся, а отчетность не составлялась? Нужно ли рассчитывать чистые активы при расчете дивидендов?

Ответ: Согласно статье 2 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, которая составляется на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. Бухгалтерский учет ведется на синтетических и аналитических счетах бухгалтерского учета.

Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета. При этом указанные организации должны вести учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством РФ о бухгалтерском учете. Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса РФ. Об этом сказано в пункте 3 статьи 4 Закона N 129-ФЗ.

Следовательно, учет основных средств указанные организации должны вести в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н. Учет нематериальных активов ведется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденным приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н (далее - ПБУ 14/2000).

Нормативными актами по бухгалтерскому учету предусмотрены различные способы ведения бухгалтерского учета, в том числе бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов.

Согласно пункту 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.98 N 60н, к способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

Пунктом 8 указанного Положения установлено, что при формировании учетной политики по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета организация осуществляет выбор одного из нескольких способов, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета применяемые способы начисления амортизации по группам объектов основных средств и нематериальных активов (п. 18 ПБУ 6/01 и п. 15 ПБУ 14/2000).

Таким образом, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождены от обязанности ведения в полном объеме бухгалтерского учета, на основании которого составляется бухгалтерская отчетность. При этом организации, применяющие упрощенную систему по всем осуществляемым видам деятельности, не обязаны представлять в налоговый орган по месту учета бухгалтерскую отчетность в соответствии с Законом N 129-ФЗ.

Вместе с тем в соответствии с действующим законодательством у акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью, применяющих упрощенную систему налогообложения, для оценки стоимости чистых активов общества и распределения чистой прибыли между участниками (выплаты дивидендов по акциям акционерам) возникает необходимость ведения бухгалтерского учета.

Порядок распределения прибыли общества с ограниченной ответственностью определен статьей 28 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ).

Согласно статье 28 Закона N 14-ФЗ общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимает общее собрание участников общества. Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества.

Уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества.

Следовательно, независимо от используемой обществом с ограниченной ответственностью системы налогообложения источником выплаты дохода участника данного общества является чистая прибыль организации. МНС России в письме от 31.03.2004 N 22-1-15/597 разъяснило, что при применении упрощенной системы налогообложения чистая прибыль определяется налогоплательщиком аналогично порядку, предусмотренному пунктом 23 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.99 N 43н.

Таким образом, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения и принявшие решение о распределении чистой прибыли между участниками (юридическими и/или физическими лицами), должны определять чистую прибыль в соответствии с правилами бухгалтерского учета. В данном случае если общество с ограниченной ответственностью не вело бухгалтерский учет в период применения данного специального налогового режима, ему следует в целях распределения чистой прибыли между участниками общества восстановить бухгалтерский учет.

Статьей 29 Закона N 14-ФЗ установлены ограничения распределения прибыли общества между участниками общества и ограничения выплаты прибыли общества участникам общества. В частности, общество не вправе принимать решение о распределении своей прибыли между участниками общества, если на момент принятия такого решения стоимость чистых активов общества была меньше величины его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размеров в результате принятия такого решения. Общество также не может выплачивать своим участникам прибыль, решение о распределении которой принято между ними, если на момент выплаты стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размера в результате выплаты.

Учитывая изложенное, общество с ограниченной ответственностью независимо от применяемой им системы налогообложения при распределении прибыли общества между участниками должно определять стоимость чистых активов.

Пунктом 5 статьи 346.11 главы НК РФ установлено, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных статьей 24 НК РФ. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Следовательно, часть чистой прибыли общества с ограниченной ответственностью, распределяемая между его участниками пропорционально их долям в уставном капитале общества, признается для целей налогообложения выплатой дивидендов.

При выплате дивидендов акционерам (участникам) общества организация выступает в качестве налогового агента по налогу на прибыль (при выплатах юридическим лицам) либо по налогу на доходы физических лиц (при выплатах физическим лицам).

Особенности уплаты НДФЛ в отношении доходов от долевого участия в организации установлены статьей 214 НК РФ. Сроки уплаты налога определены пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 214 НК РФ установлено, что если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация, то она признается налоговым агентом и определяет сумму НДФЛ отдельно по каждому налогоплательщику (налоговому резиденту РФ) применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке, установленной пунктом 4 статьи 224 НК РФ, и в порядке, предусмотренном статьей 275 НК РФ.

Таким образом, дивиденды, выплачиваемые российской организацией, в том числе работающей по упрощенной системе налогообложения, независимо от того, за какой период они начислены, подлежат обложению НДФЛ у физических лиц - налоговых резидентов РФ.

Обратите внимание: с 1 января 2005 года налоговые ставки, установленные пунктом 4 статьи 224 НК РФ и подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ, увеличены до 9%.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.А. Глинкин