Элементы учетной политики по бюджетному учету (Л.П. Воробьева, "Советник бухгалтера социальной сферы", N 2, февраль 2005 г.)

Элементы учетной политики по бюджетному учету

Инструкция по бюджетному учету, утвержденная приказом Минфина России от 26.08.2004 N 70н, вводится в действие с 1 января 2005 года.

Переход на новую Инструкцию по бюджетному учету осуществляется в течение 9 месяцев - до 1 октября 2005 года; конкретная дата перехода зависит от организационно-технической готовности органов государственной власти, органов управления государственными внебюджетными фондами, органов управления территориальными государственными внебюджетными фондами, органов местного самоуправления, бюджетных учреждений.

В целях соблюдения требования сопоставимости данных за 2005 г. при составлении отчетности следует исходить из того, что входящие остатки на 1 января 2005 г. и все операции, совершаемые в 2005 г., учитываются по новым правилам бюджетного учета. Это в свою очередь обуславливает необходимость отражения в учете всех операций, осуществленных бюджетным учреждением в 2005 г., в соответствии с требованиями Инструкции по бюджетному учету.

В связи с изложенным в качестве даты перехода на новый План счетов бюджетного учета принимается 1 января 2005 г. независимо от того, когда бюджетные учреждения примут непосредственное решение о переходе.

1-й этап. Входящие остатки на начало года (на 01.01.2005) должны быть отражены в учете согласно новым требованиям Инструкции по бюджетному учету.

2-й этап. Определены особенности отражения операций с учетом новых принципов, разработаны основные элементы учетной политики в целях единообразия учета, составления отчетности и уплаты налогов.

Для определения входящих остатков следует провести анализ по определению соответствия старого и нового Плана счетов.

Наименование субсчета По Инстру- кции 107н	Номер субсчета	Наименование счета По Инструкции 70н	Номер счета
1	2	3	4
Здания	010	Жилые помещения	010101000
		Нежилые помещения	0101020000
Сооружения	011	Сооружения	010103000
Передаточные устройства	012	Машины и оборудование	010104000
Машины и оборудование Транспортные средства	013 015	Машины и оборудование Транспортные средства	010104000 010105000
Инструменты, производственный (включая принадлежности) и хозяйственный инвентарь	016	Производственный и хозяйственный ин- вентарь	010106000
Рабочий и продуктивный скот	017	Прочие основные средства	010110000
Библиотечный фонд	018	Библиотечный фонд	010107000
Прочие основные средства	019	Прочие основные средства	010110000
Износ основных средств	020	Амортизация жилых помещений	010401000
		Амортизация нежилых помещений	010402000
		Амортизация сооружений помещений	010403000
		Амортизация машин и оборудования помещений	010404000
		Амортизация транспортных средств	010405000
		Амортизация производственного и хозяй- ственного инвентаря	010406000
		Амортизация нематериальных активов	010407000
Нематериальные активы	031	Нематериальные активы	010301000
Строительные материалы для капи- тального строительства	041	Строительные материалы	010504000
Материалы длительного использо- вания для научных исследований и на лабораторном испытании	043	Прочие материальные запасы	010505000
Молодняк и животные на откорме	050	Прочие материальные запасы	010505000
Материалы для учебных, научных и других целей	060	Прочие материальные запасы	010505000
Продукты питания	061	Продукты питания	010502000
Медикаменты и перевязочные сред- ства	062	Медикаменты и перевязочные средства	010501000
Хозяйственные материалы и канце- лярские принадлежности	063	Прочие материальные запасы	010505000
Топливо, горючее и смазочные материалы	064	Горюче-смазочные материалы	010503000
Специальные материалы	065	Прочие материальные запасы	010505000
Тара	066	Прочие материальные запасы	010505000
Прочие материалы	067	Прочие материальные запасы	010505000
Материалы в пути	068	Материалы в пути	010703000
Запасные части к машинам и обо- рудованию	069	Прочие материальные запасы	010505000
Малоценные предметы на складе	070	Производственный и хозяйственный инве- нтарь	010106000
		Прочие основные средства	010110000
		Прочие материальные запасы	010505000
Малоценные предметы в эксплуата- ции	071	Производственный и хозяйственный инве- нтарь	010106000
		Прочие основные средства	010110000
		Прочие материальные запасы	010505000
Белье, постельные принадлежнос- ти, одежда и обувь на складе	072	Мягкий инвентарь	010108000
Белье, постельные принадлежнос- ти, одежда и обувь в эксплуата- ции	073	Мягкий инвентарь	010108000
Готовая продукция	080	Готовая продукция	010506000
Средства федерального бюджета для перевода подведомственным учреждениям, находящимся в веде- нии главного распорядителя (рас- порядителя), и на другие меро- приятия (счет работает только по кредиту - в части кассовых рас- ходов) - для бюджетных учреждений, обслуживающихся в органах казначейства; - для бюджетных учреждений, не обслуживающихся в органах казначейства	090	Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов Денежные средства учреждения на бан- ковских счетах	130405000 120101000
Средства федерального бюджета на расходы учреждения Дебет счета Кредит счета	091	Расчеты по поступлениям в бюджет с органами, организующими исполнение бюджетов Расчеты по платежам из бюджета с орга- нами, организующими исполнение бюдже- жетов	121002000 130405000
Целевые средства и безвозмездные поступления	110	Денежные средства учреждения на банко- вских счетах	320101000
Средства, полученные от предпри- нимательской деятельности	111	Денежные средства учреждения во време- нном распоряжении	220101000
Средства, поступившие во времен- ное распоряжение учреждения	114	Денежные средства учреждения во време- нном распоряжении	020102000
Средства полученные от государс- твенных внебюджетных фондов	115	Денежные средства учреждения на банко- вских счетах	320101000
Средства в иностранной валюте	118	Денежные средства учреждения в иност- ранной валюте	020107000
Касса	120	Касса	020104000
Денежные документы	132	Денежные документы	020105000
Средства в пути	133	Денежные средства учреждения в пути	020103000
Расчеты по финансированию из бю- джетов на расходы учреждения и другие мероприятия	140	Счет не работает
Расчеты по дополнительным источ- никам бюджетного финансирования	141	Счет не применяется
Расчеты по финансированию из бю- джета на капитальное строительс- тво	143	Счет не применяется
Расчеты с покупателями и заказ- чиками за выполненные работы и оказанные услуги	153	Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг	020503000
Расчеты по авансам полученным	155	Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг	020503000
Расчеты с исполнителями за выпо- лненные работы	156	Расчеты с поставщиками, подрядчиками по оплате прочих услуг	030207000
Расчеты по авансам выданным	157	Расчеты по выданным авансам	020600000
Расчеты с подотчетными лицами	160	Расчеты с подотчетными лицами	020800000
Расчеты по недостачам	170	Расчеты по недостачам	20900000
Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям, работам и услугам	171	Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услу- гам	021001000
Расчеты по специальным платежам	172	Расчеты по доходам с дебиторами	020503000
Расчеты по платежам в бюджет	173	Расчеты по платежам в бюджеты	030300000
Расчеты по средствам поступившим во временное распоряжение учреж- дения	174	Расчеты по средствам, полученным во временное распоряжение	030401000
Расчеты по прочим средствам на содержание учреждения	175	Расчеты с дебиторами по доходам от собственности	020502000
		Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг	020503000
Расчеты с депонентами	177	Расчеты с депонентами	030402000
Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами Дебет счет Кредит счета	178	Расчеты по выданным авансам Расчеты с поставщиками и подрядчиками: - по оплате услуг связи - по оплате транспортных услуг - по оплате коммунальных услуг - по оплате арендной платы за пользо- вание имуществом - по оплате услуг по содержанию имуще- ства - по оплате прочих услуг - по прочим расходам - по приобретению основных средств - по приобретению нематериальных акти- вов - по приобретению непроизведенных ак- тивов - по приобретению материальных запасов - по приобретению денежных документов	020600000 030202000 030203000 030204000 030205000 030206000 030207000 030216000 030217000 030218000 030219000 030220000 030223000
Расчеты по оплате труда	180	Расчеты по оплате труда	030201000
		Расчеты с поставщиками подрядчиками по оплате прочих услуг	030207000
		Расчеты по социальному	03021300
Расчеты со стипендиатами	181	Расчеты по прочим расходам	030216000
Расчеты с работниками по безна- личным перечислениям на счета по вкладам в кредитные организации	183	Расчеты по удержаниям из заработной платы	030403000
Расчеты с работниками по безна- личным перечислениям взносов по договорам добровольного страхо- вания	184	Расчеты по удержаниям из заработной платы	030403000
Расчеты с членами профсоюзов по безналичным перечислениям сумм членских профсоюзных взносов	185	Расчеты по удержаниям из заработной платы	030403000
Расчеты по исполнительным и другим документам, прочие расче- ты	187	Расчеты по удержаниям из заработной платы	030403000
Расчеты с Фондом социального страхования Российской Федерации	193	Расчеты по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации	030302000
		Расчеты по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных забо- леваний	030306000
Расчеты с Фондом обязательного медицинского страхования Россий- ской Федерации	194	Расчеты по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации	030302000
Расчеты с Пенсионным фондом Российской Федерации	198	Расчеты по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации	030302000
Расходы по бюджету	200	Расходы учреждения	140101200
Расходы за счет дополнительных источников бюджетного финансиро- вания	201	Расходы учреждения	140101200
Расходы по бюджету на капиталь- ное строительство	203	Капитальные вложения в основные средс- тва	110601000
Расходы к распределению	210	Расходы учреждения	010604000
Расходы по предпринимательской деятельности	220	Изготовление материалов, готовой про- дукции (работ, услуг)	210604000
		Расходы учреждения	240101200
Расходы по изготовлению и пере- работке материалов	222	Изготовление материалов, готовой про- дукции (работ, услуг)	210604000
Расходы за счет средств, форми- руемых из прибыли	223	Финансовый результат прошлых отчетных периодов	240103000
Расходы на капитальное строите- тельство за счет средств на содержание и развитие материаль- но-технической базы	224	Капитальные вложения в нефинансовые активы (сальдо переносится)	210601000
Расходы по целевым средствам на содержание учреждения и другие мероприятия	225	Расходы учреждения	340101200
Расходы за счет средств родите- лей на содержание детского учре- ждения	227	Расходы учреждения	240101200
Расходы за счет средств, получе- нных от государственных внебюд- жетных фондов	228	Расходы учреждения	340101200
Средства на материальное поощре- ние и социальные выплаты	240	Счет не применяется Сальдо переносится	240103000
Средства на содержание материа- льно-технической базы	241	Счет не применяется Сальдо переносится	240103000
Фонд в основных средствах	250	Счет не применяется Разница переносит- ся	040103000
Фонд в нематериальных активах	251	Счет не применяется Разница переносит- ся	040103000
Фонд в малоценных предметах	260	Счет не применяется Разница переносит- ся	040103000
Целевые средства на содержание учреждения и другие мероприятия	270	Прочие доходы	340101180
Средства родителей на содержание детского учреждения	272	Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг	240101130
Заемные средства	273	Счет не применяется
Денежные средства, полученные учреждением от государственных внебюджетных фондов	274	Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации	340101151
Выполненные и сданные заказчикам продукция, работы и услуги	280	Счет не применяется
Доходы отчетного периода	400	Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг	240101130
		Прочие доходы	240101180
		Доходы от операций с активами	240101172
Доходы будущих периодов	401	Доходы будущих периодов от рыночных продаж товаров, работ, услуг	240104130
Прибыли и убытки	410	Финансовый результат прошлых отчетных периодов	240103000

Рассмотрим основные принципы учета по новому Плану счетов по ведению бюджетного учета Инструкции от 26.08.2004 N 70н, для сравнения указан План счетов Инструкции от 30.12.1999 N 107н.

Добровольное медицинское страхование

Доходы и расходы от услуг по добровольному медицинскому страхованию учитываются в бухгалтерском учете так же, как и от предпринимательской деятельности. То есть доходы собираются на субсчете 400 "Доходы отчетного периода". А расходы - на субсчете 220 "Расходы по предпринимательской деятельности". По новой Инструкции доходы отражаются на счете 240101130, а расходы - на счете 210604340.

Пример

Оказано медицинских услуг по добровольному медицинскому страхованию на сумму 1200000 руб.

Принято медико-экспертной комиссией по акту-приемке на сумму 1165000 руб.

Приобретено медикаментов на сумму 900 000 руб.

Списано на расходы при оказании услуг по добровольному медицинскому страхованию 75%, согласно смете - 873750 руб.

Начислена заработная плата по смете 10% за счет средств добровольного медицинского страхования - 116500 руб.

Начислен ЕСН 26% - 30 290 руб. (2,6%).

Запишем все записи в учете в сравнении со старым планом счетов.

Наименование операции	Сумма, руб.	Инструкция 107н	Инструкция N 70н	Инструкция N 70н
			Дебет	Кредит
согласован акт приемки и медико-эк- спертного контроля на медицинские услуги гражданам по программе доб- ровольного медицинского страхова- ния, не принято 35000 руб.	1 165 000 руб. (1 200 00 - - 35 000)	Дебет 153 Кредит 400	220503560	240101130
списаны медикаменты на оказание услуг по добровольному медицинскому страхованию	873 750 руб.	Дебет 220 Кредит 062	210604340	210501440
начислена заработная плата работни- кам медицинского учреждения по до- бровольному медицинскому страхова- нию	116 500 руб.	Дебет 220 Кредит 180	210604340	230201730
начислен налог на доходы физических лиц с заработной платы работников медицинского учреждения по програм- ме добровольного медицинского стра- хования	15 145 руб.	Дебет 180 Кредит 173 субсчет "Налог на доходы физи- ческих лиц"	230201830	230301730
начислен единый социальный налог с заработной платы работников медици- нского учреждения по добровольного медицинского страхования(26%)	30 290 руб.	Дебет 220 Кредит (193, 194, 198) (по нормативам ЕСН)	210604340	230302730 в аналитике по всем 26%
страховой организацией оплачен счет медицинского учреждения за минусом сумм отложенной по текущему счету оплаты в сумме 150000 руб.	1 015 000 руб. (1200 000 - - 35 000 - - 150 000)	Дебет 111 Кредит 153	220101510	220503660
фактическая себестоимость услуг по добровольному медицинскому страхо- ванию списана на финансовые резуль- таты	1 020 480 руб. (873 750 + + 116 500 + + 30 230)	Дебет 400 Кредит 220	240101130	210604440
отражена в учете прибыль учреждения от оказания услуг по программе добровольного медицинского страхо- вания за отчетный период	144 520 руб. (1 165000 - - 1020 480)	Дебет 400 Кредит 410 Отчетный период квартал	240101130	240103100 по окончании года после уплаты на- лога на прибыль
Начисление налога на прибыль За год		Дебет 410 Кредит 173	240101130	230303730
Налог на прибыль Уплачивается по сроку согласно расчету, взятому из налоговой декларации		Дебет 173 Кредит 111	230303830	220101610

Платные образовательные услуги (длительный цикл обучения)

Учет доходов и расходов от внебюджетной деятельности организуется в разрезе источников доходов и целевых статей расходов в соответствии со сметами, а именно:

1) Начисление дохода по платному обучению производится по записи:

Дебет 220503 (175) Кредит 240104 (401) исходя из фактических показателей, отраженных в оборотной ведомости.

2) В конце каждого месяца (квартала) согласно смете доходов и расходов производится запись:

Дебет 240104000 (401) Кредит 240101130 (400).

3) Произведенные за счет этих средств расходы, связанные с обеспечением учебного процесса, согласно смете относятся на Дебет 210604 (220), и в многографной карточке расшифровываются все расходы по кодам ЭКР.

Закрытие счета производится каждый месяц (квартал) согласно фактически сложившимся расходам по записи:

Дебет 24010130 (400) Кредит 210604 (220) по кодам ЭКР.

В конце года производится закрытие счета и делается запись:

Дебет 240101130 Кредит 240103000.

Лучше сразу использовать 240101200 (220).

Результат текущей финансово-хозяйственной деятельности определяется в конце года и относится на счет 40103000 после отражения в учете налога на прибыль в целом по учреждению.

Поступление средств за платные образовательные услуги организуется в разрезе отдельных договоров в оборотной ведомости и отражается в целом в общих суммах на карточках аналитического учета.

Поступление средств отражается в записи:

Дебет 220101 (111) Кредит 220503 (175).

Родительская плата (детский сад, школа)

Доходы от содержания детей в дошкольных учреждениях - это предпринимательская деятельность. Учет доходов и расходов от внебюджетной деятельности организуется в разрезе источников доходов и целевых статей расходов в соответствии со сметами, а именно:

1) Произведенные за счет этих средств расходы, связанные с обеспечением содержания детей, согласно смете относятся на Дебет 210604 (227) по кодам ЭКР.

Закрытие счета производится каждый месяц согласно фактически сложившимся расходам по записи:

Дебет 240101130 (400) Кредит 210604 (220) по кодам ЭКР.

Рассматривается целесообразность использования прямого отнесения в расходы на счет 240101200 по кодам ЭКР.

2) Результат текущей финансово-хозяйственной деятельности определяется в конце года и относится на счет 40103000.

3) Начисление дохода по родительской плате производится по записи:

Дебет 220503 (172) Кредит 240101130 (270, 272) исходя из фактических показателей, отраженных в оборотной ведомости.

4) Поступление средств родительской платы за содержание детей в детских садах и музыкальных школах организуется в разрезе отдельных договоров в оборотной ведомости и отражается в целом в общих суммах на карточках аналитического учета.

Поступление средств отражается в записи:

Дебет 220101 (111) Кредит 220503 (172).

Целевые поступления, благотворительные взносы, пожертвования

Учет доходов и расходов от внебюджетной деятельности целевых поступлений организуется в разрезе источников доходов и целевых статей расходов в соответствии со сметами, а именно:

1) Произведенные за счет этих средств расходы, согласно смете относятся на Дебет 340101200 (225) по кодам ЭКР.

2) Результат текущей финансово-хозяйственной деятельности определяется в конце года и относится на счет 40103000 после отражения в учете налога на прибыль в целом по учреждению.

3) Начисление дохода по целевым поступлениям производится согласно записи:

Дебет 320201 (110) Кредит 340101180 (270) исходя из фактически поступивших средств на счет в банк или в кассу от юридических и физических лиц. В аналитическом учете указывается, от кого поступили средства.

Л.П. Воробьева,

директор государственного научно-методического

центра бухгалтерского учета и аудита

"Советник бухгалтера социальной сферы", N 2, февраль 2005 г.