Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 28 апреля 2005 г. N КА-А40/3104-05 В соответствии с налоговым законодательством в отношении добытого, но не оплаченного на момент введения в действие части второй НК РФ природного газа акциз должен исчисляться и уплачиваться в бюджет в соответствии с ранее действовавшим законодательством (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 28 апреля 2005 г. N КА-А40/3104-05
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 21 апреля 2005 г.

ОАО "Газпром" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МРИ МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 2 о признании недействительным решения налогового органа N 9 от 28.06.04, признании незаконным бездействия ответчика в возврате излишне уплаченного акциза на природный газ в сумме 689 885 759 рублей, обязав устранить допущенные нарушения прав заявителя в виде возврата излишне уплаченного акциза.

Решением суда от 25.10.04, оставленным без изменения постановлением от 11.01.05 Девятого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано на основании ст. 8 Федерального закона N 117-РЗ от 07.07.03 "О внесении изменений и дополнений в часть 2 НК РФ и другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 117-ФЗ от 07.07.03).

Законность и обоснованность решения и постановления проверяются в порядке ст. 284 АПК РФ по кассационной жалобе ОАО "Газпром", в которой заявитель просит судебные акты отменить, ссылаясь на допущенные судом нарушения норм материального и процессуального права.

Ответчик в отзыве и его представители в выступлениях в заседании суда просили оставить судебные акты без изменения, поскольку суд правильно применил положения Федерального закона N 117-ФЗ от 07.07.03 и не допустил нарушений норм процессуального права. Ответчиком заявлено письменное ходатайство о замене МРИ МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 2 на ее правопреемника - МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2. Ходатайство удовлетворено на основании ст. 48 АПК РФ.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов. Федеральный закон N 117-ФЗ от 07.07.03, введенный в действие с 01.01.04, отменил соответствующие положения главы 22 НК РФ, которыми природный газ признавался подакцизным минеральным сырьем, устанавливались объект налогообложения в отношении природного газа, порядок исчисления и уплаты акциза с природного газа.

В частности, были отменены п. 2 ст. 181 НК РФ, в соответствии с которым природный газ признавался подакцизным минеральным сырьем, и п.п. 15-19 п. 1 ст. 182 НК РФ, устанавливающие объекты налогообложения в отношении природного газа: реализация и (или) передача природного газа, в том числе, на безвозмездной основе. Согласно п. 5 ст. 194 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.04) следовало исчислять акциз по подакцизному минеральному сырью в том налоговом периоде, к которому относится дата его реализации. П. 1 ст. 195 НК РФ, отмененным с 01.01.04, эта дата определена как день оплаты подакцизного минерального сырья.

Отмена акциза на природный газ с 01.01.04 должна была привести к неопределенности относительно обложения акцизом того объема природного газа, который был добыт до 01.01.04, но не реализован и не оплачен до указанной даты.

Именно с учетом длящегося характера отношений по поводу уплаты акциза на природный газ, как справедливо отмечено в кассационной жалобе, и с целью ликвидации возникшей неопределенности в указанном вопросе и была введена норма ст. 8 Федерального закона N 117-ФЗ от 07.07.03.

Согласно упомянутой норме закона "по подакцизному минеральному сырью, добытому до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством РФ, действовавшим до даты вступления его в силу".

Суд первой инстанции обоснованно указал, что законодатель определил на переходный период порядок исчисления и уплаты акциза в отношении всего природного газа добытого, но не реализованного (не оплаченного) до 01.01.04.

По смыслу ст. 8 упомянутого закона в отношении этого природного газа акциз должен исчисляться и уплачиваться в бюджет в соответствии с действовавшим до 01.01.04 законодательством РФ, т.е. в соответствии с нормами, определявшими до этой даты порядок исчисления и уплаты налога.

Ссылка заявителя на то, что ст. 8 ФЗ N 117-ФЗ от 07.07.03 сохранены на 2004 г. только такие элементы налогообложения, как порядок исчисления налога и порядок его уплаты, но не такой элемент, как объект налогообложения, противоречит ст.ст. 52, 53, 58 НК РФ.

В соответствии со ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно п. 1 ст. 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Таким образом, исчислить налог без объекта налогообложения невозможно упоминание в законе об исчислении и уплате в бюджет акциза в соответствии с законодательством РФ означает сохранение для налогообложения объема природного газа, добытого до 01.01.04, всех существенных элементов налогообложения, действовавших до указанной даты, в том числе и объекта налогообложения. Поскольку ст. 8 упомянутого закона не указан временной период действия данной нормы, доводы заявителя об исключении из налогообложения добытого газа, реализованного и оплаченного покупателями в январе-марте 2004 года, приведет к ограничительному толкованию указанной нормы закона. Судом путем буквального толкования данной нормы выявлена ее истинная цель - сохранить применительно ко всему объему добытого до 01.01.04 газа порядок налогообложения акцизами, действующий до указанной даты.

Судом правомерно, со ссылкой на ст.ст. 2, 13, 29 АПК РФ отклонен довод заявителя о нарушении принципа экономической обоснованности добытого в 2003 году газа.

Кроме того, довод кассационной жалобы о том, что суть единой налоговой политики государства в отношении налогообложения природного газа состояла в замене уплаты акциза на природный газ уплатой вывозной таможенной пошлины, увеличенной с 01.01.04 с 5% до 30%, не соответствует буквальному содержанию Пояснительной записки к проекту Федерального закона N 362797-3 "О федеральном бюджете на 2004 год", из которой усматривается, что отмена с 01.01.04 акциза на природный газ произведена в целях реализации мероприятий по совершенствованию налогообложения природных ресурсов.

При этом в качестве компенсации потерь федерального бюджета в связи с отменой указанного акциза предусмотрено не только увеличение таможенной пошлины, но и другие меры: установление специфической ставки НДПИ при добыче природного газа; увеличение базовой ставки налога на добычу полезных ископаемых по нефти и адвалорной ставки налога на добычу газового конденсата.

Таким образом, утверждение заявителя о том, что отмена с 01.01.04 акциза на природный газ компенсируется увеличением ставки вывозной пошлины на природный газ, не соответствует реальному положению вещей.

Кроме того, в соответствии с Определением КС РФ от 15.12.2000 N 294-О изменение ставок вывозных таможенных пошлин Правительством РФ допустимо только в целях оперативного регулирования внешнеэкономической деятельности на территории РФ. Констанционный Суд РФ указал, что возникшие по этому поводу споры могут быть решены судами общей и арбитражной юрисдикции в предусмотренном законом порядке.

При наличии сомнений в обоснованности введения повышенной таможенной пошлины по природному газу, обложенному акцизами, заявитель вправе обратиться с соответствующим иском в суд.

Ссылка в кассационной жалобе на то обстоятельство, что возникновение нового объекта налогообложения - добыча природного газа в 2003 году, означает придание Федеральному закону N 117-ФЗ от 07.07.03 обратной силы, является несостоятельной, поскольку, как уже было рассмотрено выше, ст. 8 упомянутого закона не устанавливает новый объект налогообложения.

Суд обоснованно указал, что отсутствие в законе требования о ведении раздельного учета газа, добытого до 01.01.04 и после указанной даты, не свидетельствует о воле законодателя не взимать акциз со всего добытого до 01.01.04 года газа.

Исходя из смысла ст.ст. 23, 52 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исчислять сумму налога, подлежащую уплате.

Судом установлено фактическое наличие у заявителя раздельного учета газа, добытого до 01.01.04, но оплаченного после указанной даты, исходя из анализа первичных бухгалтерских документов заявителя, инвентаризационной описи и акта, учетной политики Общества. Возможность выделить спорные объемы газа подтверждается расчетом заявленной к возврату суммы акциза, а также письмом ОАО "Газпром" от 06.11.04 N 09-1669 (л.д. 117 т. 1), из которого прямо следует, что Общество имело возможность учесть спорные объемы природного газа и поступившую за них оплату.

Доводы жалобы по бюджетному законодательству также не могут служить основанием к отмене судебных актов.

Федеральный закон "О федеральном бюджете на 2004 год" N 186-ФЗ от 23.12.03 предусматривает в доходной части федерального бюджета поступление денежных средств по задолженности, образовавшейся на 01.01.04 по акцизу на природный газ.

Однако, не раскрывает, какие именно денежные средства относятся к этой задолженности.

В соответствии со ст. 1 Федерального закона "О внесении изменений в ФЗ "О бюджетной классификации РФ" от 26.05.04 N 45-ФЗ приложение 2 "Классификация доходов бюджетов РФ" изложено в следующей редакции:

код 1020209 - природный газ (в части сумм по расчетам за 2003 год) и погашения задолженности прошлых лет.

При этом в законе указано, что на данный код зачисляются акциз на природный газ, добытый до 01.01.04, и задолженность прошлых лет.

Таким образом, данный код бюджетной классификации не содержит временных ограничений по расчетам за газ, добытый в 2003 году и прямо предусматривает зачисление акцизов по природному газу, добытому до 01.01.04.

Аналогичное положение содержится в Приложении N 1 к Приказу Минфина РФ от 26.12.03 N 429 "Перечень доходов от уплаты налогов (сборов) и платежей, подлежащих учету и распределению между уровнями бюджетной системы РФ на счетах органов федерального казначейства в 2004 году".

Данная позиция подтверждается также письмом Минфина РФ от 24.06.04 N 03-07-06/18.

Таким образом, судом дано надлежащее толкование положениям как налогового, так и бюджетного законодательства, и оснований для отмены судебных актов, предусмотренных ст.ст. 286, 288 АПК РФ, не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 АПК РФ суд постановил:

заменить ответчика - МРИ МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 2 на его правопреемника - МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2.

Решение от 25.10.04 по делу N А40-43148/04-99-166 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 11.01.05 N 09АП-6807/04-АК Девятого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения, а кассационную жалобу ОАО "Газпром" - без удовлетворения.