Комментарий к Федеральному закону от 29.12.2004 N 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (М.В. Романова, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 4, 5, апрель, май, 2005 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 29.12.2004 N 204-ФЗ "О внесении изменений в
часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"*(1)

Федеральный закон от 29.12.2004 N 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" в основном изменил:

1) порядок налогообложения страховых организаций при осуществлении обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств;

2) порядок налогообложения страховых медицинских организаций и лечебных учреждений, осуществляющих обязательное медицинское страхование;

3) порядок налогообложения негосударственных пенсионных фондов;

4) порядок признания расходов у страхователей для целей налогообложения прибыли.

Статья 1

Внести в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства Российской Федерации, 2000, N 32, ст. 3340; 2001, N 1, ст. 18; N 23, ст. 2289; N 33, ст. 3413; N 49, ст. 4564; 2002, N 1, ст. 4; N 22, ст. 2026; N 30, ст. 3021, 3027, 3033; 2003, N 1, ст. 2, 6; N 19, ст. 1749; N 21, ст. 1958; N 28, ст. 2874, 2879, 2886; N 50, ст. 4849; N 52, ст. 5030; 2004, N 27, ст. 2711, 2715; N 31, ст. 3220, 3221; N 34, ст. 3518, 3520, 3522, 3525, 3527; N 35, ст. 3607; N 41, ст. 3994; N 45, ст. 4377) следующие изменения:

1) "пункт 1 статьи 208 дополнить подпунктом 9.1 следующего содержания:

"9.1) выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации об обязательном пенсионном страховании;";

2) в статье 213:

в наименовании слова "и договорам негосударственного пенсионного обеспечения" исключить;

пункт 2 признать утратившим силу;

пункт 3 изложить в следующей редакции:

"3. При определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится работодателями по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц.";

Из п. 3 ст. 213 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) исключен порядок налогообложения по договорам добровольного пенсионного страхования.

пункты 5 и 6 признать утратившими силу;

3) дополнить статьей 213.1 следующего содержания:

"Статья 213.1. Особенности определения налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами

1. При определении налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами, не учитываются:

страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые организациями и иными работодателями в соответствии с законодательством Российской Федерации; накопительная часть трудовой пенсии;

суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в свою пользу;

суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами;

суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в пользу других лиц.

Согласно изменениям, внесенным в НК РФ Федеральным законом от 29.12.2004 N 204-ФЗ, не учитываются для целей обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) страховые взносы, уплачиваемые организациями на обязательное пенсионное обеспечение, в том числе накопительная часть трудовой пенсии; суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным как с организацией, так и с физическим лицом; пенсия, выплачиваемая по договору негосударственного пенсионного обеспечения, заключенному физическим лицом. Данный льготный порядок налогообложения действует, если договор негосударственного пенсионного обеспечения заключен с российским негосударственным пенсионным фондом, имеющим соответственную лицензию.

2. При определении налоговой базы учитываются:

суммы пенсий физическим лицам, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами;

суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в пользу других лиц;

Если физическое лицо не само платило пенсионные взносы по договору негосударственного пенсионного обеспечения или пенсия выплачивалась в пользу третьего лица, хотя физическое лицо при этом само уплачивало пенсионные взносы, суммы выплачиваемых пенсий подпадают под налогообложение.

денежные (выкупные) суммы за вычетом сумм платежей (взносов), внесенных физическим лицом в свою пользу, которые подлежат выплате в соответствии с пенсионными правилами и условиями договоров негосударственного пенсионного обеспечения, заключенных с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, в случае досрочного расторжения указанных договоров (за исключением случаев их досрочного расторжения по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода выкупной суммы в другой негосударственный пенсионный фонд), а также в случае изменения условий указанных договоров в отношении срока их действия.

Поскольку пенсионные взносы, уплаченные физическим лицом по договору негосударственного пенсионного обеспечения, освобождены от обложения НДФЛ, то при расторжении договора выкупная сумма, превышающая пенсионные взносы за счет инвестирования данных средств, подпадает под налогообложение по ставке 13%; до 2005 года данные суммы облагались налогом по ставке 35%. Если расторгается договор, заключенный физическим лицом с нероссийским негосударственным фондом, то выкупные суммы, не превышающие сумму уплаченных пенсионных взносов, у физического лица не облагаются НДФЛ, поскольку вся сумма пенсионных взносов ранее подпадала под налогообложение.

Выкупные суммы не будут подпадать под обложение НДФЛ, если происходит досрочное расторжение договора по причинам, не зависящим от воли сторон, например фонд, лишился лицензии или выкупная сумма переведена в другой негосударственный пенсионный фонд.

Указанные в настоящем пункте суммы подлежат налогообложению у источника выплат.";

4) в пункте 2 статьи 217 слова "государственные пенсии" заменить словами "пенсии по государственному пенсионному обеспечению и трудовые пенсии";

5) пункт 7 части второй статьи 250 после цифр "294," дополнить цифрами "294.1,";

Поскольку порядок налогообложения страховых медицинских организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, имеет ряд особенностей и выделен в самостоятельную статью - 294.1 НК РФ, то сумма резервов (резерв оплаты медицинских услуг, запасной резерв и резерв финансирования предупредительных мероприятий) является для целей налогообложения внереализационным доходом.

6) в статье 251:

в пункте 1:

подпункт 14 дополнить абзацем следующего содержания:

"в виде средств, получаемых медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование этих лиц.";

дополнить подпунктом 30 следующего содержания:

"30) в виде имущества (работ, услуг), полученного медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий, используемого в установленном порядке;";

Территориальные фонды обязательного медицинского страхования обладают признаками бюджетного учреждения, установленными п. 1 ст. 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

В то же время согласно Закону РФ от 28.06.1991 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 1499-1) территориальные фонды обязательного медицинского страхования являются самостоятельными некоммерческими финансово-кредитными учреждениями.

В связи с этим по своему статусу фонды обязательного медицинского страхования не относятся к бюджетным учреждениям.

Налоговая база по налогу на прибыль организаций определяется с 1 января 2002 года налогоплательщиками, в том числе некоммерческими организациями, в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы некоммерческих организаций, определены в ст. 251 НК РФ, и их перечень является закрытым.

Средства целевого финансирования, а также целевые поступления, поступившие на содержание и ведение уставной деятельности некоммерческих организаций безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные вышеуказанными получателями по назначению, не учитываемые при определении налоговой базы некоммерческих организаций, определены в подпункте 14 п. 1 и п. 2 ст. 251 НК РФ. Налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования и целевые поступления, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и в рамках целевых поступлений.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в установленном настоящим Кодексом порядке.

Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В соответствии со ст. 20 Закона N 1499-1 (в ред. от 23.12.2003 N 185-ФЗ) медицинскую помощь в системе медицинского страхования оказывают медицинские учреждения с любой формой собственности, аккредитованные в установленном порядке. Они являются самостоятельными хозяйствующими субъектами и строят свою деятельность на основе договоров со страховыми медицинскими организациями.

Учитывая вышеизложенное, средства территориальных фондов медицинского страхования, полученные медицинскими учреждениями на основании договора, заключенного между страховой медицинской организацией, осуществляющей обязательное медицинское страхование, и аккредитованными медицинскими учреждениями, выполняющими программу обязательного медицинского страхования, подпадают под нормы ст. 251 НК РФ.

дополнить подпунктом 31 следующего содержания:

"31) в виде сумм дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, полученных организациями, выступающими в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию.";

С момента вступления в силу главы 25 НК РФ существовал единый порядок обложения налогом на прибыль инвестиционного дохода организаций. Только для негосударственных пенсионных фондов с 1 января 2002 года была законодательно предусмотрена льгота, заключающаяся в том, что инвестиционный доход от размещения пенсионных резервов уменьшается на доходы, рассчитанные с учетом ставки рефинансирования за время фактического инвестирования (ст. 295 НК РФ).

Поскольку средства внебюджетного государственного фонда - Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР) - являются частью единого социального налога, обеспечивающего выплату государственных пенсий гражданам, достигшим пенсионных оснований, то необходимо было также предусмотреть льготный режим обложения налогом на прибыль инвестиционного дохода данного Фонда. Поэтому НК РФ предусмотрено, что не будет учитываться в качестве дохода, подлежащего обложению налогом на прибыль, доход от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных на финансирование накопительной части трудовой пенсии. Данный механизм освобождения от налогообложения прибыли предусмотрен начиная с 1 января 2006 года.

пункт 2:

дополнить подпунктом 6.1 следующего содержания:

"6.1) пенсионные накопления, в том числе страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию, предназначенные на финансирование накопительной части трудовой пенсии в соответствии с законодательством Российской Федерации;";

Подпункт 6.1 п. 2 ст. 251 НК РФ применяется с 1 января 2004 года, поскольку в соответствии с Федеральным законом от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" (далее - Закон N 75-ФЗ) пенсионные накопления в IV квартале 2004 года переводились из ПФР в негосударственные пенсионные фонды на основании заявлений физических лиц.

Деятельность фонда, являющегося страховщиком по обязательному пенсионному страхованию, включает аккумулирование средств пенсионных накоплений, организацию инвестирования средств пенсионных накоплений, учет средств пенсионных накоплений застрахованных лиц, назначение и выплату накопительной части трудовой пенсии застрахованным лицам.

Согласно п. 1 ст. 36.6 Закона N 75-ФЗ средства пенсионных накоплений для финансирования накопительной части трудовой пенсии подлежат передаче из одного фонда в другой фонд или в ПФР по следующим основаниям в зависимости от того, какое из них наступит ранее:

- в случае прекращения договора об обязательном пенсионном страховании в соответствии с абзацем вторым п. 2 ст. 36.5 Закона N 75-ФЗ

- в фонд, с которым застрахованным лицом заключен новый договор об обязательном пенсионном страховании;

- в случае прекращения договора об обязательном пенсионном страховании в соответствии с абзацем третьим п. 2 ст. 36.5 Закона N 75-ФЗ - в ПФР;

- в случае аннулирования лицензии на осуществление деятельности по пенсионному обеспечению и пенсионному страхованию соответствующего фонда по решению суда - в ПФР.

Размер средств пенсионных накоплений, подлежащих передаче в отношении каждого застрахованного лица, определяется суммой пенсионных накоплений, учтенных на пенсионном счете накопительной части трудовой пенсии соответствующего застрахованного лица.

В соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" страховщиками по обязательному пенсионному страхованию выступают ПФР, негосударственные пенсионные фонды и страховые организации. Система построена таким образом, что страхователи каждый год на основании соответствующего заявления передают средства пенсионных накоплений тому или иному страховщику по обязательному пенсионному страхованию. Поэтому необходимо было ввести соответствующие изменения в ст. 251 и 270 НК РФ, освобождающие вышеуказанные средства от налогообложения прибыли как у стороны получающей, так и у стороны, передающей пенсионные накопления для осуществления данного вида социального страхования.

Как отмечалось раньше, для негосударственных пенсионных фондов с 1 января 2002 года была законодательно предусмотрена льгота, заключающаяся в том, что инвестиционный доход от размещения пенсионных резервов уменьшается на доходы, рассчитанные с учетом ставки рефинансирования за время фактического инвестирования (ст. 295 НК РФ).

Поскольку обязательное пенсионное обеспечение могут проводить страховые организации, то необходимо иметь в виду следующее.

Законом РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" законодательно закреплено, что страховые организации могут осуществлять только личное страхование и при этом не могут принимать риски перестрахования по имущественному виду страхования. Данная мера сужает вид деятельности страховщиков с учетом сложившейся ситуации развития страхования в Российской Федерации. На Западе организации давно законодательно разделены на страховщиков, осуществляющих личное страхование и имущественное страхование, и зарубежные организации, осуществляющие страхование жизни, имеют более высокий объем страховых премий по сравнению с российским рынком страхования. В Российской Федерации также возникла необходимость законодательным образом поддержать развитие страхования и упростить порядок налогообложения страховых организаций, осуществляющих личное страхование. Для этой цели необходимо ввести в НК РФ налогообложение страховых выплат по договорам страхования жизни и страхования пенсии, заключенным с российскими страховыми организациями и российскими обществами взаимного страхования, при освобождении от налогообложения страховых взносов по договорам, заключенным за счет средств работодателя, - внесением изменений в ст. 213 и 238 НК РФ. Пока от налогообложения освобождены только пенсионные накопления, в том числе страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию, полученные страховыми организациями и предназначенные на финансирование накопительной части трудовой пенсии в соответствии с законодательством Российской Федерации.

дополнить подпунктом 12 следующего содержания:

"12) средства, которые получены профессиональным объединением страховщиков, созданным в соответствии с Федеральным законом от 25 апреля 2002 года N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств", и которые предназначены для финансирования компенсационных выплат, предусмотренных законодательством Российской Федерации об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств, для формирования фондов в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которым присоединилась Российская Федерация, а также средства, полученные в соответствии с законодательством Российской Федерации об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств указанным профессиональным объединением страховщиков в виде сумм возмещения компенсационных выплат и расходов, понесенных в связи с рассмотрением требований потерпевших о компенсационных выплатах.";

Начиная с 1 июля 2005 года не учитываются для целей налогообложения прибыли следующие доходы:

- суммы, полученные в результате удовлетворения регрессных исков к лицам, виновным в причинении вреда потерпевшему, профессиональным объединением страховщиков, созданным в соответствии с Федеральным законом от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" (далее - Закон N 40-ФЗ), в виде сумм возмещения компенсационных выплат и расходов, понесенных в связи с рассмотрением требований потерпевших о компенсационных выплатах;

- суммы, полученные профессиональным объединением страховщиков, созданным в соответствии с Законом N 40-ФЗ, в случае банкротства страховщика при реализации перешедшего к профессиональному объединению страховщиков права требования страховых выплат по обязательному страхованию.

Средства, поступающие профессиональному объединению страховщиков в соответствии с Законом N 40-ФЗ для осуществления компенсационных выплат, складываются:

- из сумм резерва гарантий и резерва текущих компенсационных выплат, поступающих от страховых организаций;

- из сумм, поступающих по искам, представленным профессиональным объединением к виновникам дорожно-транспортных происшествий (ДТП);

- за счет реализации права требования страховых выплат по данному обязательному виду страхования при банкротстве страховщика. Профессиональное объединение страховщиков по данному виду страхования является некоммерческой организацией, одной из целей которого является произведение компенсационных выплат в ряде случаев, определенных в Законе N 40-ФЗ, поэтому вышеприведенные средства, получаемые от разных источников (страховых организаций, виновника ДТП, лица, перекупившего долги страховщика-банкрота), не должны признаваться доходом для целей налогообложения, что и нашло отражение в п. 12 ст. 251 НК РФ.

Целью системы "Зеленая карта" является содействие трансграничному передвижению автотранспортных средств посредством предоставления страхования автогражданской ответственности в соответствии с критериями, требуемыми в стране въезда.

При осуществлении обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств в международном плане предусмотрено введение закона об обязательном страхования ответственности владельцев транспортных средств и отчисления в резервы (фонды), формируемые в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования, участником которых является Российская Федерация, что предусмотрено Законом N 40-ФЗ.

Таким образом, возникла необходимость внесения изменений и дополнений в состав формируемых страховыми организациями расходов, признаваемых для целей налогообложения прибыли согласно подпункту 3 п. 2 ст. 294 НК РФ, и в состав доходов, не признаваемых для целей налогообложения прибыли согласно подпункту 12 п. 2 ст. 251 НК РФ как целевые средства для уполномоченной организации, на которую Правительством РФ возложены функции по участию в международных системах обязательного страхования для формирования фондов в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования.

7) в пункте 16 части второй статьи 255:

абзац четвертый изложить в следующей редакции:

"негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при достижении участником и (или) застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно;";

абзац седьмой после слов "жизни работников," дополнить словом "добровольного";

в абзаце восьмом слова "пенсионного страхования" заменить словами "добровольного пенсионного страхования";

8) в подпункте 7 пункта 2 статьи 256 слова "и 23" заменить словами ", 23 и 30";

9) пункт 1 статьи 264 дополнить подпунктами 48.1 и 48.2 следующего содержания:

"48.1) расходы работодателя по выплате пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности работника в соответствии с законодательством Российской Федерации в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на осуществление соответствующего вида деятельности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности;

Пример.

Сотрудник СК ОАО "Марс", имеющий непрерывный стаж работы свыше 10 лет, в январе 2005 года находился 8 дней (с 15 по 22 января включительно) на больничном. Его средний дневной заработок для расчета пособия по временной нетрудоспособности составил 2500 руб. Пособие по временной нетрудоспособности, фактически выплаченное работодателем за счет собственных средств за первые два дня болезни данного сотрудника, - 5000 руб. (2500 руб. х 2 дн.).

Размер среднедневного пособия с учетом установленного Федеральным законом от 29.12.2004 N 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год" ограничения (12 480 руб. в месяц), стажа работника и количества рабочих дней в январе (15 дн.) составляет 832 руб. (12 480 руб. : 15 дн.).

Сумма расходов на оплату пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня болезни сотрудника, которую страховые организация вправе признать в составе прочих расходов, связанных с реализацией услуг, равна 1664 руб. (832 руб. х 2 дн.).

Таким образом, сумма 3336 руб. (5000 руб. - 1664 руб.) не признается для целей налогообложения прибыли согласно подпункту 48.1 ст. 264 НК РФ.

48.2) платежи (взносы) работодателей по договорам добровольного личного страхования, заключенным со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на осуществление соответствующего вида деятельности, в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности. Указанные платежи (взносы) включаются в состав расходов, если сумма страховой выплаты по таким договорам не превышает размера пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности работника, определяемого в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом совокупная сумма этих платежей (взносов) работодателей и взносов, указанных в абзаце десятом пункта 16 статьи 255 настоящего Кодекса, включается в состав расходов в размере, не превышающем 3 процентов суммы расходов на оплату труда;";

10) статью 270 дополнить пунктами 48.1-48.4 следующего содержания:

"48.1) в виде стоимости имущества (работ, услуг), полученного в соответствии с подпунктом 30 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса, а также стоимости имущества, приобретаемого (создаваемого) за счет указанных средств, в том числе при дальнейшей реализации этого имущества;

Имущество (работы, услуги), ранее полученное медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий, используемого в установленном порядке при реализации, считается доходом медицинской реализации в полном размере без учета остаточной стоимости, поскольку амортизационные отчисления не начисляются.

Пример.

Лечебно-профилактическое учреждение (ЛПУ) получило стерилизатор стоимостью 1 млн. руб. и реализовало его через год за 800 тыс. руб. Данная сумма будет считаться доходом ЛПУ без учета всяких расходов.

48.2) в виде расходов, включая вознаграждение управляющей компании и специализированному депозитарию, произведенных за счет средств организаций, выступающих в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию, при инвестировании средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии;

48.3) в виде сумм, которые направлены организациями, выступающими в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию, на пополнение средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, и которые отражены на пенсионных счетах накопительной части трудовой пенсии;

Суммы по государственному пенсионному обеспечению после налогообложения инвестиционного дохода при их направлении на пополнение средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, не признаются расходом для целей налогообложения.

48.4) в виде средств пенсионных накоплений для финансирования накопительной части трудовой пенсии, передаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации негосударственными пенсионными фондами в Пенсионный фонд Российской Федерации и (или) другой негосударственный пенсионный фонд, которые выступают в качестве страховщика по обязательному пенсионному страхованию;";

Поскольку средства пенсионных накоплений для финансирования накопительной части трудовой пенсии, полученные при переведении из одного фонда в другой фонд или в ПФР, не являются доходом для целей налогообложения прибыли, то передаваемые из одного фонда в другой фонд или в ПФР средства пенсионных накоплений для финансирования накопительной части трудовой пенсии не являются расходом для целей налогообложения прибыли.

11) пункт 2 статьи 294 дополнить подпунктами 1.1 и 1.2 следующего содержания:

"1.1) суммы отчислений в резерв гарантий и резерв текущих компенсационных выплат, формируемые в соответствии с законодательством Российской Федерации об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств, в размерах, установленных в соответствии со структурой страховых тарифов;

1.2) суммы отчислений в резервы (фонды), формируемые в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которым присоединилась Российская Федерация;";

К расходам страховых организаций в целях главы 25 НК РФ относятся расходы, понесенные при осуществлении страховой деятельности, в частности, суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменений доли перестраховщиков в страховых резервах), формируемые на основании законодательства о страховании в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти по надзору за страховой деятельностью.

Согласно п. 3 ст. 22 Закона N 40-ФЗ при осуществлении обязательного страхования страховщики образуют резерв гарантий и резерв текущих компенсационных выплат.

В соответствии с Законом N 40-ФЗ страховщики образуют при осуществлении обязательного страхования:

- резерв для финансового обеспечения компенсационных выплат, производимых потерпевшим в счет выполнения обязательств страховщиков при применении к ним процедуры банкротства (резерв гарантий);

- резерв для финансового обеспечения компенсационных выплат, производимых в случаях неизвестности лица, ответственного за причиненный потерпевшему вред, а также отсутствия договора обязательного страхования, по которому застрахована гражданская ответственность причинившего вред лица, из-за неисполнения им установленной Законом N 40-ФЗ обязанности по страхованию, если при этом требование потерпевшего о возмещении причиненного вреда не было удовлетворено, несмотря на осуществление потерпевшим предусмотренных законодательством Российской Федерации действий по взысканию причитающегося ему возмещения (резерв текущих компенсационных выплат).

Перечень страховых резервов, образуемых страховой организацией, определен пунктом 6 Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденных приказом Минфина России от 11.06.2002 N 51н (в ред. от 14.01.2005 N 2н), где не указаны резерв гарантий и резерв компенсационных выплат.

Исходя из содержания п. 2 ст. 27 Закона N 40-ФЗ можно сделать вывод, что требования потерпевших о компенсационных выплатах в рамках обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств удовлетворяются профессиональным объединением за счет средств, в том числе направленных членами профессионального объединения (страховщиками) из резервов гарантий и резервов текущих компенсационных выплат.

Поскольку за счет вышеуказанных резервов страховыми организациями не производятся выплаты по конкретным договорам страхования, а перечисляются средства профессиональным объединением страховщиков и данные резервы предназначены при вышеуказанных обстоятельствах гарантировать гражданам компенсационные выплаты, то данные резервы нельзя отнести к страховым резервам. При этом все резервы, признаваемые для целей налогообложения прибыли, поименованы в главе 25 НК РФ. Учитывая вышеизложенное, необходимо было в законодательном порядке конкретизировать расходы страховых организаций по отчислению в резерв гарантий и резерв текущих компенсационных выплат, которые не являются страховыми резервами, - внесением соответствующих изменений в ст. 294 НК РФ.

Таким образом, в рамках действующего законодательства в составе расходов страховой организации могут учитываться в соответствии с п. 1.1 п. 2 ст. 294 НК РФ начиная с 1 июля 2003 года:

- суммы отчислений в резервы (фонды), формируемые в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которым присоединилась Российская Федерация;

- "Зеленая карта".

При осуществлении обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств за рубежом предусмотрены введение закона об обязательном страховании ответственности владельцев транспортных средств и отчисления в резервы (фонды), формируемые в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования, участником которых является Российская Федерация, что и предусмотрено Законом N 40-ФЗ.

Таким образом, суммы отчислений в резервы (фонды), формируемые в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которым присоединилась Российская Федерация, признаются расходом страховой организации согласно подпункту 1.2 п. 2 ст. 294 НК РФ начиная с 1 июля 2003 года.

12) дополнить статьей 294.1 следующего содержания:

"Статья 294.1. Особенности определения доходов и расходов страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование

1. К доходам страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, кроме доходов, предусмотренных статьями 249 и 250 настоящего Кодекса, относятся также средства, перечисляемые территориальными фондами обязательного медицинского страхования.

2. К расходам страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, кроме расходов, предусмотренных статьями 254-269 настоящего Кодекса, относятся также расходы, понесенные указанными организациями при осуществлении страховой деятельности по обязательному медицинскому страхованию, в том числе суммы отчислений в страховые резервы (резерв оплаты медицинских услуг, запасной резерв, резерв финансирования предупредительных мероприятий).";

Согласно ст. 294.1 НК РФ к доходам страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, кроме доходов, предусмотренных ст. 249 и 250 настоящего Кодекса, относятся также средства, перечисляемые территориальными фондами обязательного медицинского страхования.

Источником покрытия расходов по оплате медицинских услуг, превышающих средства, предназначенные на эти цели, являются доходы, полученные от инвестирования средств резерва оплаты медицинских услуг и запасного резерва.

В целях налогообложения прибыли доход от инвестиций включается в состав доходов страховых организаций в соответствии с п. 2 ст. 294.1 и п. 6 ст. 250 НК РФ.

При осуществлении страховой деятельности по обязательному медицинскому страхованию у страховой медицинской организации учитываются также следующие доходы:

- за выдачу дубликатов полисов по обязательному медицинскому страхованию. Данные доходы признаются доходом страховой организации от страховой деятельности в соответствии с п. 1-3 ст. 271 или п. 2 ст. 273 НК РФ;

- штрафные санкции за некачественное лечение, выставляемые лечебным учреждениям в соответствии со ст. 6 Закона N 1499-1. Вышеуказанный доход является внереализационным доходом (п. 3 ст. 250 НК РФ) и признается в соответствии с подпунктом 4 п. 4 ст. 271 или п. 2 ст. 273 НК РФ.

К расходам страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, кроме расходов, предусмотренных ст. 254-269 НК РФ, относятся также расходы, понесенные этими организациями при осуществлении страховой деятельности по обязательному медицинскому страхованию, в том числе суммы отчислений в страховые резервы (резерв оплаты медицинских услуг, запасной резерв, резерв финансирования предупредительных мероприятий).

Порядок формирования и использования страховых резервов страховой медицинской организацией, осуществляющей обязательное медицинское страхование, регулируется Положением о страховых медицинских организациях, осуществляющих обязательное медицинское страхование, утвержденным постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 11.10.1993 N 1018 (далее - Положение о страховых медицинских организациях).

В соответствии с п. 8 Положения о страховых медицинских организациях страховые резервы медицинских страховых организаций по обязательному медицинскому страхованию граждан формируются из полученных страховых платежей в порядке и на условиях, устанавливаемых территориальным фондом обязательного медицинского страхования.

Согласно п. 10 Положения о страховых медицинских организациях сумма превышения доходов над расходами страховой медицинской организации направляется на пополнение резервов в порядке и размерах, устанавливаемых территориальным фондом обязательного медицинского страхования, кроме сэкономленных средств на ведение дела по обязательному медицинскому страхованию, которые являются доходом страховой медицинской организации.

Назначение резервов, формируемых страховой медицинской организацией, приводится в Типовых правилах обязательного медицинского страхования граждан, утвержденных Федеральным фондом обязательного медицинского страхования от 03.10.2003 N 3856/30-3/и (в ред. от 24.11.2004 N 74) (далее - Типовые правила).

Для обеспечения выполнения принятых обязательств по оплате медицинской помощи в объеме территориальной программы обязательного медицинского страхования (ОМС) страховая медицинская организация образует из полученных от территориального фонда обязательного медицинского страхования (ТФОМС) средств, в порядке и на условиях, установленных ТФОМС, необходимые для предстоящих выплат резервы оплаты медицинских услуг и запасной резерв, а также резерв финансирования предупредительных мероприятий по обязательному медицинскому страхованию.

В соответствии с п. 4.8 Типовых правил ТФОМС устанавливает порядок использования страховыми медицинскими организациями финансовых резервов и фондов.

В резерв оплаты медицинских услуг направляются финансовые средства, формируемые страховой медицинской организацией для оплаты предстоящей медицинской помощи застрахованным гражданам (как остаток средств, не истраченных на оплату медицинских услуг в текущем периоде).

Средства резерва оплаты медицинских услуг предназначены для оплаты в течение действия договоров страхования медицинских услуг, оказанных застрахованным гражданам в объеме и на условиях территориальной программы ОМС.

В запасной резерв направляются средства, предназначенные на финансирование территориальной программы ОМС, формируемые страховой медицинской организацией для возмещения превышения расходов на оплату медицинских услуг над средствами, предназначенными на эти цели.

Средства запасного резерва могут быть использованы только на оплату медицинской помощи застрахованным по обязательному медицинскому страхованию.

В резерв финансирования предупредительных мероприятий по территориальной программе ОМС направляются средства, формируемые страховой медицинской организацией для финансирования мероприятий по снижению заболеваемости среди граждан и других мероприятий, способствующих снижению затрат на осуществление территориальной программы ОМС при улучшении доступности и качества медицинских услуг и повышению эффективности использования финансовых средств медицинскими учреждениями.

Конкретные направления использования резерва финансирования предупредительных мероприятий устанавливаются ТФОМС по согласованию со страховыми медицинскими организациями.

Согласно п. 4.7 Типовых правил ТФОМС устанавливает для страховых медицинских организаций единые нормативы финансовых резервов в процентах к финансовым средствам, передаваемым им на проведение обязательного медицинского страхования. При этом сумма средств в запасном резерве не должна превышать одномесячного, а в резерве финансирования предупредительных мероприятий - двухнедельного запаса средств на оплату медицинской помощи в объеме территориальной программы ОМС.

В случае прекращения, в том числе досрочного, договора ТФОМС со страховой медицинской организацией последняя в течение 10 дней возвращает ТФОМС средства, предназначенные для оплаты медицинских услуг, в том числе средства сформированных резервов: оплаты медицинских услуг и запасного, оставшиеся после выполнения ею в полном объеме обязательств перед лечебно-профилактическими учреждениями по договорам на предоставление медицинских услуг по ОМС, а также оставшиеся средства резерва финансирования предупредительных мероприятий.

Возврат средств резервов страховой медицинской организацией не осуществляется в случае пролонгирования, возобновления либо заключения нового договора ТФОМС со страховой медицинской организацией.

Вышеуказанные причины позволяют учитывать отчисления в данный резерв при налогообложении страховых медицинских организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование. Поскольку данная норма улучшает положение налогоплательщиков, то в соответствии с НК РФ изменения вступили в силу "задним числом", то есть с 1 января 2003 года.

К числу страховых резервов, которые формируются для предстоящих страховых выплат по обязательному медицинскому страхованию (ОМС), относятся резерв оплаты медицинских услуг и запасной резерв, резерв финансирования предупредительных мероприятий, отчисления в которые признаются расходами согласно п. 2 ст. 294.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Однако согласно законодательству о переходном периоде применительно к налогу на прибыль страховые организации в составе внереализационных расходов переходного периода включают, в частности, суммы отчислений в страховые резервы, расчет которых производится исходя из принятых в базе переходного периода страховых взносов с учетом доли перестраховщика. Базовая страховая премия переходного периода по видам иным, чем страхование жизни, должна быть уменьшена на сумму отчислений в резерв финансирования предупредительных мероприятий, а также может рассчитываться без учета вознаграждений за заключение договора страхования.

Согласно п. 10 Положения о страховых медицинских организациях, осуществляющих обязательное медицинское страхование, утвержденного постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 11.10.1993 N 1018 "О мерах по выполнению Закона Российской Федерации "О внесении изменений и дополнений в Закон РСФСР "О медицинском страховании граждан в РСФСР" (далее - Положение о страховых медицинских организациях), доходы, полученные от инвестирования средств резервов, в случае их неиспользования на покрытие расходов по оплате медицинских услуг направляются на пополнение соответствующих резервов по нормативам, устанавливаемым территориальным фондом обязательного медицинского страхования (ТФОМС), а оставшиеся средства являются доходом страховой медицинской организации.

Согласно ст. 18 Закона РФ от 28.06.1991 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" на страховые медицинские организации распространяется действующее на территории Российской Федерации законодательство по налогообложению.

Главой 25 НК РФ предусмотрен порядок формирования налоговой базы налога на прибыль, при котором в состав выручки включаются все полученные доходы, а к вычету принимаются все экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты. Поэтому любой инвестиционный доход должен также включаться в налоговую базу по налогу на прибыль.

Учитывая вышеизложенное, расходы страховых медицинских организаций, осуществляющих ОМС в виде направления средств от инвестиционной деятельности, в том числе от процентов по банковскому счету, на пополнение страховых резервов по нормативам, установленным ТФОМС, признаются для целей налогообложения прибыли.

Плата, полученная страховой медицинской организацией с застрахованного за дубликат страхового медицинского полиса, выданного в случае утраты страхового медицинского полиса, является выручкой от реализации товаров, работ, услуг и соответственно учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном НК РФ.

Данный расход признается расходом в соответствии с п. 2 ст. 272 или ст. 273 НК РФ.

Средства, полученные страховой медицинской организацией от юридических и физических лиц, ответственных за причиненный вред здоровью граждан, в возмещение ей расходов, в пределах сумм, затраченных на оказание застрахованному медицинской помощи, являются внереализационным доходом и учитываются при определении налоговой базы в порядке, определенном НК РФ.

13) в статье 295:

пункт 1 изложить в следующей редакции:

"1. Доходы негосударственных пенсионных фондов определяются раздельно по доходам, полученным от размещения пенсионных резервов, доходам, полученным от инвестирования пенсионных накоплений, и по доходам, полученным от уставной деятельности указанных фондов.";

в абзаце втором пункта 2 слова "фактического размещения при условии размещения указанных средств по пенсионным счетам" заменить словами "фактического размещения, за исключением дохода, размещенного на солидарных пенсионных счетах, по итогам налогового периода";

пункт 3 дополнить абзацами следующего содержания:

"отчисления от дохода, полученного от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, которые направлены на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности негосударственного пенсионного фонда, и которые осуществляются в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах;

часть суммы пенсионного взноса, направляемая на основании договора негосударственного пенсионного обеспечения в соответствии с пенсионными правилами фонда на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, и покрытие административных расходов в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах.";

Негосударственные пенсионные фонды осуществляют свою деятельность в соответствии с Федеральным законом от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" (далее - Закон N 75-ФЗ) и Федеральным законом от 23.06.1999 N 117-ФЗ "О защите конкуренции на рынке финансовых услуг".

Негосударственный пенсионный фонд выполняет в соответствии с уставом следующие функции:

- разрабатывает правила фонда;

- заключает пенсионные договоры, договоры об обязательном пенсионном страховании и договоры о создании профессиональных пенсионных систем;

- аккумулирует пенсионные взносы и средства пенсионных накоплений;

- ведет пенсионные счета негосударственного пенсионного обеспечения;

- ведет пенсионные счета накопительной части трудовой пенсии с учетом требований Федерального закона от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования";

- ведет пенсионные счета профессиональных пенсионных систем;

- информирует вкладчиков, участников и застрахованных лиц о состоянии вышеуказанных счетов;

- заключает договоры с иными организациями об оказании услуг по организационному, информационному и техническому обеспечению деятельности фонда;

- оплачивает услуги и возмещает расходы иных организаций, предоставляющих услуги по организационному, информационному и техническому обеспечению деятельности фонда, раздельно по видам деятельности фонда за счет имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, в том числе за счет части дохода, полученного от размещения средств пенсионных резервов и инвестирования средств пенсионных накоплений, направляемой на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда;

- определяет инвестиционную стратегию при размещении средств пенсионных резервов и инвестировании средств пенсионных накоплений;

- формирует имущество, предназначенное для обеспечения уставной деятельности, и размещает составляющие его денежные средства;

- формирует пенсионные резервы, организует размещение средств пенсионных резервов и размещает пенсионные резервы;

- организует инвестирование средств пенсионных накоплений;

- заключает договоры с управляющими компаниями, специализированными депозитариями, другими субъектами и участниками отношений по негосударственному пенсионному обеспечению, обязательному пенсионному страхованию и профессиональному пенсионному страхованию и т.д.

Негосударственный пенсионный фонд - это особая организационно-правовая форма некоммерческой организации социального обеспечения, исключительными видами деятельности которой являются:

- деятельность по негосударственному пенсионному обеспечению участников фонда в соответствии с договорами негосударственного пенсионного обеспечения;

- деятельность в качестве страховщика по обязательному пенсионному страхованию в соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) и договорами об обязательном пенсионном страховании;

- деятельность в качестве страховщика по профессиональному пенсионному страхованию в соответствии с федеральным законом и договорами о создании профессиональных пенсионных систем.

Пенсионные накопления формируются за счет:

- досрочно выплаченных из Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР) в негосударственный пенсионный фонд по заявлению застрахованного лица средств, учтенных в специальной части индивидуального лицевого счета застрахованного лица, включая страховые взносы на финансирование накопительной части трудовой пенсии, поступившие в ПФР для последующей передачи в фонд и еще не переданные управляющей компании;

- средств, переданных фондом в доверительное управление управляющей компании в соответствии с Законом N 167-ФЗ, включая чистый финансовый результат от реализации активов, изменение рыночной стоимости инвестиционного портфеля за счет переоценки на отчетную дату;

- средств, поступивших в фонд от управляющих компаний для выплаты застрахованным лицам или их правопреемникам и еще не направленных на выплату накопительной части трудовой пенсии;

- средств, переданных в фонд предыдущим страховщиком (фондом) в связи с заключением застрахованным лицом с фондом договора об обязательном пенсионном страховании в установленном Законом N 167-ФЗ порядке;

- средств, поступивших в фонд от управляющих компаний для передачи в ПФР или другой фонд в соответствии с Законом N 167-ФЗ и еще не переданных в ПФР или другие фонды.

К доходам, полученным от размещения пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов, кроме доходов, предусмотренных ст. 249 и 250 НК РФ, в частности, относятся доходы от размещения средств пенсионных резервов в ценные бумаги, осуществления инвестиций и других вложений, установленных законодательством о негосударственных пенсионных фондах, определяемые в порядке, установленном настоящим Кодексом для соответствующих видов доходов.

Размещение средств пенсионных резервов и инвестирование средств пенсионных накоплений осуществляются с целью:

- обеспечения сохранности вышеуказанных средств;

- обеспечения доходности, диверсификации и ликвидности инвестиционных портфелей;

- определения инвестиционной стратегии на основе объективных критериев, поддающихся количественной оценке;

- учета надежности ценных бумаг;

- обеспечения информационной открытости процесса размещения средств пенсионных резервов и инвестирования средств пенсионных накоплений для фонда, его вкладчиков, участников и застрахованных лиц;

- обеспечения прозрачности процесса размещения средств пенсионных резервов и инвестирования средств пенсионных накоплений для органов государственного, общественного надзора и контроля, специализированного депозитария и подконтрольности им;

- профессионального управления инвестиционным процессом.

Средства пенсионных накоплений могут быть инвестированы только в активы, разрешенные для инвестирования таких средств в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2002 N 111-ФЗ "Об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии в Российской Федерации" (далее - Закон N 111-ФЗ).

Согласно п. 2 ст. 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 настоящего Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно.

Полученный от размещения пенсионных резервов доход включает следующие составляющие:

- доходы от реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения), обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определенные в соответствии с условиями договора реализации либо выбытия (в том числе погашения) (ст. 280, 281, 329 НК РФ).

При этом доходы от реализации или иного выбытия (в том числе погашения) государственных и муниципальных ценных бумаг учитываются без процентного (купонного) дохода, приходящегося на время владения налогоплательщиком этими ценными бумагами, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги (ст. 281 НК РФ).

Доходы от реализации или иного выбытия (в том числе погашения) негосударственных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определяются исходя из цены реализации или иного выбытия (в том числе погашения) таких ценных бумаг, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом. При этом в доходы от реализации или иного выбытия (в том числе погашения) ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (п. 2 ст. 280 НК РФ);

- доходы от реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения), не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (ст. 280, 281, 329 НК РФ).

При этом доходы от реализации или иного выбытия (в том числе погашения) государственных и муниципальных ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, учитываются без процентного (купонного) дохода, приходящегося на время владения налогоплательщиком этими ценными бумагами, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги (ст. 281 НК РФ).

Доходы от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения), не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определяются исходя из цены реализации или иного выбытия таких ценных бумаг, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом. При этом в доходы налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (п. 2 ст. 280 НК РФ);

- доходы, полученные в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, облагаемые по ставке 15%.

Доходы в виде процентов определяются в соответствии с п. 5 и 7 ст. 328 НК РФ;

- доходы, полученные от долевого участия в других организациях;

- доходы негосударственного пенсионного фонда в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, налог по которым удерживается налоговым агентом по ставке 9%;

- доходы негосударственного пенсионного фонда в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, а также доходы в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, и доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года;

- доходы, полученные от осуществления других инвестиций (вложений), в частности, доход, полученный от реализации имущества (п. 1 ст. 249 НК РФ), начисленные доходы по договорам банковского вклада (ст. 250 НК РФ), а также доходы в виде процентов, полученные на сумму остатков средств пенсионных резервов, находящихся на банковских счетах негосударственного пенсионного фонда.

В целях налогообложения доход, полученный от размещения пенсионных резервов, определяется как положительная разница между полученным доходом от размещения пенсионных резервов и доходом, рассчитанным исходя из ставки рефинансирования Банка России и суммы размещенного резерва, с учетом времени фактического размещения, за исключением дохода, размещенного на солидарных пенсионных счетах, по итогам налогового периода.

Что же понимается под размещенным пенсионным резервом? Это сумма размещенных пенсионных резервов за отчетный период, а также остатки страхового резерва, сформированного на 1 января 2002 года, подлежащие инвестированию самостоятельно негосударственным пенсионным фондом или через доверительного управляющего в отчетном (налоговом) периоде. Начиная с 1 января 2003 года сумма размещенных пенсионных резервов включает резерв покрытия пенсионного обеспечения и страховой резерв согласно п. 2 ст. 18 Закона N 75-ФЗ.

Таким образом, согласно льготному порядку налогообложения доход от размещения пенсионных резервов уменьшается на суммы размещенного резерва, с учетом времени фактического размещения при условии размещения вышеуказанных средств по пенсионным счетам, умноженные на ставку рефинансирования, только при размещении по решению фонда на именных счетах в течение налогового (отчетного) периода.

Доход негосударственного пенсионного фонда, рассчитанный исходя из ставки рефинансирования Банка России и суммы размещенного резерва, определяется следующим образом:

     i=1

     SUMP x ставка ЦБi   x  кол-во днейi  x  n дней,

     i=n

где Р - сумма пенсионных резервов за отчетный период, а также остатки страхового резерва, сформированного на 1 января 2002 года, подлежащие инвестированию самостоятельно негосударственным пенсионным фондом или через доверительного управляющего в отчетном (налоговом) периоде (строка 100 Листа 09 Декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом МНС России от 11.11.2003 N БГ-3-02/614, далее - Декларация);

- ставка рефинансирования Банка России;

- количество дней отчетного периода, в течение которых ставка рефинансирования оставалась постоянной;

n - количество дней отчетного периода.

Пример.

Сумма пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда за 9 месяцев 2004 года составляла 30 млн руб.

Ставка рефинансирования Банка России на начало года - 16% годовых.

С 15 января 2004 года ставка рефинансирования Банка России составляла 14% годовых, с 15 июня 2004 года - 13% годовых.

Доход негосударственного пенсионного фонда, рассчитанный исходя из ставки рефинансирования Банка России и суммы размещенного резерва за 9 месяцев 2004 года, составлял 4,25 млн руб.:

       16      14           14      152            13      108

30 x  ---- x  ---- + 30 x  ----  x ----  + 30 x   ----  x ----  =  30 x

       100     366          100     366            100     366

0,16 x 0,04 + 30 x 0,14 x 0,41 + 30 x 0,13 x 0,30.

В 2004 году ставка рефинансирования менялась три раза:

- до 15.01.2004 - 16% (14 дн.);

- до 15.06.2004 - 14% (152 дн.);

- с 15.06.2004 - 13% (108 дн.).

К доходам, полученным от уставной деятельности негосударственных пенсионных фондов, кроме доходов, предусмотренных ст. 249 и 250 НК РФ, в частности, относятся отчисления от дохода от размещения пенсионных резервов, направленных на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, осуществляемые в соответствии с законодательством о негосударственных пенсионных фондах.

Собственное имущество негосударственного пенсионного фонда подразделяется на имущество, предназначенное для обеспечения уставной деятельности фонда, на пенсионные резервы и пенсионные накопления.

Имущество, предназначенное для обеспечения уставной деятельности фонда, образуется за счет:

- совокупного вклада учредителей (вклада учредителя);

- целевых взносов вкладчиков, части дохода фонда от размещения пенсионных резервов и инвестирования средств пенсионных накоплений;

- части сумм пенсионных взносов, если право фонда на направление части соответствующих взносов на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, и покрытие административных расходов предусмотрено правилами фонда и соответствующим договором. При этом предельный размер части суммы пенсионного взноса не может превышать 3% общей суммы взноса;

- дохода фонда от использования, в том числе размещения, имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда;

- благотворительных взносов и других законных поступлений.

Доходы, полученные от уставной деятельности фондов, а также доходы, предусмотренные п. 3 ст. 295 НК РФ, являются доходами от реализации или внереализациоными доходами в соответствии со ст. 249, 250 НК РФ.

Совокупная сумма расходов негосударственного пенсионного фонда, связанная с обеспечением уставной деятельности фонда, определяется в соответствии со ст. 254-269 и 296 НК РФ.

Доходы и расходы, связанные с обеспечением уставной деятельности фонда (доходы от реализации имущества и т.д.), отражаются соответственно в строках 010 и 020 Листа 02 Декларации.

Согласно подпунктам 5 и 6 п. 2 ст. 251 НК РФ целевыми поступлениями негосударственных пенсионных фондов, не учитываемыми в целях налогообложения прибыли, признаются совокупный вклад учредителей негосударственных пенсионных фондов и пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда.

Целевые поступления отражаются негосударственным пенсионным фондом в Отчете о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования (Лист 10 Декларации).

При нецелевом использовании таких средств с момента, когда негосударственный фонд фактически использовал их не по целевому назначению (нарушил условия предоставления этих средств), они признаются доходом негосударственного пенсионного фонда и для целей налогообложения подлежат включению в состав внереализационных доходов с отражением по строке 030 Листа 02 Декларации.

Доход, полученный от размещения средств пенсионных резервов, направляется на пополнение средств пенсионных резервов, на покрытие расходов, связанных с обеспечением уставной деятельности фонда, и на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда.

Доход, полученный от инвестирования средств пенсионных накоплений, направляется на пополнение средств пенсионных накоплений, на покрытие расходов, связанных с обеспечением уставной деятельности фонда, и на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда.

Покрытие расходов, связанных с обеспечением уставной деятельности фонда, осуществляется также за счет использования имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, и дохода, полученного от размещения средств пенсионных резервов и инвестирования средств пенсионных накоплений.

Согласно ст. 17 Закона N 75-ФЗ имущество, предназначенное для обеспечения уставной деятельности негосударственного пенсионного фонда, образуется в том числе за счет части сумм пенсионных взносов, если право фонда на направление части соответствующих взносов на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, и покрытие административных расходов предусмотрено правилами фонда и соответствующим договором. При этом предельный размер части суммы пенсионного взноса не может превышать 3% суммы взноса.

В соответствии с подпунктом 6 п. 2 ст. 251 НК РФ к вышеуказанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда.

Таким образом, пенсионные взносы, направленные на формирование пенсионных резервов (не менее 97%), являются пенсионными взносами, формируемыми в полном размере в соответствии со ст. 17 Закона N 75-ФЗ, и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с подпунктом 6 п. 2 ст. 251 НК РФ.

14) в статье 296:

пункт 1 изложить в следующей редакции:

"1. Для негосударственных пенсионных фондов раздельно определяются расходы, связанные с получением дохода от размещения пенсионных резервов, расходы, связанные с получением дохода от инвестирования пенсионных накоплений, и расходы, связанные с обеспечением уставной деятельности указанных фондов.";

пункт 2 дополнить подпунктом 4 следующего содержания:

"4) отчисления на формирование страхового резерва, осуществляемые в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах и в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, до достижения установленного советом фонда негосударственного пенсионного обеспечения размера страхового резерва, но не более 50 процентов величины резервов покрытия пенсионных обязательств.";

в пункте 3:

подпункт 1 изложить в следующей редакции:

"1) вознаграждения за оказание услуг по заключению договоров негосударственного пенсионного обеспечения и договоров обязательного пенсионного страхования в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах;";

дополнить подпунктом 3.1 следующего содержания:

"3.1) вознаграждение за услуги по ведению пенсионных счетов в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах;";

дополнить пунктом 4 следующего содержания:

"4. К расходам, связанным с получением дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных на финансирование накопительной части трудовой пенсии, кроме расходов, указанных в статьях 254-269 настоящего Кодекса (с учетом ограничений, предусмотренных законодательством Российской Федерации о негосударственном пенсионном обеспечении), относятся:

1) расходы, связанные с получением дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, включая вознаграждения управляющей компании, специализированному депозитарию, иным профессиональным участникам рынка ценных бумаг;

2) обязательные расходы, связанные с хранением, поддержанием в рабочем состоянии и оценкой в соответствии с законодательством Российской Федерации имущества, в которое инвестированы средства пенсионных накоплений;

3) отчисления от дохода, полученного от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных на формирование накопительной части трудовой пенсии, которые направлены на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, и которые осуществляются в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах.";

Для негосударственных пенсионных фондов раздельно определяются расходы, связанные с получением дохода от размещения пенсионных резервов, расходы, связанные с получением дохода от инвестирования пенсионных накоплений, и расходы, связанные с обеспечением уставной деятельности указанных фондов.

К расходам, связанным с получением дохода от размещения пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов, кроме расходов, указанных в ст. 254-269 НК РФ (с учетом ограничений, предусмотренных законодательством Российской Федерации о негосударственном пенсионном обеспечении), относятся:

1) расходы, связанные с получением дохода от размещения пенсионных резервов, включая вознаграждения управляющей компании, депозитария, профессиональных участников рынка ценных бумаг;

2) обязательные расходы, связанные с хранением, поддержанием в рабочем состоянии и оценкой в соответствии с законодательством Российской Федерации имущества, в которое размещены пенсионные резервы;

3) отчисления на формирование имущества, предназначенного в обеспечение осуществления уставной деятельности этих фондов в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываемые в составе расходов.

Размер отчислений на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности негосударственного пенсионного фонда и покрытия расходов, связанных с обеспечением уставной деятельности фонда, не должен превышать в сумме 15% дохода, полученного от размещения средств пенсионных резервов.

Данные отчисления определяются исходя из показателей бухгалтерского учета.

Для обеспечения устойчивости исполнения обязательств перед участниками фонд создает страховой резерв.

Нормативный размер страхового резерва и порядок его формирования и использования устанавливаются уполномоченным федеральным органом.

Размещение страхового резерва осуществляется в порядке, предусмотренном для размещения пенсионных резервов.

К расходам, связанным с обеспечением уставной деятельности негосударственных пенсионных фондов, кроме расходов, указанных в ст. 254-269 НК РФ (с учетом ограничений, предусмотренных законодательством Российской Федерации о негосударственном пенсионном обеспечении), относятся:

- вознаграждения за оказание услуг по заключению договоров негосударственного пенсионного обеспечения и договоров обязательного пенсионного страхования в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах;

- оплата услуг актуариев;

- оплата услуг по изготовлению пенсионных свидетельств (полисов), бланков строгой отчетности, квитанций и иных подобных документов;

- вознаграждение за услуги по ведению пенсионных счетов в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах.

Пенсионный счет - это форма аналитического учета, отражающая обязательства фонда перед вкладчиками, участниками или застрахованными лицами.

Негосударственный пенсионный фонд обязан обеспечивать сохранность документов по пенсионным счетам негосударственного пенсионного обеспечения в течение трех лет начиная со дня исполнения своих обязательств по пенсионному договору.

Негосударственный пенсионный фонд обязан обеспечивать сохранность документов по пенсионным счетам накопительной части трудовой пенсии в течение всей жизни застрахованного лица, а после его смерти - в течение срока, предусмотренного порядком хранения пенсионных дел в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Учет средств пенсионных накоплений для финансирования накопительной части трудовой пенсии в негосударственном пенсионном фонде ведется на пенсионном счете накопительной части трудовой пенсии застрахованного лица.

Идентификация застрахованного лица осуществляется по страховому номеру, присвоенному индивидуальному лицевому счету застрахованного лица в системе индивидуального (персонифицированного) учета ПФР, который одновременно является составной частью номера пенсионного счета накопительной части трудовой пенсии.

Одному застрахованному лицу в негосударственном пенсионном фонде может быть открыт только один пенсионный счет накопительной части трудовой пенсии.

Негосударственный пенсионный фонд обязан вести обособленный учет операций, связанных с пенсионными накоплениями для финансирования накопительной части трудовой пенсии. Для осуществления операций со средствами пенсионных накоплений негосударственный пенсионный фонд открывает отдельные банковские счета в кредитной организации, удовлетворяющей требованиям Закона N 111-ФЗ.

Порядок ведения пенсионных счетов накопительной части трудовой пенсии определяется страховыми правилами негосударственного пенсионного фонда, которые устанавливают стандарты учета, обеспечивающие сопоставимость со стандартами учета средств пенсионных накоплений в специальной части лицевого счета застрахованного лица в соответствии с требованиями Федерального закона "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования".

Негосударственный пенсионный фонд вправе самостоятельно осуществлять ведение пенсионных счетов накопительной части трудовой пенсии либо заключать договоры на оказание услуг по ведению пенсионных счетов с другими организациями. Оплата вышеуказанных услуг осуществляется за счет имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, и части дохода, полученного от инвестирования средств пенсионных накоплений, направляемого на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда.

Негосударственный пенсионный фонд обязан вести учет пенсионных накоплений отдельно от других операций.

Негосударственный пенсионный фонд ежегодно проводит сверку информации о размере средств пенсионных накоплений, учтенных на пенсионных счетах накопительной части трудовой пенсии, нарастающим итогом с общим объемом средств пенсионных накоплений негосударственного пенсионного фонда, включая сверку за прошедший финансовый год.

По результатам сверки формируются отчетные документы, представляемые в уполномоченный федеральный орган.

Негосударственные пенсионные фонды организуют размещение средств пенсионных резервов через управляющую компанию (управляющие компании), которая (которые) должна (должны) способами, предусмотренными гражданским законодательством Российской Федерации, обеспечить возврат переданных ей (им) негосударственным пенсионным фондом средств пенсионных резервов по договорам доверительного управления.

Оказание услуг по хранению сертификатов ценных бумаг и (или) учету и переходу прав на ценные бумаги, в которые размещены средства пенсионных резервов, а также ежедневный контроль за соблюдением негосударственными пенсионными фондами и управляющими компаниями ограничений на размещение средств пенсионных резервов, правил размещения средств пенсионных резервов, состава и структуры пенсионных резервов и требований по инвестированию средств пенсионных накоплений, которые установлены законодательными и другими нормативными правовыми актами, осуществляются специализированным депозитарием фонда на основании договора об оказании услуг специализированного депозитария.

К расходам, связанным с получением дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных на финансирование накопительной части трудовой пенсии, кроме расходов, указанных в ст. 254-269 НК РФ, относятся:

- вознаграждения управляющей компании, специализированному депозитарию, иным профессиональным участникам рынка ценных бумаг.

По договору доверительного управления средствами пенсионных накоплений фонд передает доверительному управляющему средства пенсионных накоплений в доверительное управление, а доверительный управляющий обязуется осуществлять управление средствами пенсионных накоплений в соответствии с требованиями Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) в целях обеспечения права застрахованных лиц на накопительную часть трудовой пенсии.

Доверительный управляющий имеет право на вознаграждение, установленное договором доверительного управления средствами пенсионных накоплений, а также на возмещение разумных необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении этими средствами, в пределах, установленных договором.

Договор доверительного управления средствами пенсионных накоплений заключается на срок не более 15 лет.

Вознаграждение специализированному депозитарию и управляющим компаниям выплачивается за счет доходов от инвестирования средств пенсионных накоплений. Предельный размер вознаграждения управляющей компании определяется в соответствии со ст. 16 Закона N 111-ФЗ.

Размер оплаты необходимых расходов специализированного депозитария и управляющих компаний устанавливается договорами о доверительном управлении и договорами об оказании услуг специализированного депозитария. Суммарный годовой размер оплаты необходимых расходов специализированного депозитария, управляющих компаний и других участников отношений по обязательному пенсионному страхованию, вовлеченных в процесс инвестирования средств пенсионных накоплений, не может превышать 1,1% средней стоимости чистых активов негосударственного пенсионного фонда за тот же период, в том числе размер оплаты услуг специализированного депозитария - 0,1% рассчитанной таким образом стоимости чистых активов;

- обязательные расходы, связанные с хранением, поддержанием в рабочем состоянии и оценкой в соответствии с законодательством Российской Федерации имущества, в которое инвестированы средства пенсионных накоплений;

- отчисления от дохода, полученного от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных на формирование накопительной части трудовой пенсии, которые направлены на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, и которые осуществляются в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах.

15) абзац первый пункта 1 статьи 321.1 изложить в следующей редакции:

"1. Налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, или получающие средства в виде оплаты медицинских услуг, оказанных гражданам в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.";

16) статью 330 дополнить частью восьмой следующего содержания:

"Доход налогоплательщика, осуществляющего обязательное медицинское страхование, в виде средств, полученных от территориальных фондов обязательного медицинского страхования, признается на дату перечисления указанных средств, определенную договором финансирования, в размере, определяемом исходя из порядка финансирования, указанного в таком договоре.";

В соответствии с п. 3 Положения о страховых медицинских организациях основной задачей страховых медицинских организаций, осуществляющих ОМС, является проведение ОМС посредством оплаты медицинской помощи, предоставляемой согласно территориальной программе ОМС и договорам ОМС, и осуществления контроля за объемом и качеством медицинских услуг.

В соответствии со ст. 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Взаимоотношения страхователя и страховой медицинской организации при ОМС осуществляются на основании договора.

Форма Типового договора обязательного медицинского страхования неработающих граждан утверждена постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 11.10.1993 N 1018 "О мерах по выполнению Закона Российской Федерации "О внесении изменений и дополнений в Закон РСФСР "О медицинском страховании граждан в РСФСР".

ТФОМС финансирует страховую медицинскую организацию на основании договора ТФОМС со страховой медицинской организацией.

Финансирование ОМС осуществляется по дифференцированным подушевым нормативам, определяемым в соответствии с Порядком определения подушевых нормативов финансирования Территориальной программы обязательного медицинского страхования, являющимся приложением 1 к Временному порядку финансового взаимодействия и расходования средств в системе обязательного медицинского страхования граждан, утвержденному Федеральным фондом обязательного медицинского страхования 05.04.2001 N 1518/21-1 по согласованию с Минздравом России от 06.04.2001 N 2510/3586-01-34 и Минфином России от 27.04.2001 N 12-03-14.

ТФОМС доводит до сведения страховых медицинских организаций дифференцированные подушевые нормативы в течение 10 дней со дня их пересмотра и утверждения.

Договор ТФОМС со страховой медицинской организацией заключается на основе Типового договора территориального фонда обязательного медицинского страхования со страховой медицинской организацией (приложение к Типовым правилам*(2)) (далее - Типовой договор) и регулирует взаимоотношения ТФОМС и страховой медицинской организации.

В соответствии с Типовым договором фонд принимает на себя обязательства по финансированию деятельности страховщика в объеме зачисленных финансовых средств по заключенным им договорам ОМС граждан и/или по финансированию деятельности страховщика по обеспечению необходимыми лекарственными средствами отдельных категорий граждан по регулируемым ценам.

Страховщик принимает на себя обязательства использовать полученные финансовые средства в соответствии с их целевым назначением и условиями настоящего договора.

Страховщик осуществляет ОМС граждан с соблюдением действующего законодательства, территориальных Правил обязательного медицинского страхования граждан и других утвержденных в установленном порядке нормативных документов.

Страховщик оплачивает по согласованным в установленном порядке тарифам медицинские услуги, предусмотренные Территориальной программой обязательного медицинского страхования.

Страховщик оплачивает дополнительную бесплатную медицинскую помощь, предусматривающую обеспечение необходимыми лекарственными средствами по рецептам врача (фельдшера) отдельных категорий граждан при оказании амбулаторно-поликлинической помощи на основе Перечня лекарственных средств.

Страховщик осуществляет контроль объема, сроков и качества медицинских услуг, оказанных застрахованным. Плановые проверки проводятся в соответствии с графиком проверок, согласованным с органом управления здравоохранением субъекта Российской Федерации.

В соответствии со ст. 330 НК РФ при учете расходов методом начисления страховые выплаты по договору, подлежащие выплате согласно условиям вышеуказанного договора, включаются в состав расходов на дату возникновения у налогоплательщика - страховой организации обязательства по выплате страхового возмещения в пользу страхователя либо застрахованных лиц (при страховании ответственности - выгодоприобретателя) по фактически наступившему страховому случаю, выраженного в абсолютной денежной сумме, которая должна быть рассчитана в соответствии с законодательством Российской Федерации и правилами страхования.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ документами, подтверждающими возникновение у страховой организации обязательства по осуществлению страховой выплаты, могут быть:

- двусторонний акт о наступлении страхового случая, подписываемый с медицинским учреждением или другим лицом, оказывающим услуги (выполняющим работы) по предмету договора страхования;

- любые другие документы, содержащие согласие (акцепт) налогоплательщика произвести страховую выплату и удовлетворяющие требованиям, предъявляемым к первичным документам.

Перечень документов, являющихся основанием для осуществления страховой выплаты, должен быть отражен в учетной политике страховой организации.

Так, например, в договоре о финансировании ОМС может быть предусмотрено, что фонд обязан оплачивать медицинскую помощь, оказанную застрахованным страховщиком жителям территорий, указанных в объеме программы ОМС. Данная помощь оказывается на принципах все-общности ОМС в соответствии с условиями заключенных фондом с медицинским учреждением договоров "На оплату лечебно-профилактической помощи (медицинских услуг) по обязательному медицинскому страхованию".

Учитывая вышеизложенное, у медицинского учреждения при определении налоговой базы по налогу на прибыль доходом будут признаваться суммы, указанные в расчетных документах на оплату медицинской помощи лечебно-профилактических учреждений по поручению страховщика (с учетом корректировки) и затем фактически полученные от страховой медицинской организации, осуществляющей ОМС.

17) в подпункте 1 пункта 1 статьи 333.27 слова "подпунктом 6" заменить словами "подпунктом 5";

18) пункт 1 статьи 333.29 признать утратившим силу.

Статья 2

Признать утратившими силу:

1) абзацы десятый, одиннадцатый, двадцать четвертый-двадцать седьмой пункта 41 статьи 1 Федерального закона от 29 мая 2002 года N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026);

2) абзац двести девятнадцатый пункта 5 статьи 2 Федерального закона от 2 ноября 2004 года N 127-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 45, ст. 4377).

Статья 3

1. Настоящий Федеральный закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года, за исключением положений, для которых настоящим Федеральным законом предусмотрен иной порядок вступления в силу.

2. Пункт 4 и абзацы четвертый и пятый пункта 7 статьи 1 настоящего Федерального закона вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования настоящего Федерального закона и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.

3. Пункт 5, абзацы третий - шестой пункта 6, пункт 8, абзац второй пункта 10, пункты 12, 15 и 16 статьи 1 настоящего Федерального закона вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования настоящего Федерального закона и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 года.

4. Абзацы двенадцатый и тринадцатый пункта 6 и пункт 11 статьи 1 настоящего Федерального закона вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования настоящего Федерального закона и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 июля 2003 года.

5. Абзацы четвертый и пятый пункта 3, абзацы десятый и одиннадцатый пункта 6 статьи 1 настоящего Федерального закона вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования настоящего Федерального закона и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2004 года.

6. Пункт 1, абзацы седьмой и восьмой пункта 6 и абзацы третий - пятый пункта 10 статьи 1 настоящего Федерального закона вступают в силу с 1 января 2006 года.

Статья 4

Установить, что с 1 января 2006 года расходы, предусмотренные пунктом 4 статьи 296 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (дополненным настоящим Федеральным законом), не уменьшают налоговую базу при расчете негосударственными пенсионными фондами налога на прибыль организаций.

М.В. Романова,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 4, 5, апрель, май, 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Для удобства пользования текст настоящего Федерального закона и комментарий к нему объединены; при этом текст Закона выделен полужирным шрифтом, текст комментария - светлым курсивом.

*(2) Типовые правила обязательного медицинского страхования граждан, утвержденные Федеральным фондом обязательного медицинского стархования от 03.10.2003 N 3856/30-3/и (в ред. от 24.11.2004 N 74)