Налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей (И.Н. Давыдова, "Налоговый вестник", N 5, май 2005 г.)

Налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей

Налогообложение доходов членов крестьянских (фермерских) хозяйств

В соответствии с п. 2 ст. 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) переход на уплату единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.1 Кодекса. Согласно п. 5 ст. 346.1 НК РФ правила, предусмотренные данной главой Кодекса, распространяются на крестьянские (фермерские) хозяйства.

Пунктом 3 ст. 1 Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (далее - Закон N 74-ФЗ) определено, что крестьянское (фермерское) хозяйство осуществляет деятельность без образования юридического лица. В соответствии со ст. 4 Закона N 74-ФЗ граждане, изъявившие желание создать крестьянское (фермерское) хозяйство, заключают между собой соглашение. Соглашение о создании крестьянского (фермерского) хозяйства должно содержать сведения о признании главой этого хозяйства одного из его членов.

Согласно ст. 5 Закона N 74-ФЗ крестьянское (фермерское) хозяйство считается созданным со дня его государственной регистрации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

При этом п. 2 ст. 23 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) установлено, что глава этого крестьянского (фермерского) хозяйства признается предпринимателем с момента государственной регистрации этого хозяйства.

В соответствии с п. 2 постановления Правительства РФ от 16.10.2003 N 630 государственная регистрация крестьянского (фермерского) хозяйства осуществляется в порядке, установленном для государственной регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей.

Для индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, уплата ЕСХН, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности индивидуальных предпринимателей за налоговый период, заменяет уплату налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ и Таможенным кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога. При этом индивидуальный предприниматель обязан уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Налоговым периодом по ЕСХН признается календарный год, отчетным периодом - полугодие.

Плательщики ЕСХН обязаны представлять в налоговые органы налоговые декларации по окончании налогового и отчетного периодов. При этом индивидуальные предприниматели представляют декларации по ЕСХН по итогам календарного года и уплачивают налог не позднее 30 апреля следующего года, а по итогам полугодия - не позднее 25 дней со дня окончания полугодия.

Объектом обложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. Порядок определения доходов и расходов установлен ст. 346.5 НК РФ.

Следовательно, глава крестьянского (фермерского) хозяйства, перешедший на уплату ЕСХН, в представляемых им налоговых декларациях определяет налоговую базу по ЕСХН за отчетный или налоговый период по результатам деятельности крестьянского (фермерского) хозяйства в целом.

В соответствии со ст. 15 Закона N 74-ФЗ каждый член крестьянского (фермерского) хозяйства имеет право на часть доходов, полученных от деятельности этого хозяйства в денежной и (или) натуральной форме, плодов, продукции [личный доход каждого члена крестьянского (фермерского) хозяйства]. Размер и форма выплаты личного дохода каждому члену крестьянского (фермерского) хозяйства определяются по соглашению между членами этого хозяйства. При этом члены крестьянского (фермерского) хозяйства не являются плательщиками ЕСХН, а полученные ими доходы не являются объектом обложения налогом на доходы физических лиц.

Согласно п. 14 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, - в течение пяти лет, считая с года регистрации вышеуказанного хозяйства.

Данное положение НК РФ применяется к доходам тех членов крестьянского (фермерского) хозяйства, в отношении которых такая норма ранее не применялась.

Несмотря на то что глава крестьянского (фермерского) хозяйства не является работодателем по отношению к другим членам крестьянского (фермерского) хозяйства, он производит выплаты другим членам крестьянского (фермерского) хозяйства и в связи с этим на основании ст. 226 НК РФ признается налоговым агентом.

Согласно ст. 226 НК РФ налоговый агент обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц.

Согласно ст. 230 НК РФ глава крестьянского (фермерского) хозяйства должен представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц за налоговый период и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным.

Учитывая вышеизложенное, члены крестьянского (фермерского) хозяйства, переведенного на уплату ЕСХН, вправе пользоваться льготой, предусмотренной п. 14 ст. 217 НК РФ.

Налогообложение индивидуальных предпринимателей,
занимающихся игорным бизнесом

Статьей 365 НК РФ установлено, что плательщиками налога на игорный бизнес признаются организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса.

Согласно п. 9 ст. 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков-организаций доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу.

В соответствии со ст. 207 НК РФ физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, признаются плательщиками налога на доходы физических лиц.

Согласно подпункту 10 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

Перечень доходов физических лиц, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц, указан в ст. 217 НК РФ.

Доходы, полученные индивидуальными предпринимателями при осуществлении игорного бизнеса, не названы в ст. 217 НК РФ в числе доходов, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц.

Следовательно, индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса, являются плательщиками налога на доходы физических лиц. Для индивидуальных предпринимателей, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, ставка налога на доходы физических лиц в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, составляет 13%.

Статьей 221 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц индивидуальные предприниматели вправе получить профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

Сумма налога на игорный бизнес, фактически уплаченная индивидуальным предпринимателем в отчетном налоговом периоде, учитывается в составе расходов, принимаемых к вычету при исчислении налога на доходы физических лиц.

Место подачи налоговой декларации

Индивидуальный предприниматель, занимающийся образовательной деятельностью и проживающий в г. Курске, планирует организовать групповые музыкальные занятия с детьми и взрослыми по музыке в г. Москве. Где он должен подавать декларации по налогу на доходы и уплачивать налог на доходы физических лиц?

Согласно п. 2 ст. 227 НК РФ индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют суммы налога на доходы физических лиц, подлежащие уплате в соответствующий бюджет. Налоговая база для исчисления налога на доходы физических лиц определяется на основании данных Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций, примерная форма которой приведена в Приложении к Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденному совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430. При этом налоговая база по доходам, полученным от предпринимательской деятельности, определяется в соответствии со ст. 210 НК РФ как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму полагающихся налогоплательщику стандартных, социальных, имущественных и профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 настоящего Кодекса. Для индивидуальных предпринимателей, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, ставка налога в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, составляет 13%.

Согласно п. 5 ст. 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета (месту жительства) налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц. Учитывая то, что индивидуальный предприниматель состоит на налоговом учете в инспекции ФНС России по г. Курску, он должен представлять декларацию по налогу на доходы физических лиц в налоговый орган по месту учета (жительства). Налоговая декларация представляется налогоплательщиками, указанными в ст. 227 НК РФ, не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 229 Кодекса). Согласно ст. 216 НК РФ налоговым периодом для них признается календарный год.

В случае появления в течение года у индивидуальных предпринимателей доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, они обязаны представить налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц с указанием суммы предполагаемого дохода от данной деятельности в текущем налоговом периоде в налоговый орган в пятидневный срок по истечении месяца со дня появления таких доходов. При этом сумма предполагаемого дохода определяется налогоплательщиком. На основании суммы предполагаемого дохода, указанного в декларации по налогу на доходы, налоговый орган производит исчисление сумм авансовых платежей.

В случае прекращения предпринимательской деятельности до конца налогового периода налогоплательщики обязаны согласно п. 3 ст. 229 НК РФ в пятидневный срок со дня прекращения такой деятельности представить налоговую декларацию о фактически полученных доходах в текущем налоговом периоде.

Общая сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая уплате в бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией по налогу на доходы физических лиц, уплачивается по месту учета индивидуального предпринимателя в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогообложение доходов иностранных граждан

Российская организация собирается принять на работу гражданку Украины, получившую в установленном законодательством Российской Федерации порядке разрешение на временное проживание. Как осуществляется налогообложение доходов гражданки Украины?

Согласно ст. 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно ст. 11 НК РФ налоговыми резидентами Российской Федерации являются физические лица, которые находятся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.

В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно подпункту 6 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся в том числе вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

В соответствии со ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную с учетом особенностей, предусмотренных вышеназванной статьей Кодекса.

Указанные в п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций, коллегии адвокатов, адвокатские бюро и юридические консультации в Российской Федерации именуются налоговыми агентами.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, а при невозможности - в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета об этом и о сумме задолженности налогоплательщика.

В соответствии со ст. 224 НК РФ в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, налоговая ставка устанавливается в размере 30%. При этом предоставление налоговых вычетов, установленных ст. 218-221 НК РФ, не предусмотрено.

Налог на доходы физических лиц по доходам, выплачиваемым иностранным работникам, исчисляется и удерживается налоговыми агентами по ставке 30% до момента уточнения налогового статуса иностранного работника.

Как следует из ситуации, гражданка Украины, получившая разрешение на временное проживание, собирается заключить трудовой договор с российской организацией. Согласно ст. 2 и 6 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" разрешение на временное проживание - это подтверждение права иностранного гражданина или лица без гражданства временно проживать в Российской Федерации до получения вида на жительство. Срок действия разрешения на временное проживание составляет три года.

Если срок пребывания гражданки Украины в Российской Федерации не превышает 183 дней, налоговый агент обязан удерживать налог с выплачиваемых ей доходов по ставке 30% до момента уточнения налогового статуса. На дату, следующую после истечения 183 дней пребывания в Российской Федерации иностранного гражданина, производится уточнение налогового статуса налогоплательщика. Если иностранный работник по итогам уточнения налогового статуса становится налоговым резидентом Российской Федерации, налоговый агент, являющийся источником доходов для такого работника, производит перерасчет налоговой базы по налогу на доходы физических лиц по налоговой ставке 13% как для налоговых резидентов Российской Федерации с начала налогового периода. Суммы налога, излишне удержанные налоговым агентом в период применения ставки 30%, должны быть зачтены в счет предстоящих платежей по налогу на доходы физических лиц либо возвращены налогоплательщику налоговым агентом.

Иностранные граждане считаются налоговыми резидентами Российской Федерации на начало очередного налогового периода, если они имели статус налогового резидента Российской Федерации на конец года, предшествовавшего календарному.

В таких случаях налоговые агенты вправе исчислить налог с доходов таких работников по ставке 13%.

Поэтому при продолжении трудовых отношений в следующем году налогообложение доходов, выплачиваемых гражданке Украины, будет производиться по ставке 13%.

И.Н. Давыдова

"Налоговый вестник", N 5, май 2005 г.