Служебный подлог (Н.И. Лейман, "Бюджетный учет", N 3, март 2005 г.)

Служебный подлог

Служебный подлог - самое распространенное преступление среди бухгалтеров бюджетной сферы. После внесения изменений в Уголовный кодекс РФ, связанных с криминализацией ответственности за нецелевое расходование бюджетных средств, подлог стал еще опасней.

На юридическом языке исправление официальных документов в корыстных целях называется подлогом (ст. 292 "Служебный подлог" УК РФ). Заподозрить наличие подлога может как руководитель учреждения, так и проверяющие из финансового надзора, пришедшего на смену контрольно-ревизионным управлениям.

Если внешне подложный документ выглядит идеально или нет возможности установить, кто именно совершил подлог, за дело берутся эксперты-криминалисты из подразделений МВД. Для того чтобы собрать доказательную базу преступления, следователь задействует специалистов по судебной экспертизе самых различных направлений: бухгалтерского, почерковедческого, компьютерно-технического и т. д.

Рассмотрим два случая из практики экспертов-криминалистов.

Рукописные документы

На исследование в отдел бухгалтерских экспертиз одного из сибирских экспертно-криминалистических центров УВД были переданы кассовые документы и мемориальные ордера районной больницы. При визуальном осмотре эксперт не обнаружил следов подчисток в кассовых документах и занялся проверкой арифметики.

Сличение фамилий работников с кадровыми документами выявило одну вымышленную фамилию. Чтобы проверить арифметику и вывести реальные остатки, эксперту потребовалось несколько дней. В результате он обнаружил неправильный перенос переходящих остатков с одного листа на другой. Трудно поверить, но кассир на конец прошедшего дня ставила одну сумму, а на начало текущего - другую.

Кроме того, оказались завышенными итоги от сложения сумм по расходным кассовым ордерам и занижен приход. Подобные арифметические "ошибки" были обнаружены не только в кассовой книге, но и в расчетно-платежных ведомостях.

Выглядели все эти нарушения, как обычные описки. Например, вместо цифры "3" появлялись очень похожие "8" или "5", вместо "1" - "4", и так далее. В результате расхождения постоянно составляли одни и те же суммы: две, три или пять тысяч рублей. Такие круглые суммы характерны не только для случайных описок, но и для искажений сумм с помощью подчисток и исправлений. Однако ничего подобного при визуальном осмотре найти не удалось.

На первый взгляд, кассир либо преднамеренно, либо по ошибке искажала суммы. И все же бухгалтер-эксперт обратился к специалистам по технической экспертизе, которые обнаружили следы лезвия безопасной бритвы. Причем не только в кассовой книге, но и в расходных кассовых ордерах.

Кассир не предстала перед судом лишь благодаря профессионализму бухгалтера-эксперта. Он заметил, что некоторые кассовые ордера выписаны другим почерком, и изучил их особенно тщательно. На вопрос, кто кроме нее мог выписывать документы, кассир, не задумываясь, ответила: "Только главный бухгалтер".

Выяснилось также, что главный бухгалтер ежедневно проверяла кассовый отчет кассира и на его основании сама производила записи в мемориальный ордер N 1 и в другие регистры бухгалтерского учета. Было решено назначить почерковедческую экспертизу.

Кроме того, на техническую экспертизу были отправлены авансовые отчеты, оформленные на главбуха. Нетрудно догадаться, что в них тоже обнаружили подчистки.

"Раньше, когда в нашей стране существовали исключительно "ГОСТовские" чернила, - рассказывает Сергей, эксперт-почерковед, исследовавший эти документы, - доказать, что текст дописан, можно было без всяких приборов. На этот счет были разработаны очень подробные методики. Сейчас российский рынок заполонили пасты тайваньского и японского производства, и старые методики не слишком эффективны.

Чтобы определить, сколько паст для ручек было задействовано при написании текста, мы используем видеоспектральный компаратор. Для исследования берем различные крошечные фрагменты текста.

Например, у следователя возникло подозрение, что цифра "0" была исправлена на "8". В этом случае он исследует нижнюю часть цифры "8" и верхнюю. Кроме того, чтобы определить цвет "основной" пасты, исследуют фрагменты цифр или букв, стоящих рядом и в некотором отдалении.

В итоге на мониторе компьютера появляется система координат с двумя графиками. Если они совпадают или почти совпадают, то, возможно, использовалась одна и та же паста. Если нет, то скорее всего имел место подлог документов".

Общая сумма, незаконно полученная главбухом по авансовым отчетам, была невелика - чуть больше 11 тысяч рублей за год. А вот на подчистке кассовых документов и доверенностей аферистка присвоила почти 200 тысяч рублей. Пока почерковеды работали с главбухом, начисто отрицавшей свою вину, бухгалтер-эксперт разбирался в хитросплетении проводок.

Автоматизированный учет

Необходимость в компьютерно-технической экспертизе возникает чаще всего, если бюджетное учреждение не имеет возможности регулярно распечатывать и подписывать бухгалтерские регистры из программы. Если компьютерно-техническая экспертиза обнаружит следы подлога, то указанные в ее заключении документы все равно придется распечатать. Ответственные лица обязаны будут поставить свои подписи. В противном случае эксперт-бухгалтер не сможет составить заключение.

Дело в том, что в бюджетной сфере почти никто не использует электронно-цифровую подпись (ЭКЦ), поэтому информация автоматизированных систем, как правило, не является официальным документом. Юридическую силу она приобретает, лишь когда компьютерную распечатку подпишет главбух или другой бухгалтер, ответственный за конкретный участок работы.

В случае возникновения спорных ситуаций специалистам по бухгалтерским программам придется внимательно исследовать электронный протокол пользователя, выясняя, кто и когда вносил несанкционированные изменения.

Современные учетные программы почти все без исключения обладают способностью фиксировать все действия пользователей. Для этого предназначен специальный "запоминающий" файл.

Рассмотрим работу специалистов по компьютерной экспертизе также на примере проверки кассовых документов. Например, в приложении к проверочному акту эксперт подробно перечисляет все документы, в которых обнаружил дефекты. Прежде всего - кассовые отчеты, в которые "забыли" включить отдельные кассовые чеки.

Перед специалистом отдела компьютерно-технической экспертизы в этом случае скорее всего будут поставлены два вопроса. Вносились ли изменения в базу данных бухгалтерской программы? Если да, то в какое время, в какие документы и какие именно изменения?

Для того чтобы ответить на эти вопросы, эксперту достаточно распечатать электронный протокол пользователя бухгалтерской программы. Если предположения следователя будут верны, то в протоколе будет беспристрастно зафиксирован тот факт, что со всеми "дефектными" документами производились изменения.

Наша справка

Уголовный кодекс РФ: избранное

Согласно статье 292 Уголовного кодекса РФ служебный подлог - это внесение должностным лицом, а также государственным служащим или служащим органа местного самоуправления, не являющимся должностным лицом, заведомо ложных сведений в официальные документы. Внесение в официальные документы исправлений, искажающих их действительное содержание, если эти деяния совершены из корыстной или иной личной заинтересованности, также являются служебным подлогом.

Это нарушение наказывается штрафом в размере до 80 тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до шести месяцев. Виновного могут арестовать на срок от трех до шести месяцев либо лишить свободы на срок до двух лет.

Прибор определения контроля подлинности документов (видеоспектральный компаратор) применяют и в почерковедческой экспертизе, и при исследовании подлинности печатей (штампов), подчисток и чернил, которыми дописан подчищенный текст

Н.И. Лейман,

эксперт журнала "Бюджетный учет"

"Бюджетный учет", N 3, март 2005 г.