Письмо Управления ФНС по г. Москве от 20 мая 2005 г. N 20-12/36640 О порядке налогообложения доходов иностранной компании (резидента Швейцарии), полученных от источника выплаты в РФ в виде процентов за просрочку оплаты поставляемого товара, а также доходов в виде роялти за право использования товарного знака

Письмо Управления ФНС по г. Москве от 20 мая 2005 г. N 20-12/36640

Вопрос: Каков порядок налогообложения доходов иностранной компании (резидента Швейцарии), полученных от источника выплаты в Российской Федерации в виде процентов за просрочку оплаты поставляемого товара, а также доходов в виде роялти за право использования товарного знака?

Ответ: В соответствии со статьей 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в РФ.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признаются доходы, полученные от источников в РФ, которые определяются в соответствии с положениями статьи 309 НК РФ.

В подпункте 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ предусмотрено, что доходы от долговых обязательств любого вида, полученные иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ), относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Статьей 7 части 1 НК РФ установлен приоритет правил и норм международного договора над правилами и нормами российского налогового законодательства.

В отношениях между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией действует Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.95 (далее - Соглашение).

На основании статьи 11 Соглашения проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, в соответствии с законами этого Государства. Но если получатель является фактическим владельцем процентов, то взимаемый таким образом налог не должен превышать 10% от общей суммы процентов. Независимо от предыдущих положений данного пункта в случае любого вида займа, предоставленного банком, такой налог не должен превышать 5% от общей суммы процентов.

В пункте 3 статьи 11 Соглашения предусмотрено, что независимо от указанных выше положений проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, который является фактическим владельцем процентов, облагаются налогом только в этом другом Государстве в размере, в котором такие проценты выплачиваются:

а) в связи с продажей в кредит любых видов промышленного, коммерческого или научного оборудования;

б) в связи с продажей в кредит любых изделий одним предприятием другому предприятию.

В соответствии со статьей 488 ГК РФ продажей товаров в кредит признаются случаи, при которых договором купли-продажи предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю.

Договором о продаже товара в кредит может быть предусмотрена оплата товара в рассрочку.

В статье 489 ГК РФ сказано, что договор о продаже товара в кредит с условием о рассрочке платежа считается заключенным, если в нем наряду с другими существенными условиями договора купли-продажи указаны цена товара, порядок, сроки и размеры платежей.

Таким образом, подпункт "б" пункта 3 статьи 11 Соглашения применяется только в случае, если российская организация выплачивает проценты швейцарской компании на основании заключенного договора о продаже товаров в кредит. При этом при оплате товара в рассрочку при заключении договора должны быть соблюдены условия, предусмотренные статьей 489 ГК РФ.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности, полученные иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ), относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

К доходам от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование (предоставление права использования) товарных знаков.

В статье 12 Соглашения предусмотрено, что доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, облагаются налогом только в этом другом Государстве, резидент которого является фактическим владельцем доходов от авторских прав и лицензий.

Выражение "доходы от авторских прав и лицензий" для целей применения Соглашения означает, в частности, платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права пользования торговой маркой.

Право применения положений международных договоров, содержащих положения, касающиеся налогообложения и сборов, при выплате российской организацией доходов иностранным организациям возникает не автоматически, а при соблюдении определенных процедур, предусмотренных налоговым законодательством РФ.

Во-первых, следует учитывать, что лица, к которым применяются положения соответствующих статей соглашения об избежании двойного налогообложения, устанавливающих порядок налогообложения определенных видов доходов, должны иметь фактическое право на получение соответствующего дохода.

Во-вторых, в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 312 НК РФ иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, документальное подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения. Данный документ должен быть заверен компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Одновременно следует иметь в виду, что такие документы, как свидетельства о регистрации на территории иностранных государств (сертификаты об инкорпорации), выписки из торговых реестров и т. п., не могут рассматриваться в качестве документов, подтверждающих в налоговых целях постоянное местонахождение организации в иностранном государстве.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, такой доход освобождается от удержания налога у источника выплаты.

В соответствии со статьями 24, 289 и 310 НК РФ налоговые агенты обязаны в сроки, установленные законодательством, представлять в налоговый орган по месту своего учета информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.

Форма налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@. Инструкция по заполнению формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275.

Заместитель руководителя Управления ФНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.Г. Луканина