Подходы к оценке нематериальных активов медицинской организации (В.И. Стародубов, Н.Г. Куракова, "Менеджер здравоохранения", N 8, август 2005 г.)

Подходы к оценке нематериальных активов медицинской организации

В любой медицинской организации нематериальных активов (НА) насчитывается не меньше, чем объектов недвижимости. К ним относятся объекты промышленной собственности (способы диагностики, лечения, медицинские инструменты и техника, модели медицинской одежды и пр.), группа объектов авторского права ( базы данных, медицинские информационные системы, методические пособия и руководства для врачей, типовые формы опроса пациента, демонстрационные версии оперативных вмешательств и пр.) и нетрадиционные объекты интеллектуальной собственности (сведения об организационно-управленческой деятельности, системы управления качеством, информация административного, коммерческого и финансового характера, используемая в режиме коммерческой тайны). Уже сегодня НА могут стать инструментом улучшения имущественных отношений в медицинской организации - возможные варианты использования НА будут рассмотрены в следующей статье цикла. Цель настоящей статьи - дать обзор возможных подходов к оценке НА.

Согласно опубликованным в 1996 году данным комиссии по бухгалтерским стандартам Великобритании, суммы, выплачиваемые за НА, возросли с 1% в 1976 году до 44% в 1986 году, а в 1996 году, т.е. еще 20 лет спустя, стали составлять до 90% от суммы сделок. Современные концепции интеллектуального капитала, представленные в основном авторами из Северной Европы, Австралии и США, идут гораздо дальше, требуя еще более радикальных изменений в принципах оценки и учета НА и приводят многочисленные примеры разительного несовпадения между расчетными показателями рыночной стоимости и реальной ценой сделок в сфере бизнеса, основанного на знаниях. Наиболее яркие и убедительные из этих примеров - поглощение фирмы Lotus фирмой IBM за 3,5 млрд. долларов при балансовой стоимости 226 млн. долларов и падающей доходности (Edvinsson L., Malone M.S. 1997) (1).

Пока России относится к числу стран, где рыночная стоимость предприятия может вообще не существовать (акции не котируются), либо отражать интересы спекулирующих или контролирующих групп участников ("голубые фишки"). Поэтому балансовая оценка нематериальных активов предприятий с практической точки зрения выглядит более доступной, однако, трудности с идентификацией, оформлением предметов собственности и оценкой таких активов приводят к тому, что в балансах большинства российских предприятий в графе "Нематериальные активы" стоит прочерк. Кроме того, действующий механизм учетной политики не позволяет формально относить многие виды расходов к формированию нематериальных активов, хотя, по сути (с позитивной точки зрения) они таковыми являются (например, реклама).

Для того, чтобы эффективно использовать НА, и в первую очередь, их главную составляющую - интеллектуальную собственность (ИС), на первоначальном этапе нужно ответить на следующие основные вопросы:

Действительно ли рассматриваемый объект относится к объектам ИС?

Если рассматриваемый объект является объектом ИС, то к какому ее виду он относится?

Кто является собственником ИС на момент ее рассмотрения и оценки?

Если собственниками ИС являются несколько лиц (например, совладельцы патента на изобретение), то каковы их человеческие и юридические (например, трудовые) взаимоотношения на момент оценки?

Имеются ли договоры на выполнение работ, в ходе которых были созданы оформлены оцениваемые ИС (например, медицинские информационные системы)? Если имеются, то, как распределены права на этот программный продукт между заказчиками НИР и исполнителями (авторами и заявителями)?

На втором этапе нужно четко определить объем прав на объекты ИС и степень их защищенности. Для получения нужной информации необходимо ответить на следующие основные вопросы:

- Предоставлялась ли информация об оцениваемой ИС на выставках, конкурсах, ярмарках, в рекламных изданиях и в открытой печати? И если предоставлялась, то какова эта информация?

- Какие права на объекты ИС имеет ее владелец (например, частичные или исключительные права, право полной собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления)?

- Какие документы подтверждают защиту прав на объекты ИС?

- Каково юридическое обоснование оставшегося срока службы защитных документов на ИС?

- Уплачены ли (если уплачены, то за какой срок) пошлины за сохранение силы охранного документа на ИС (например, патента на изобретение, в случае, если авторское свидетельство на это изобретение переведено в патент)?

- Каков характер (тип или назначение) продукции или услуг, в которых может быть использована оцениваемая ИС?

- Имеются ли акты, подтверждающие факт использования оцениваемых объектов ИС на практике? Такие акты должны представлять собой заверенные копии с указанием объемов использования (в натуральных и экономических показателях), затрат на использование (включая выплату вознаграждений авторам, если речь идет, например, об авторских свидетельствах на изобретение).

- Имеются ли данные о других (в том числе конкурирующих) организациях, использующих аналогичные по назначению объекты ИС? Если такие данные имеются, то каковы эти данные?

Количество методов оценки ИС значительно превышает количество методов оценки недвижимости, поскольку в число методов, характерных только для оценки ИС (и совершенно не могущих быть использованными при оценке недвижимости) входят такие, как "освобождение от роялти", многочисленные разновидности методов "преимущество в прибыли" и "преимущество в расходах".

Технологии оценки объектов ИС могут быть следующими:

- договорная (например, при определении вклада в уставный капитал, когда учредители договариваются между собой относительно стоимости ИС, образующей вклад без проведения каких-либо расчетов);

- расчетная (аналитическая) (например, при оценке изобретения, когда искомая стоимость изобретения определяется расчетом по определенному алгоритму);

- экспертная (например, при оценке многих объектов авторских прав).

Основной технологией оценки ИС, используемой в России и принимаемой Налоговой инспекцией, является расчетная (аналитическая) технология.

Классификацию подходов к оценке ИС (так же, как и других видов собственности) можно базировать на разных признаках деления. В качестве такого признака будет оправданным взять те градации, которые характеризуют взаимосвязи между человеком и главными характеристиками процесса его труда. Понятно, что в любой целесообразной деятельности человека (не важно, является ли она хозяйственной или какой-либо другой) могут существовать только три градации таких взаимосвязей:

- результаты (доход, эффект);

- затраты (расходы, издержки);

- совокупность результатов и затрат.

Эти градации и обусловили появление следующих трех подходов к оценке собственности (в том числе оценки ИС):

1) доходный (результатный);

2) затратный;

3) сравнительный (результатно-затратный).

К этим же трем подходам можно прийти, если в основу классификации заложить другой признак классификации - участки континуума времени, которые принимаются в расчет при оценке различных видов собственности. Так, если учитывается только прошедшее время, то методы объединяются в группу затратного подхода. Если учитывается только настоящее время, то методы относятся к рыночному подходу. Если же во внимание принимается только будущее время, то методы объединяются доходным подходом (2).

При оценке объектов промышленной собственности (ПС) применяются принципы, изложенные в Налоговом кодексе РФ (пп. 1, 2 и 4 ст. 40) и законе "О бухгалтерском учете" (ст. 9 и 11):

приобретенной организацией - суммированием фактически произведенных расходов на покупку по лицензионному договору;

произведенной в самой организации - по стоимости изготовления (затратам на создание объекта ПС);

полученной безвозмездно - по рыночной стоимости на дату оприходования.

Для обоснования позиции о достоверности стоимости объекта промышленной собственности (ПС), для целей налогообложения, можно воспользоваться двумя принципами определения стоимости, установленные Налоговым кодексом РФ:

принимается стоимость, указанная сторонами сделки в лицензионном договоре (пока не доказано обратное, предполагается, что указанная в договоре стоимость соответствует уровню рыночных цен);

рыночной стоимостью объекта промышленной собственности признается стоимость, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных объектов ПС.

При оценке стоимости объектов промышленной собственности организации можно выделить доходные методы (преимущество в прибыли; освобождения от роялти; выигрыш в себестоимости) и затратные методы (стоимость создания; стоимость приобретения).

Метод преимущества в прибыли. Этот метод применяется в том случае, если есть возможность, с разумной степенью точности, определить преимущества в прибыли, ассоциированные только с одним конкретным активом, например, оценка секретной технологии производства конкретного продукта.

При использовании этого метода необходимо проделать следующие шаги:

сделать прогноз относительно объема продаж;

определить срок службы актива;

определить преимущество в цене продажи продукции;

капитализация потока прибылей.

Метод освобождения от роялти. В этом методе делается допущение, что патентом владеет третья сторона и, следовательно, истинный владелец должен платить роялти за право пользования патентованным средством. В силу того, что патент на самом деле является собственностью его истинного владельца, ему не нужно платить роялти - отсюда название метода "освобождение от роялти". Этот метод традиционно применяется для оценки стоимости патента.

Роялти обычно представляют ставкой Р, выраженной в процентах от базы, в качестве которой могут использоваться:

валовый доход;

чистый доход;

цена единицы продукции;

себестоимость и т.д.

Обычно базой является цена единицы продукции.

Метод выигрыша в себестоимости. Если нематериальный актив позволяет сэкономить на затратах, он по сути дела, вносит вклад в прибыль предприятия. Применим для оценки стоимости секретной технологии, контракта по найму ценного работника и т.д.

При использовании этого метода необходимо проделать следующие шаги:

сделать прогноз относительно объема продаж;

определить срок службы актива;

определить преимущество в себестоимости продукции;

капитализация потока прибылей.

Метод стоимости создания. Метод используется для оценки таких активов, как патенты, секретные технологии, адресные списки. Метод стоимости создания может быть использован в качестве теста для проверки рыночной стоимости, полученной другими методами.

При использовании этого метода необходимо проделать следующие шаги:

выявить все затраты на создание промышленной собственности, в частности, затраты на поисковые работы, включая предварительную проработку проблемы, затраты на теоретические исследования, затраты на проведение экспериментов, затраты на проведение испытаний, затраты на услуги сторонним организациям, затраты на выполнение эскизного, технического и рабочего проектов, затраты на правовую охрану промышленной собственности, затраты на маркетинговые исследования.

учесть прибыль на инвестиции;

вычислить стоимость создания и охраны ПС с учетом коэффициента научной значимости ПС.

Рекомендуется применять, по крайней мере, два метода оценки, и, если возможно, всегда использовать метод стоимости создания ПС [3].

Компромиссным вариантом стоимостной оценки НА организации, по мнению ряда авторов (4), является затратный подход, подразумевающий вычленение из общего потока расходов предприятия затрат, связанных с созданием и использованием нематериальных активов, например, расходов на создание и поддержку репутации медицинской организации (реклама, участие в выставках, опросы и анкетирование пациентов, представительские расходы), на создание организационной культуры ( систем мотивации и стимулирования сотрудников, разработку положений и должностных инструкций), расходы на приобретение научной периодики и специальной литературы, тренинги и программы переподготовки сотрудников, проведение прикладных исследований, создание баз данных, экспертных систем и других видов программного обеспечения, юридическое оформление прав на объекты ИС и пр.

Бухгалтерский учет объектов ИС как составной части нематериальных активов (подп. "ш" п. 2 Положения о составе затрат.., включаемых в себестоимость...) осуществляется на счете 04, предназначенном для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих предприятию. Основанием для записи в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции.

Аналитический учет ИС по счету 04 "Нематериальные активы" ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов (объектам ИС). Объекты ИС, как и другие объекты нематериальных активов, отражаются в учете и отчетности в сумме затрат на приобретение и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, и переносят свою первоначальную стоимость на издержки производства или обращения (амортизируются) по нормам, определяемым на предприятии исходя из установленного срока их использования (п. 49 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации).

В следующей публикации будут рассмотрены возможные пути использования организацией идентифицированных и оцененных НА.

Литература:

1. А.Н. Козырев, В.Л. Макаров. Оценка стоимости нематериальных активов и интеллектуальной собственности. // Учебное пособие. Москва, 2003, 421 с

2. Г.Г. Азгальдов, Н.Н. Карпова Оценка интеллектуальной собственности в системе имущественных отношений: важность, сложность, проблематика // Имущественные отношения в РФ, 2002, N 7(12), 7-90

3. Кузнецов В.И. Оценка стоимости государственных и муниципальных предприятий для целей приватизации // Вопросы оценки, 2004, N 4, стр. 43-49

4. Н.О. Старкова, А.Н. Костецкий, Исследование процесса формирования интеллектуальных активов фирмы и моделирование механизмов их влияния на эффективность функционирования, 2000. // http://intel-assets.h1.ru/projects_rus.htm

В.И. Стародубов,

академик РАМН

Н.Г. Куракова,

к.б.н., главный специалист ЦНИИОИЗ

"Менеджер здравоохранения", N 8, август 2005 г.