Реклама и налоги (Л. Бойко, "Практическая бухгалтерия", N 10, октябрь 2005 г.)

Реклама и налоги

Осень - традиционное время проведения ярмарок, выставок, распродаж и других рекламных акций. Участие в них позволяет фирмам расширить рынок сбыта, найти новых деловых партнеров, заключить договоры на очередной финансовый год. Для бухгалтера любое рекламное мероприятие - это в первую очередь затраты, которые надо правильно учесть и отразить в отчетности. О специфике рекламных расходов и пойдет речь в предлагаемой статье.

Для начала напомним, что реклама - это информация, которая создает и поддерживает интерес к продукции фирмы, ее идеям и начинаниям (ст. 2 Закона от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе"). Несмотря на то что формы распространения такой информации могут быть самыми разными, все они преследуют единую цель - способствовать реализации товаров (работ, услуг) как можно большему количеству потребителей.

Несколько слов об учете

В бухгалтерском учете затраты на рекламу включаются в состав коммерческих расходов (п. 5, 7 ПБУ 10/99). В зависимости от вида деятельности предприятия они учитываются либо по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы", либо по дебету счета 44 "Расходы на продажу". Рекламные расходы не нормируются и полностью включаются в издержки того периода, к которому относятся. В конце месяца их сумма переносится на себестоимость реализованных товаров. Основанием для этого являются договоры на выполнение рекламных работ (услуг), акты приема-передачи, счета-фактуры исполнителя и документы, подтверждающие факт размещения рекламы (справка с телевидения, экземпляр печатного издания и т.д.).

В налоговом учете затраты на рекламу относятся к прочим расходам и делятся на нормируемые и ненормируемые (подп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ). Без ограничений налогооблагаемую прибыль уменьшают расходы:

- на рекламные мероприятия через СМИ (в том числе объявления в печати, передачи по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- на световую и другую наружную рекламу (включая изготовление рекламных стендов и щитов);

- на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, а также на уценку товаров, потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

В пределах норматива (1 процент от выручки) учитываются затраты на приобретение (изготовление) призов, которые вручаются победителям во время массовых рекламных кампаний, а также другие виды рекламных расходов, не поименованные в абзацах 2-4 пункта 4 статьи 264 Налогового кодекса.

Определяя величину норматива, бухгалтер должен учитывать выручку от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав без НДС и акцизов (письмо Минфина России от 7 июня 2005 г. N 03-03-01-04/1/310). Сумма рекламных расходов, превышающая предельную норму, при налогообложении не учитывается (п. 44 ст. 270 НК РФ).

Если фирма рассчитывает налог на прибыль методом начисления, то расходы на рекламу признаются в том отчетном периоде, в котором они возникают исходя из условий сделки (ст. 272 НК РФ). Если используется кассовый метод, расходы учитываются после их фактической оплаты (ст. 273 НК РФ).

НДС по нормируемым расходам принимается к вычету в той части, которая соответствует нормативу (п. 7 ст. 171 НК РФ). Причем если затраты относятся к нескольким отчетным периодам, то величину норматива нужно определять нарастающим итогом с начала года. Суммы НДС по сверхнормативным расходам к вычету не принимаются. Не включаются они и в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (п. 49 ст. 270 НК РФ). По мнению Минфина, "сверхнормативный" НДС не соответствует критериям, перечисленным в статье 252 Налогового кодекса, а следовательно, исключать его из налоговой базы нельзя (письмо от 11 ноября 2004 г. N 03-04-11/201). В бухгалтерском учете эти суммы списывают с кредита счета 19 в дебет счетов 26 или 44. При этом возникает постоянная разница, которая влечет за собой постоянное налоговое обязательство (п. 4 ПБУ 18/02).

Подарок подарку рознь

Одним из самых распространенных видов рекламы является раздача подарков покупателям. Она практикуется не только производителями, но и предприятиями торговли. Суть рекламной акции сводится к тому, что покупатель определенного товара получает от продавца какой-либо сувенир.

Приказом руководителя раздача подарков оформляется как рекламная кампания. И вот тут фирму ждут неприятности. Ведь реализация товаров на безвозмездной основе облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). А поскольку передача товаров в рекламных целях носит безвозмездный характер, у фирмы возникает объект обложения этим налогом (письмо МНС РФ от 5 июля 2004 г. N 03-1-08/1484/18@). Такого же мнения придерживаются и в Минфине (письма от 31 марта 2004 г. N 04-03-11/52 и от 28 марта 2005 г. N 03-04-11/66).

Налоговая база по НДС в отношении безвозмездно переданных товаров определяется исходя из рыночных цен. При налогообложении прибыли стоимость такого имущества и расходы, связанные с безвозмездной передачей, не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ). Вместе с тем условия рекламной кампании могут предусматривать вручение образцов продукции потенциальным покупателям. Обосновать такую акцию можно продвижением товаров на новые рынки сбыта и предварительным ознакомлением потребителей с их свойствами. Если передаваемые изделия не являются наградой за победу в рекламных конкурсах, то затраты, связанные с их производством или приобретением, следует рассматривать как расходы на рекламу (письмо МНС РФ от 24 марта 2004 г. N 02-3-07/41@). При расчете налога на прибыль их можно учитывать в пределах 1 процента от выручки (письмо Минфина России от 26 ноября 2004 г. N 03-04-11/211).

Еще одна проблема, которая может возникнуть в ходе рекламной акции, связана с налогом на доходы физлиц. Дело в том, что подарки стоимостью более 2000 рублей облагаются НДФЛ (п. 28 ст. 217 НК РФ). Поскольку человек получает доход в натуральной форме, фирма - организатор рекламной кампании не может (и не должна) удерживать с него налог. Однако в течение месяца после вручения подарка она обязана сообщить об этом в налоговую инспекцию (п. 5 ст. 226 НК РФ). А к 1 апреля следующего года сведения о получателе подарка придется включить в справку по форме N 2-НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК РФ).

Единым социальным налогом, а значит, и пенсионными взносами, подарки не облагаются (письмо Минфина России от 20 февраля 2002 г. N 04-04-04/24).

Промоакции

Промоакцией называется рекламное мероприятие, в ходе которого потенциальным покупателям предлагается продегустировать реализуемую продукцию*(1). Расходы на проведение промоакций тоже носят рекламный характер и учитываются при определении налогооблагаемой прибыли. По мнению налоговых органов, включать такие затраты в расчет нужно в пределах норматива. Однако многие специалисты считают, что применение норматива зависит от того, где проводится такое мероприятие. Если промоакция организована в рамках выставки (ярмарки), то затраты списываются в полном объеме (расходы, связанные с участием в выставках (ярмарках), не нормируются). Если же это мероприятие проводится, скажем, в торговом зале розничного магазина, то расходы принимаются в пределах норм.

Естественно, все издержки должны быть документально подтверждены. Кроме того, у организатора промоакции возникает объект обложения НДС - безвозмездная передача права собственности на товары. Объекта обложения НДФЛ нет, поскольку доходы посетителей обезличены.

Сувениры на выставках

Очень часто на выставках или во время рекламных кампаний фирмы раздают посетителям сувенирную продукцию. Если эти сувениры содержат символику организации (ее наименование, адреса, контактные телефоны), а также виды осуществляемой деятельности, то они считаются носителями рекламной информации.

Передачу сувенирной продукции (авторучек, листовок, буклетов и др.) в ходе проведения рекламных акций следует рассматривать как безвозмездную реализацию, а значит, нужно начислять НДС (письма Минфина России от 25 ноября 2004 г. N 03-04-11/209, от 26 ноября 2004 г. N 03-04-11/211).

Если организация раздает сувениры, которые не несут никакой рекламной информации, то расходы на их приобретение при налогообложении прибыли не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Печатная продукция

Еще одним популярным видом рекламы является бесплатное распространение печатной продукции. Бухгалтеру нужно иметь в виду, что в полном объеме Налоговый кодекс позволяет учитывать лишь расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов (п. 4 ст. 264 НК РФ). Если фирма распространяет другие виды печатной продукции (календари, листовки, буклеты и т. п.), такие затраты нормируются и принимаются в размере 1 процента от выручки.

При бесплатном распространении печатной продукции Минфин требует начислять НДС. Возникает вопрос об определении рыночной стоимости товаров согласно статье 40 Налогового кодекса. Учитывая, что в ходе рекламной акции фирма ничего не продает, упомянутая норма кодекса не позволяет определить рыночную цену листовок, буклетов и каталогов. Отсюда можно сделать вывод, что распространяемая печатная продукция не является товаром, а значит, нет и объекта обложения НДС. Но такой вывод скорее всего придется отстаивать в суде. Если организация к этому не готова, то, следуя доводам Минфина, налоговую базу по НДС бухгалтер должен определять исходя из фактических затрат на изготовление рекламной печатной продукции.

Внимание

С 1 января 2006 года в перечень ненормируемых рекламных расходов дополнительно включены затраты, связанные с созданием товарных знаков и знаков обслуживания (Федеральный закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ).

Мнение

Владимир Мещеряков, руководитель авторского коллектива книги "Годовой отчет-2005":

"Замечу, что арбитражные суды не всегда разделяют эту позицию. Если передача товаров происходит в рамках рекламной кампании, а их стоимость включена в состав рекламных расходов, то судьи считают, что квалифицировать такую операцию как безвозмездную нельзя. В ряде судебных решений указано, что подобные сделки носят возмездный характер. Ведь покупатели получают подарки лишь в тех случаях, когда приобретают у фирмы товар, в цене которого стоимость подарка уже заложена (постановления ФАС Московского округа от 19 августа 2003 г. по делу N КА-А40/5796-03-П, от 13 января 2003 г. по делу N КА-А40/8381-02, ФАС Северо-Западного округа от 14 декабря 2004 г. по делу N А05-3624/04-22)".

Внимание

С 1 января 2006 года от НДС будут освобождены операции по передаче товаров (работ, услуг), расходы на приобретение или создание которых не превышают 100 рублей (Федеральный закон от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ).

Л. Бойко,

старший эксперт компании ПРАВОВЕСТ

"Практическая бухгалтерия", N 10, октябрь 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Подробнее о бухгалтерских аспектах дегустации читайте на стр. 42.