Обоснуем неочевидные затраты (Л. Сальникова, "Практическая бухгалтерия", N 10, октябрь 2005 г.)

Обоснуем неочевидные затраты

Экономически обоснованные расходы. Фраза всем известная, но мало кому понятная. Между тем именно такие затраты уменьшают налогооблагаемую прибыль. Что же кроется за столь загадочным термином? Как обойти проблемы, которые он может создать бухгалтеру-практику? Об этом наша статья.

Статья 252 Налогового кодекса жестко связывает расходы, которые можно учитывать при налогообложении прибыли, с их документальным подтверждением и экономической обоснованностью. И если определение "документально подтвержденные" особых разночтений не вызывает, то понятие "экономически обоснованные" можно трактовать по-разному.

В выборе документов, подтверждающих затраты, Закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ предоставил бухгалтерам большую свободу. Помимо бумаг, оформленных по российскому законодательству, со следующего года расходы будут подтверждать документы, составленные за рубежом, а также документы, имеющие к расходам косвенное отношение: таможенные декларации, приказы о командировках, отчеты о проделанной работе и т.п.

Формулировка "экономически обоснованные расходы" не изменилась. Обоснованность по-прежнему определяется как "экономическая оправданность затрат, оценка которых выражена в денежной форме" (п. 1 ст. 252 НК РФ). Согласитесь, что такое определение не только не раскрывает смысл термина, который оно должно пояснять, но и делает его еще более расплывчатым.

Чаще всего с необходимостью доказывать целесообразность понесенных расходов налогоплательщики сталкиваются во время проверок. Чтобы встретить налогового инспектора во всеоружии, бухгалтеру нужно заранее знать все "слабые" места и понимать, где их будет искать проверяющий. Попробуем разобраться в этих вопросах.

Факторы риска

Обычно под определение "необоснованные расходы" налоговые структуры подводят затраты по договорам, связанным с оказанием маркетинговых, консультационных, информационных и других услуг подобного рода. Почему? Во-первых, потому что именно такими договорами чаще всего маскируются "откаты". А во-вторых, выгода от таких сделок не всегда столь же очевидна, как, например, выгода от покупки сырья, аренды офиса или выплаты заработной платы.

Риск, что затраты по "информационным" сделкам будут оспорены, повышается, если предмет такого договора не связан напрямую с хозяйственной деятельностью организации. Допустим, торговая фирма занимается продажей женской и детской одежды. Если она оплатит маркетинговые исследования рынка мужской одежды или косметики, то при проверке инспектор вряд ли усомнится в обоснованности этих затрат (конечно, если все документы будут оформлены правильно, а сумма договора не очень велика). Но если эта же организация заключит договор на исследование рынка цветных металлов или игровых автоматов, то пристальное внимание проверяющих к такой сделке обеспечено.

Вторым "фактором риска" является отрицательный результат маркетинговых исследований. Например, если после изучения рынка бытовой техники в конкретном регионе фирма - заказчик исследований арендует там торговые площади, закупит товар, привлечет дополнительных работников, то шансов доказать обоснованность информационных затрат будет гораздо больше. Ведь налицо явное расширение деятельности.

Другая ситуация сложится, если исследования покажут, что рынок бытовой техники в регионе насыщен и открывать новые магазины там не имеет смысла. В этом случае фактическая выгода от маркетингового договора будет заключаться не в получении прямых доходов от торговли, а наоборот, в отсутствии убытков от создания нерентабельного предприятия. Понятно, что отсутствие убытков менее очевидно, чем наличие прибыли, поэтому доказать оправданность сделки будет труднее.

Сколько можно тратить

Отдача от информационных услуг, как правило, не бывает мгновенной. Налоговых инспекторов это обычно не устраивает. Однако судьи могут проанализировать ситуацию глубже и признать затраты налогоплательщика обоснованными, даже если экономический эффект наступит спустя какое-то время.

Фирма потратила более миллиона рублей на консультации по технологии переработки молочного сырья. Объем производства не возрос, и налоговая инспекция сочла эти расходы неоправданными. Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа встал на сторону налогоплательщика. Судьи отметили, что с помощью консультационных услуг организация провела испытания по производству творожной массы и получила сертификат на выпускаемую продукцию (постановление от 19 августа 2004 г. по делу N А79-517/2004-СК1-522).

Поводом для претензий бывает и кажущаяся несоразмерность затрат и доходов.

Деревообрабатывающая компания заказала на стороне услуги по изучению отечественного рынка лесоматериалов и древесины. Стоимость услуг - 2,5 миллиона рублей. Инспекция изучила отчет исполнителя, не обнаружила там "прогноза развития конъюнктуры рынка" и решила исключить эту сумму из расходов. Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа указал, что Налоговый кодекс не устанавливает, каким должно быть соотношение затрат и финансовых результатов, чтобы расходы считались экономически обоснованными. Единственная возможность оспорить размер издержек - доказать, что стоимость консультационных услуг не соответствует рыночному уровню. Однако прямых доказательств завышения цены налоговая инспекция представить не смогла. Спор продолжался почти два года, но в итоге налогоплательщик был оправдан (постановление от 7 июля 2005 г. по делу N А05-12199/03-10).

При заключении договоров на оказание каких-либо услуг следует обращать внимание и на то, существует ли в штате организации-заказчика работник, в должностные обязанности которого входят схожие функции. Если существует, то велика вероятность, что затраты по такому договору будут исключены из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Причем, в зависимости от конкретных обстоятельств дела, неудача может поджидать организацию и в суде (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19 января 2005 г. по делу N Ф04-9490/2004(7725-А45-25)).

Разумеется, если какие-то сделки кажутся инспектору сомнительными, это вовсе не означает, что затраты по ним обязательно будут вычеркнуты из налоговой себестоимости. У организации всегда остается возможность доказывать свою правоту. Позаботиться о доказательствах нужно заранее.

Прежде всего следует четко определять предмет договора. Чем конкретнее в нем будут прописаны действия исполнителя, тем лучше. Тщательная регламентация целей и предмета сделки поможет и в том случае, если в штате организации есть работники, чьи обязанности аналогичны тем, которые поручены стороннему исполнителю. Стоит лишь немного видоизменить условия трудового договора, и основания для признания расходов обоснованными уже будут.

Например, если по должностной инструкции сотрудник обязан обеспечивать юридическое сопровождение сделок предприятия, то в договоре, заключенном со сторонним юристом, должны быть иные формулировки, скажем, "правовая экспертиза заключаемых контрактов", "оценка юридических последствий совершаемых сделок" и т.п.

Если же обязанности специалиста, привлеченного со стороны, все-таки полностью дублируют функции штатного сотрудника, в договоре следует особо отметить более высокую компетенцию первого. Для этого нужно сослаться (приложить к договору копии) на документы о его образовании, стаж работы, рекомендации других предприятий, пользовавшихся услугами специалиста. Дополнительно можно подчеркнуть сложность порученной работы, ее значительный объем, сжатые сроки исполнения и т.п.

Как правило, в тех случаях, когда требуются дополнительные знания или когда привлеченный человек собирает информацию (представляет интересы организации) в тех регионах, где у нее нет филиалов, судьи признают затраты обоснованными (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 17 мая 2005 г. по делу N А19-29167/05-15-Ф02-2104/05-С1, Западно-Сибирского округа от 16 марта 2005 г. по делу N Ф04-1184/2005(9166-А46-35), Московского округа от 24 июня 2005 г. по делу N КА-А40/5587-05 и др.).

Доказываем неочевидное

Сложнее всего доказать оправданность затрат по сделкам с неочевидной прибылью. Что это такое? Как правило, это сложные сделки, результат которых можно оценить только комплексно, сопоставив потенциальные доходы, понесенные расходы и полученную экономию не по каждой операции в отдельности, а в целом, по конечному результату.

Например, компания приступает к строительству нового жилого дома. Для этого нужно освободить территорию от прежней застройки. Можно выкупить строения, подлежащие сносу. Однако в таком случае придется регистрировать сделку в управлении недвижимости, заниматься отселением жильцов, решать массу других организационных проблем. Все это займет немало времени и снизит эффективность сделки.

Между тем есть и другой путь. Вместо старых домов можно купить материалы, из которых они сделаны. Разумеется, после сноса эти материалы будут представлять собой кучу строительного мусора, место которому на свалке. И с этой точки зрения понесенные расходы представляются совершенно необоснованными. Но, с другой стороны, компания получает выгоду от освобождения стройплощадки, сводит к минимуму претензии "отселенцев". И получается, что материальная заинтересованность застройщика в подобной сделке, безусловно, есть, но она не так очевидна.

Еще пример. До сих пор довольно часто по настоянию поставщиков фирмы "в придачу" к дефицитному оборудованию покупают заведомо ненужное имущество. С позиций налогового инспектора затраты на приобретение непрофильных активов явно не обоснованы. На самом деле фирма экономит время, которое была бы вынуждена потратить на поиск аналогичных машин или станков без "нагрузки". Ввод в эксплуатацию эффективного оборудования, приобретенного без проволочек, за короткий срок может принести предприятию такие доходы, что они перекроют не только оправданные затраты, но и те расходы, без которых вроде бы можно было и обойтись.

Чтобы обезопасить фирму от налоговых претензий, в таких ситуациях надо максимально высветить конечную выгоду, получаемую от сделки. Объяснить, почему затратный, на первый взгляд, договор реально нацелен на эффективность, проще всего в отдельном документе. Оформить его можно в виде экономического обоснования, отчета работника (подразделения), ответственного за совершение сделки, протокола общего собрания учредителей и т.п. Форма не важна. Главное, чтобы разработанный документ четко раскрывал всю получаемую от сделки выгоду: как материальную (прямую прибыль), так и нематериальную, но имеющую денежную оценку.

Об экономическом обосновании сделки лучше позаботиться заранее. Но даже если это не сделано, отчаиваться не стоит. Объяснить, с какой целью фирма понесла те или иные расходы, можно и в судебном заседании. Арбитражная практика показывает, что вразумительные доводы налогоплательщика вполне могут послужить основанием для принятия решений в его пользу (постановления ФАС Северо-Западного округа от 18 июня 2004 г. по делу N А56-32759/03, Волго-Вятского округа от 21 февраля 2005 г. по делу N А43-5485/2004-16-354, Московского округа от 1-2 июня 2005 г. по делу N КА-А40/4674-05, Северо-Кавказского округа от 16 марта 2005 г. по делу N Ф08-764/2005-310А).

Совет

Владимир Мещеряков, руководитель авторского коллектива книги "Годовой отчет-2005": "Обосновать затраты по сделкам с неочевидной прибылью поможет аналитический отчет, составленный специалистом. Сопоставлять потенциальные доходы, понесенные расходы и полученную экономию в этом документе следует не по каждой операции в отдельности, а в целом по конечному результату".

Внимание

При заключении договоров на оказание информационных услуг старайтесь максимально точно описать предмет сделки, ее цель, перечень работ, которые должен выполнить контрагент, ожидаемый результат, а также форму и способ отчетности перед заказчиком.

Л. Сальникова,

юрист

"Практическая бухгалтерия", N 10, октябрь 2005 г.