Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 9 ноября 2005 г. N КА-А40/10790-05 Потери от списания нереализованной, морально устаревшей продукции и затраты на ее производство (изготовление) являются разными видами расходов, учитываемых для целей налогообложения (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 9 ноября 2005 г. N КА-А40/10790-05
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 1 ноября 2005 г.

ООО "Издательский дом "ФБК-Пресс" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции ФНС России N 1 по г. Москве (далее - инспекция) о признании недействительным ее решения N 66 от 22.12.04.

Решением от 11.05.05 Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 01.08.05 Девятого арбитражного апелляционного суда, заявителю отказано в удовлетворении требования о признании недействительными п. 1.3 и п. 1.1 (в части) оспариваемого решения инспекции.

В остальной части решение инспекции признано недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

На состоявшиеся по делу судебные акты сторонами поданы кассационные жалобы об отмене судебных актов: заявителем - в части отказа ему в удовлетворении требования о признании недействительным п. 1.3 Решения инспекции, а инспекцией - в части удовлетворенных требований ООО "ИД "ФБК-Пресс" о признании недействительными п. 1.2, п. 2 (по подп. 2.1., 2.2., 2.3) и п. 3 решения налогового органа.

В судебном заседании заявителем представлен письменный отзыв на жалобу инспекции, против приобщения которого представитель инспекции не возражал.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить письменный отзыв к материалам дела.

Инспекцией письменный отзыв на жалобу общества не представлен.

Выслушав представителей общества и инспекции, поддержавших свои кассационные жалобы и возражавших против удовлетворения жалобы противоположной стороны, изучив материалы дела, обсудив доводы жалоб, суд кассационной инстанции считает, что состоявшиеся по делу судебные акты отмене и изменению не подлежат.

Суд кассационной инстанции считает, что судебными инстанциями при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделан правильный вывод о частичном удовлетворении заявленных требований.

По кассационной жалобе ООО "ИД "ФБК-Пресс".

Подпунктом 44 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрено включение в перечень расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, потерь в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах сроков, указанных в настоящем подпункте (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции, списываемой налогоплательщиками, осуществляющими производство и выпуск продукции средств массовой информации и книжной продукции, в пределах не более 10 процентов стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания или соответствующего тиража книжной продукции, а также расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации и книжной продукции.

Расходом признается стоимость продукции средств массовой информации (в том числе периодических печатных изданий) и книжной продукции, не реализованной в течение установленных в данной норме сроков.

Одновременно в соответствии с п. 21 ст. 250 НК РФ доходы в виде стоимости продукции средств массовой информации и книжной продукции, подлежащей замене при возврате либо при списании такой продукции по основаниям, предусмотренным подпунктами 43 и 44 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса, признаются внереализационными доходами налогоплательщика.

Заявитель, ссылаясь на п. 2 ст. 318 НК РФ, в соответствии с которым сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, также относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции, указывает на то, что поскольку при налогообложении прибыли им не учитывались прямые расходы по производству тиражей (выпусков), то при возврате продукции СМИ у него не возникло и обязанности по учету части ее стоимости в составе внереализационных доходов.

Суд кассационной инстанции находит довод заявителя ошибочным, поскольку как указывает сам заявитель в жалобе, потери от списания нереализованной, морально устаревшей продукции и затраты на ее производство (изготовление) являются разными видами расходов, учитываемых для целей налогообложения, и основания и порядок их налогового учета регулируется разными нормами Главы 25 НК РФ.

В связи с этим, как считает суд кассационной инстанции, отсутствуют правовые основания для вывода о том, что при неучете прямых расходов не подлежат самостоятельному учету внереализационные доходы, поскольку иное противоречит требованиям подп. 1 п. 1 ст. 250 НК РФ.

Это следует и из письма Минфина РФ от 26.10.05, на которое сослался заявитель в судебном заседании.

Иные доводы не свидетельствуют о допущенной по делу судебной ошибке или ранее в суде первой и апелляционной инстанции не заявлялись, а потому не могут служить основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

По кассационной жалобе инспекции.

По налогу на прибыль.

Довод инспекции о том, что затраты по стоимости периодических изданий в сумме 9763,63 руб., отнесенные ООО "ИД ФБК-Пресс" на себестоимость продукции (работ, услуг), непосредственно не связаны с производством продукции (работ, услуг) и не обусловлены технологией и организацией производства, был предметом проверки суда и признан частично необоснованным.

При этом суд правильно применил подп. "а" и "и" Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 и Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях издательской деятельности, утвержденной приказом Мининформпечати России от 28.12.1993 N 259, в соответствии с которыми на себестоимость могла относиться стоимость всех 5-ти "сигнальных" экземпляров печатной продукции и, кроме того, стоимость всех экземпляров печатной продукции, полученной работниками Заявителя (не только бухгалтерии, но и других подразделений), но лишь исходя из одного экземпляра печатной продукции на одного сотрудника.

В связи с этим суд признал обоснованными доводы инспекции о том, что заявителем необоснованно отнесена на себестоимость стоимость печатных изданий в количестве, превышающем 1 экземпляр продукции на 1 сотрудника, в связи с чем по данному эпизоду заявленные обществом требования удовлетворены частично.

Ссылки инспекции в кассационной жалобе на невозможность включения в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, расходов по выдаче сотрудникам литературы по бухгалтерской тематике в связи с тем, что потребность заявителя в такой литературе, по мнению инспекции, полностью покрывается количеством "сигнальных" экземпляров, кассационной инстанцией не принимаются, поскольку сигнальные экземпляры печатной продукции предназначены исключительно для контроля качества и утверждения их в качестве образца для выпуска издания в свет.

Что касается включения в состав с себестоимости продукции стоимости изданий "Внешнеторговые сделки" и "Валютный контроль", то суд соглашается с доводом заявителя о том, что использование данной литературы также обусловлено необходимостью осуществления редакторами и корректорами редакционного анализа и редакционных правок, поскольку Заявитель издает и редактированию подлежат произведения не только по бухгалтерскому учету операций на территории Российской Федерации, но и на другие темы, в том числе и по валютному контролю и внешнеторговым сделкам или частично затрагивающим данную тематику.

2. Довод жалобы о том, что заявитель безвозмездно пользовался нежилым помещением, в связи с чем им, как считает инспекция, был получен доход, правильно отклонен судом как не соответствующий фактическим обстоятельствам и материалам дела.

Возмездный характер использования нежилого помещения вытекает из содержания условий Договора субаренды нежилого помещения от 03.01.2001 N 1.

Согласно условиям Договора (п. 1.1.) арендатор (ООО "Ф.Б.К.-Консалтинг") сдает, а субарендатор (Заявитель) принимает в возмездное пользование часть нежилого помещения и обязуется вносить арендную плату, которая перечисляется на основании выставляемого арендатором ("Ф.Б.К.-Консалтинг") счета.

Согласно ст. 423 ГК РФ договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным.

Приведенные выше положения Договора в совокупности с правовыми нормами, содержащимися в ст. 423 ГК РФ, свидетельствуют о том, что использование заявителем арендованного нежилого помещения осуществлялось на возмездной основе, т.к. за его использование заявитель обязан уплатить арендную плату. При этом то обстоятельство, что в соответствии с условиями Договора субаренды (п. 5.2.) арендная плата уплачивается на основании выставленного арендатором (ООО "Ф.Б.К.-Консалтинг") счета, который к моменту проведения проверки не был выставлен заявителю, не влияет на возмездный характер Договора и соответственно правоотношения по использованию арендованного имущества (нежилого помещения).

Суд кассационной инстанции также принимает во внимание правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.08.1998 по делу N 1355/98, состоящую в том, что свидетельством безвозмездного получения имущества должна являться воля собственника, направленная на отчуждение этого имущества без каких-либо обязательств со стороны получателя. Применительно к аренде это означает, что свидетельством предоставления имущества в безвозмездное пользование должна выступать выраженная воля арендодателя. Между тем инспекция ни в своем Решении, ни в кассационной жалобе не указывает, какие конкретно доказательства свидетельствуют о такой направленности воли арендодателя.

Счета за использование нежилого помещения оплачены заявителем до принятия оспариваемого решения инспекции, что подтверждается платежным поручением от 03.09.2004 N 487. Таким образом, вывод инспекции о том, что нежилое помещение использовалось заявителем на безвозмездной основе, правильно отклонен судебными инстанциями.

По налогу на добавленную стоимость.

Как установлено проверкой, заявитель, при реализации физическому лицу автомобиля ГАЗ 2705 (по Договору купли-продажи автотранспортного средства N 1/1 от 14.02.2002) выделил в выставленном покупателю счете-фактуре от 15.02.2004 N 302.2 и в оформленном приходном кассовом ордере от 15.02.2004 N 63 сумму НДС в размере 17.619,0 рублей.

В связи с этим инспекция указывает на то, что выделение суммы НДС в счете-фактуре и в платежном документе, автоматически влечет за собой обязанность по уплате его в бюджет.

Удовлетворяя требования заявителя в этой части, суд правильно указал, что у налогового органа отсутствуют основания для применения п. 5 ст. 173 НК РФ.

В соответствии со ст. 4 Федерального закона от 31 июля 1998 года N 147-ФЗ "О введении в действие части первой НК РФ", ссылки в ст. 41 части первой НК РФ, на недействующие (в 2001 г.) главы части второй НК РФ до введения их в действие приравниваются к ссылкам на действующие федеральные законы, регулирующие порядок взимания конкретных налогов.

Необоснованное выставление покупателю счета-фактуры объясняется тем, что в результате хозяйственной операции был получен убыток, а, следовательно, налоговая база, определяемая в соответствии с п. 3 ст. 153 НК РФ, и сумма налога к уплате по данной хозяйственной операции равны нулю.

Налоговое законодательство устанавливает исчерпывающий перечень случаев, когда налогоплательщик обязан уплатить в бюджет сумму налога, которая была указана им в счете-фактуре, выставленном покупателю.

Согласно п. 5 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими налогоплательщиками в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:

1) налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в соответствии со ст. 145 НК РФ;

2) налогоплательщиками, применяющими освобождение от налогообложения операций, предусмотренное ст. 149 НК РФ.

При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Между тем, рассматриваемая ситуация к указанным случаям не относится, в связи с чем подлежат применению общие правила главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым налогоплательщик исчисляет сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, на основе налоговой базы, определяемой по итогам налогового периода.

В соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ налоговая база в рассматриваемой ситуации представляет собой разницу между ценой реализации автотранспортного средства с учетом налога на добавленную стоимость и его остаточной стоимостью с учетом переоценок. Поскольку в результате определения налоговой базы указанным способом заявителем получен убыток, размер налоговой базы является равным нулю.

2. Инспекция ссылается на то, что Заявитель, при исчислении налоговой базы по НДС, не учел авансовые платежи, полученные от подписчиков в 2002 году за периодические печатные издания на общую сумму в размере 6.316.357,0 руб., что привело к возникновению недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 631.635,0 руб.

Признавая довод инспекции необоснованным, судебные инстанции исходили из того, что авансы по подписке на 2002 год были получены заявителем в 2001 году. Часть средств поступили заявителю в 2002 году от агентов, которые, в свою очередь, получили их от конечных потребителей (подписчиков) в 2001 году.

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 167 НК РФ оплатой товара признается поступление денежных средств на счета налогоплательщика либо его комиссионера или агента в банке или в кассу налогоплательщика (комиссионера, агента).

Таким образом, датой получения Заявителем авансовых платежей на сумму 760.139,0 руб., является дата получения указанных средств агентами (ОАО "Роспечать" и ЗАО "Агентство по распространению средств массовой информации"), то есть 2001 год.

Согласно п. 3 ст. 3 Федерального закона от 28.12.2001 N 179-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статьи 149 и 164 НК РФ" суммы авансовых платежей, полученные организациями в 2001 году в счет реализации периодических печатных изданий через подписку на 2002 год, не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, суд пришел к обоснованному выводу о том, что правовых оснований для доначисления НДС по данной позиции у инспекции не имелось

Операций по реализации рекламных услуг.

Инспекция указывает на то, что при исчислении налоговой базы по НДС заявителем не была учтена выручка от операций по реализации рекламных услуг. Данный вывод сделан инспекцией на основании ст. 146 НК РФ и в связи с тем, что операции по реализации рекламных услуг не поименованы в перечне операций, не подлежащих налогообложению, содержащемся в ст. 149 НК РФ, и в перечне операций облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 0% или 10%.

Доводы жалобы правильно отклонены судебными инстанциями. При этом суды исходили из того, что в соответствии с подп. 21 п. 3 ст. 149 НК РФ (в ред. действующей в 2001 году), не облагаются НДС операции по реализации продукции средств массовой информации вне зависимости от наличия в этой продукции объявлений рекламного характера.

Кроме того, судом также установлено, что опубликование бухгалтерских балансов и отчетов о прибылях и убытках "КБ "Легион" и КБ "Русский банк делового сотрудничества" нельзя признать рекламой, равно как не является рекламой опубликование информации в отношении ООО "ФБК", ООО "Интелтехпром" и ОАО редакция газеты "Известия". Суд кассационной инстанции находит обоснованными доводы заявителя о том, что информация, содержащаяся в бухгалтерских балансах, отчетах о прибылях и убытках, указанных кредитных организаций, не соответствует определению рекламы, содержащемуся в ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе", поскольку данная информация не предназначена для продвижения и реализации идей и начинаний кредитных организаций. Публикация указанной информации есть ни что иное, как исполнение кредитными организациями публичной обязанности по предоставлению информации об их деятельности, которая закреплена за ними ч. 2 ст. 8 Закона РФ от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности".

Выводы суда также подтверждаются письмом ГНС РФ от 21.03.1996 N ВН-4-03/22н (утратило силу с 1 января 2002 года) из которого следует, что согласно подп. "а" п. 1 данного письма, при реализации продукции средств массовой информации, т.е. периодических печатных изданий, средства, поступающие от рекламодателей - заказчиков не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ).

Инспекция указывает на то, что заявитель в нарушение ст. 230 НК РФ не полностью представил в налоговый орган сведения по форме 2-НДФЛ на физических лиц, зарегистрированных в качестве предпринимателей без образования юридического лица (7 человек) и нотариусов (3 человека), получивших от него доход.

Согласно п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

При этом в данной норме указано, что не предоставляются сведения о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям (к индивидуальным предпринимателям в целях налогообложения относятся и нотариусы - абзац 3 п. 2 ст. 11 НК РФ) за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы (оказанные услуги) в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица и постановку на учет в налоговых органах.

В данном случае, при выплате в 2001 2002, 2003 годах доходов предпринимателям, заявителю были предъявлены как свидетельство об их государственной регистрации, так и свидетельство о постановке на учет в налоговых органах.

В связи с этим суд пришел к правильному выводу о том, что положения ст. 230 НК РФ заявителем не нарушены.

С учетом вышеизложенного суд кассационной инстанции считает, что судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам. Нарушений норм процессуального права не установлено.

Руководствуясь ст.ст. 284, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 11.05.2005 Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-65751/04-26-669 и постановление от 01.08.2005 Девятого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения, кассационные жалобы ООО "ИД "ФБК-Пресс" и Инспекции ФНС России N 1 по г. Москве - без удовлетворения.