От всей души и: по закону (Ю. Борисова, "Российские аптеки", N 11, ноябрь 2005 г.)

От всей души и: по закону

В рамках PR-акций

Часто подарки вручаются фирмами в рамках PR-акций. Обычно на эти подарки нанесен логотип, рекламный слоган, иная информация, позволяющая идентифицировать компанию-организатора и таким образом привлечь внимание потенциальных клиентов к товарам и услугам данной фирмы. То есть подарки, вручаемые во время массовых мероприятий, выступают, прежде всего, в качестве рекламы. Согласно ст. 2 Федерального закона "О рекламе" (N 108-ФЗ от 18.07.1995 г), рекламой признается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях, начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать и поддерживать интерес к физическому или юридическому лицу, а также к товарам, идеям, начинаниям, способствовать их реализации. Именно с этих позиций рассматриваются налоговыми органами расходы фирм на проведение подобных акций, поскольку в данном случае соблюдаются все необходимые условия для признания подарков рекламой: они содержат информацию о юридическом лице, товарах, идеях, начинаниях, а само мероприятие носит массовый характер и охватывает неопределенный круг лиц.

Сотрудникам, партнерам, клиентам...

Каждая компания так или иначе поощряет своих сотрудников, в т.ч. и ценными подарками, тем более что такая возможность оговорена ст. 191 Трудового кодекса РФ. Подарки сотрудникам подразделяются на две категории: безвозмездная передача ценностей, не связанная с результатами труда, и подарки как часть вознаграждения за труд. Каким образом это влияет на налогообложение, рассмотрим ниже.

При поздравлении организаций-партнеров и клиентов необходимо учитывать, что в соответствии со ст. 575 Гражданского кодекса РФ запрещается дарение в отношениях между коммерческими организациями, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 5 установленных законом МРОТ. Если стоимость подарка превышает указанную сумму, то такая сделка (дарение) квалифицируется как ничтожная в соответствии со ст. 166, ст. 168 Гражданского кодекса РФ. Она признается недействительной с момента ее совершения, и у каждой из сторон возникает обязанность по возврату противоположной стороне всего полученного по сделке (ст. 167 ГК РФ).

Учитываем законодательные нюансы

1. Налог на прибыль

Подарки в ходе массовых мероприятий. С точки зрения налогового законодательства, подарки в ходе массовых мероприятий являются расходами на рекламу, которые уменьшают налогооблагаемую базу налога на прибыль. Необходимо отметить, что в соответствии с п. 4 ст. 264 Налогового кодекса РФ данные расходы, осуществленные в течение отчетного периода, признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации.

Здесь тоже есть свой "подводный камень". Пытаясь привлечь внимание потенциальных клиентов, компании могут раздавать в качестве подарков производимые ими товары с нанесенным логотипом или иной рекламной информацией. Иногда к этому прибегают и фармацевтические компании, бесплатно распространяющие препараты. При этом подобные подарки учитываются как рекламные расходы, связанные с торговой деятельностью, а их размер определяется, исходя из фактической стоимости изготовления товара. Но это ошибочно. Налоговые органы, а также суды, рассматривая подобные ситуации, руководствуются следующим положением: вручение в качестве подарка производимого компанией товара является не рекламой, а безвозмездно переданным имуществом, поскольку рекламой признается информация о товаре, а не сам товар. Следовательно, расходы, произведенные компанией, не являются расходами на рекламу и не включаются в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход. В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и затрат, связанных с такой передачей, не учитываются как расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу.

Подарки сотрудникам. Расходами компании-работодателя, подлежащими обложению налогом на прибыль, признаются любые единовременные поощрительные начисления работникам, в т.ч. и в натуральной форме, но лишь в том случае, если они предусмотрены нормами действующего законодательства, трудового договора или коллективного договора (ст. 255 НК РФ). Тогда эти подарки будут признаны расходами на оплату труда работников, уменьшающими налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

В случае, если такие поощрения не предусмотрены законодательством, трудовым или коллективным договором, затраты компании-работодателя будут признаваться не расходами на оплату труда работников, а расходами в виде стоимости безвозмездно переданного имущества, которые, в свою очередь, не уменьшают налогооблагаемую базу.

Подарки партнерам. Сразу необходимо отметить, что рассматривать затраты на подарки партнерам как представительские расходы неверно, поскольку, в соответствии со ст. 264 НК РФ, представительскими признаются расходы на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества. Таким образом, состав расходов четко определен и включает затраты на:

- проведение официального приема;

- транспортное обеспечение доставки участвующих лиц к месту проведения мероприятия и обратно;

- буфетное обслуживание;

- оплату услуг переводчика, не состоящего в штате.

Расходов на подарки этот список не предусматривает, а значит, и отнесение их к представительским расходам ошибочно.

Спорным является и отнесение затрат на подарки к расходам на рекламу, поскольку, как мы говорили выше, одним из основных признаков рекламы является ее массовый характер, т.е. направленность на неопределенный круг лиц. Здесь же заранее известны адресаты подарка, круг этих лиц определен. Однако существует мнение, что эти затраты можно отнести к рекламным расходам, ведь, несмотря на то, что подарок адресован конкретному лицу, доступ к информации имеет неограниченный круг лиц (например, работники компании-партнера), обозревающих данный рекламный носитель. Соответственно, положительный образ компании складывается у неопределенного круга лиц. Как отмечалось, данная позиция является спорной, и, скорее всего, свою правоту налогоплательщику придется доказывать в суде.

Наиболее вероятно, что подарок партнеру будет расценен как безвозмездная передача имущества, и при определении налогооблагаемой базы связанные с этим расходы не будут учитываться как рекламные.

2. Подтверждение расходов

Налогом на прибыль облагаются расходы, обоснованные и документально подтвержденные. Первичные документы, подтверждающие понесенные расходы, должны быть оформлены в соответствии с требованиями Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете".

Документальное подтверждение расходов включает в себя подтверждение затрат на приобретение и передачу подарков. Подтвердить приобретение подарков могут договоры с продавцами (включая накладные и акты приема-передачи). А если это подарки собственного производства, то подтверждающим документом может быть приказ руководителя о выдаче со склада необходимой продукции с калькуляцией затрат на изготовление единицы товара.

Сложнее обстоит дело с подтверждением передачи подарков. Как первичный документ можно использовать приказ руководителя с приложением ведомости выданных подарков. Также передачу подарка стороннему лицу можно зафиксировать внутренним актом.

Необходимо отметить, что в случае, если дарителем выступает юридическое лицо и стоимость подарка превышает 5 МРОТ, то данная сделка должна быть совершена в письменной форме (ст. 574 ГК РФ).

3. Налог на добавленную стоимость

Поскольку, в соответствии со ст. 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС являются операции по реализации товаров, к которым относится и безвозмездная передача имущества, у компании при передаче подарков возникает объект налогообложения по НДС. В соответствии со ст. 154 НК РФ налоговая база определяется как стоимость этих товаров, исходя из рыночных цен, без включения в них налога.

При этом уплаченная сумма НДС может быть принята к вычету (ст. 171 НК РФ).

4. Налог на доходы физических лиц

В соответствии со ст. 210 НК РФ подарки физическим лицам являются их доходами, полученными в натуральной форме. При этом налоговая база определяется как стоимость этих товаров, исходя из рыночных цен, но уже с учетом налогов.

Также необходимо отметить, что стоимость подарков, не превышающая 2000 руб. в год на одного работника, согласно п. 28 ст. 217 НК РФ, не подлежит налогообложению. Если же стоимость подарка окажется больше указанной суммы, то с разницы между этой стоимостью и суммой в 2000 руб. компания как налоговый агент должна исчислить налог на доходы физических лиц.

Поскольку удержать этот налог непосредственно при передаче подарка невозможно, то удержание происходит при непосредственной выплате дохода, т.е. при выплате заработной платы (в случае, если это работник компании).

В том случае, если подарок вручается физическому лицу, не состоящему в штате компании и не связанному с компанией иными договорными отношениями, у компании, в силу ст. 226 НК РФ, возникает обязанность в течение одного месяца письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог.

5. Единый социальный налог

Налогообложение ЕСН зависит от того, отнесены ли данные затраты к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль или нет.

В том случае, если это безвозмездно переданные ценности, которые не учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, то и объекта налогообложения по ЕСН тоже не возникает (ст. 236 НК РФ). Порядок обложения налогом ничем не отличается от налогообложения заработной платы, если подарки признаются частью вознаграждения за труд.

Ю. Борисова,

юрист, бизнес-консультант

"Российские аптеки", N 11, ноябрь 2005 г.