Деловая литература - приобретение и подписка на 2006 год (Т.Т. Петрова, "Консультант бухгалтера", N 10, октябрь 2005 г.)

Деловая литература - приобретение и подписка на 2006 год

В настоящее время вряд ли найдется организация, которая бы не выписывала или не приобретала иным способом литературу по профилю своей деятельности и иную деловую литературу.

Бухгалтерский и налоговый учет деловой литературы организуется в зависимости от способа ее приобретения и направлений использования.

Общие принципы учета деловой литературы

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359, книги, брошюры и периодические издания относятся к основным фондам организаций.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01 одним из условий принятия активов к учету в качестве основных средств является срок их полезного использования - он должен превышать 12 месяцев. Книги, брошюры и т.п. издания удовлетворяют этому условию. Чего не скажешь о некоторых видах периодической литературы, в частности, о литературе бухгалтерской. В связи с постоянными изменениями в законодательстве использование газет и журналов бухгалтерской тематики более одного года не представляется целесообразным. Поэтому организация может принять решение об учете периодической литературы в составе оборотных активов. Во избежание споров с налоговыми органами такое решение необходимо зафиксировать в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Учет литературы в составе основных средств

В составе основных средств учитываются, в основном, книги, брошюры и т.п. издания, которые приобретаются организацией у производителей (в издательствах), в оптовых и розничных торговых предприятиях.

Вне зависимости от источника получения таких изданий принятие их к учету в составе основных средств осуществляется в общеустановленном порядке на основании акта о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) по форме N ОС-1, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств". При приобретении нескольких изданий целесообразно оформлять их принятие к учету одним актом о приеме-передаче групп объектов основных средств по форме N ОС-1б. Данные изданий, принятых в состав основных средств, вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств (формы N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б).

Учет приобретения деловой литературы по безналичному расчету (в издательствах, у оптовых распространителей) осуществляется следующим образом:

дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму стоимости литературы, приобретенной у поставщика;

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" кредит счета 60 - на сумму НДС, выделенную в счете-фактуре поставщика;

дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 08 - на сумму первоначальной стоимости приобретенных изданий.

После оплаты приобретенных и принятых к учету изданий сумма НДС, уплаченная поставщику, подлежит вычету (подпункт 1 пункта 2 статьи 171 и пункт 1 статьи 172 НК РФ):

дебет счета 60 кредит счета 51 "Расчетные счета" - на сумму денежных средств, перечисленных в счет оплаты приобретенной литературы;

дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредит счета 19 - на сумму НДС, подлежащего вычету.

Приобретение деловой литературы в организациях розничной торговли осуществляется через подотчетных лиц организации. При организации расчетов с подотчетным лицом необходимо иметь в виду следующее.

В настоящее время основным документом, регламентирующим порядок выдачи под отчет денежных средств, является Порядок ведения кассовых операций, утвержденный решением Совета Директоров Центробанка РФ от 22 сентября 1993 г. N 40 (далее - Порядок ведения кассовых операций).

В соответствии с пунктами 10 и 14 Порядка ведения кассовых операций выдача наличных денег под отчет производится из касс предприятий по расходным кассовым ордерам (форма N КО-2, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88) или надлежаще оформленным другим документам с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером предприятия или лицами на это уполномоченными.

В соответствии с Планом счетов учет расчетов с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы, осуществляется на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Выдача денежных средств работнику для приобретения деловой литературы оформляется в учете следующим образом:

дебет счета 71 кредит счета 50 "Касса" - на сумму денежных средств, выданных для приобретения деловой литературы.

На основании пункта 11 Порядка ведения кассовых операций работник, получивший наличные деньги под отчет, обязан не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.

Для учета денежных средств, выданных подотчетным лицам на административно-хозяйственные расходы, применяется унифицированная форма "Авансовый отчет" (форма N АО-1), утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 1 августа 2001 г. N 55.

Проверенный бухгалтером авансовый отчет утверждается руководителем или уполномоченным на это лицом и принимается к учету.

Принятие к учету расходов на приобретение деловой литературы отразится в этом случае проводкой:

дебет счета 08 кредит счета 71.

При приобретении деловой литературы подотчетное лицо, как правило, выступает как физическое лицо. Организация-работодатель в данном случае нигде не фигурирует. Приобретение подотчетным лицом литературы осуществляется посредством заключения договора розничной купли-продажи.

В соответствии с пунктом 2 статьи 492 ГК РФ договор розничной купли-продажи является публичным договором, т.е. договором, заключенным коммерческой организацией и устанавливающим ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится.

Согласно статье 493 ГК РФ договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

В соответствии с пунктом 6 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога на добавленную стоимость включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Таким образом, в этом случае запись дебет счета 08 кредит счета 71 будет сделана на всю стоимость покупки (включая НДС).

Пунктом 7 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. То есть невыдача продавцом подотчетному лицу счета-фактуры соответствует действующему законодательству.

Однако поскольку в соответствии со статьей 172 НК РФ в общем случае одним из основных условий предъявления к вычету уплаченного в составе цены товара налога на добавленную стоимость является наличие выставленного продавцом счета-фактуры, при приобретении товаров в описанном случае права на вычет налога не возникает.

В случае, если подотчетное лицо заявило о себе как о представителе организации, т.е. предъявило доверенность, счет-фактура будет выписан.

В этом случае при приобретении деловой литературы будут оформлены проводки:

дебет счета 08 кредит счета 71 - на сумму стоимости литературы (без НДС);

дебет счета 19 кредит счета 71 - на сумму НДС;

дебет счета 68 кредит счета 19 - на сумму НДС, подлежащего вычету.

Остаток неиспользованного аванса сдается подотчетным лицом в кассу организации по приходному кассовому ордеру (форма N КО-1, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от18 августа 1998 г. N 88) в установленном порядке:

дебет счета 50 кредит счета 71 - на сумму неизрасходованных денежных средств, возвращенных в кассу организации.

Перерасход по авансовому отчету выдается подотчетному лицу по расходному кассовому ордеру:

дебет счета 71 кредит счета 50 - на сумму денежных средств, выданных подотчетному лицу.

В соответствии с пунктом 18 ПБУ 6/01 книги, брошюры и т.п. издания относятся к той категории основных средств, которые разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением. Списание литературы оформляется в учете следующим образом:

дебет счета 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы" и др. кредит счета 01 - на сумму стоимости изданий, переданных на нужды производства, управления и т.д.

Учет литературы в составе оборотных активов

Литература, приобретаемая по подписке, учитывается организацией в составе оборотных активов. По мнению некоторых специалистов, получаемые по подписке издания следует приходовать на счет 10 "Материалы", субсчет 9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности". По нашему мнению, допустимо списание стоимости такой литературы непосредственно на счета учета расходов.

Приобретение литературы по подписке осуществляется на основании договора, заключенного с распространителем печатных изданий, в качестве которого могут выступать редакция или издатель, выполняющие функции по распространению периодических печатных изданий, другая организация или индивидуальный предприниматель, выполняющие функции по распространению указанных изданий на основании договора с редакцией, издателем или на иных законных основаниях.

Отношения между подписчиками и редакциями, издателями, распространителями, вытекающие из договора подписки на периодические печатные издания, регулируются Правилами распространения периодических печатных изданий по подписке, утвержденными постановлением Правительства РФ от 1 ноября 2001 г. N 759.

Порядок отражения в бухгалтерском учете расходов, связанных с подпиской на периодические издания, специальным образом в нормативных документах не урегулирован. Поэтому у бухгалтеров часто возникают сомнения по поводу квалификации таких расходов. Одни полагают, что эти расходы следует включать в состав расходов будущих периодов, другие - что их следует учитывать в качестве авансов выданных.

До 1 января 2004 г. вопрос о порядке отражения в учете расходов на подписку на периодические издания имел важное значение с точки зрения налогообложения налогом на имущество предприятий - расходы будущих периодов участвовали в формировании налоговой базы по этому налогу (пункт 4 Инструкции Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий"). Поэтому налоговые органы, как правило, требовали включать стоимость подписки в расходы будущих периодов.

С введением в действие главы 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ объект налогообложения по налогу на имущество изменился, теперь им признаются только объекты основных средств. Поэтому представляется, что налоговые органы не будут столь категоричны в своем мнении.

По нашему мнению, оплата подписки представляет собой не что иное как предоплату за еще не полученную продукцию - периодические издания. Это утверждение основано на нормах ПБУ 10/99, устанавливающего правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах организаций.

В соответствии с пунктом 3 ПБУ 10/99 выбытие активов в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг, в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг, расходами не признается.

Поскольку расходы на оплату подписки не могут быть признаны расходами для целей бухгалтерского учета, они не могут быть учтены и в составе расходов будущих периодов, а, следовательно, должны быть отражены в учете как авансы выданные.

В соответствии с Планом счетов суммы выданных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками":

дебет счета 60 кредит счета 51 "Расчетные счета" - на сумму денежных средств, перечисленных в счет оплаты подписки на периодические издания.

По мере поступления периодических изданий и документов распространителя расходы на их приобретение будут признаваться в бухгалтерском учете:

дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" кредит счета 60 - на сумму стоимости поступивших в отчетном периоде периодических изданий;

дебет счета 19 кредит счета 60 - на сумму НДС;

дебет счета 68 кредит счета 19 - на сумму НДС, предъявленного к вычету.

Оформление подписки на домашний адрес работника

Некоторые организации предпочитают не осуществлять подписку самостоятельно, а компенсировать расходы на ее осуществление работнику организации, оформившему подписку на свой домашний адрес.

Налоговые органы склонны расценивать возмещение работнику стоимости подписки как расходы, осуществленные в пользу работника и, соответственно, не подлежащие учету в целях налогообложения на основании пункта 29 статьи 270 НК РФ.

При таком варианте учета оплаченная работнику стоимость подписки рассматривается как доход работника, подлежащий налогообложению налогом на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 2 статьи 211 НК РФ. Единый социальный налог в этом случае не уплачивается на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ, поскольку выплаты в пользу работников не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Однако с налоговыми органами можно поспорить. И основания для этого имеются.

Статьей 188 ТК РФ предусмотрена выплата работнику компенсации при использовании им с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работника. При этом установлено, что размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

При соответствующем документальном оформлении (соглашение сторон трудового договора, приказ руководителя организации) такие расходы можно учесть при налогообложении прибыли в составе расходов на оплату труда (статья 255 НК РФ предусматривает учет в составе таких расходов компенсационных начислений) и не облагать налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 217 и подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ как компенсационные выплаты, установленные действующим законодательством.

Налоговый учет расходов на приобретение литературы

В налоговом учете приобретенные книги, брошюры и т.п. издания не включаются в состав амортизируемого имущества. Дело в том, что согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб. Однако даже если предположить, что стоимость приобретенных изданий превышает 10 000 руб., такое имущество не будет подлежать амортизации по подпункту 6 пункта 2 статьи 256 НК РФ. Согласно указанной норме НК РФ не подлежат амортизации приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты). При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов.

Порядок принятия к учету расходов на подписку не зависит от количества печатных изданий, на которые подписалась организация: как отмечается в письме Минфина России от 23 мая 2005 г. N 03-03-01-04/1/279, организация вправе учесть в составе расходов при обложении налогом на прибыль расходы на подписку нескольких печатных изданий по одной тематике в случае, если эти журналы используются в производственной деятельности организации.

Учет расходов на приобретение литературы
непроизводственного характера

Следует иметь в виду, что в качестве расходов по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете и в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в налогом учете учитываются только расходы на приобретение литературы производственного характера. Расходы на приобретение литературы, не имеющей отношения к процессам производства и управления, принимаются к бухгалтерскому учету в составе прочих расходов:

дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы" кредит счета 60 (71).

Для целей налогообложения такие расходы не принимаются: согласно пункту 29 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу.

Налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении литературы непроизводственного характера, учитывается в том же порядке, что и ее стоимость: в бухгалтерском учете относится на счет 91, для целей налогообложения не принимается.

Т.Т. Петрова

"Консультант бухгалтера", N 10, октябрь 2005 г.