Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 30 декабря 2005 г. N КА-А40/12952-05
(извлечение)
Решением от 15.06.2005, оставленным без изменения постановлением от 15.09.2005 удовлетворено заявленное требование открытого акционерного общества "Аэрофлот - российские авиалинии" к межрегиональной инспекции ФНС РФ N 6 по КН о признании недействительными решений N 57-11/14 от 21.12.2004 о частичном отказе в возмещении сумм НДС в сумме 12067309 руб. и решения N 57-11/14/14 от 21.12.2004 о привлечении к налоговой ответственности за неуплату налога, ссылаясь на незаконность и необоснованность оспариваемых решений.
Законность и обоснованность решения и постановления суда проверяется в порядке ст.ст. 284, 286 АПК РФ в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой он просит судебные акты отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, поскольку выводы судов об экспортных перевозках, о получении выручки по экспортным операциям не основаны на материалах дела, суды допустили неправильное применение норм налогового законодательства, регулирующих возмещение НДС.
В отзыве на кассационную жалобу Общество опровергает доводы Инспекции и просит оставить без изменения судебные акты, а кассационную жалобу Инспекции - без удовлетворения, по основаниям, изложенным в Отзыве.
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены судебных актов не имеется.
Суды полно и всесторонне исследовали юридически значимые обстоятельства, дали надлежащую правовую оценку представленным сторонами доказательствам в их совокупности и взаимосвязи, а также доводам сторон, правильно применили нормы налогового законодательства, регулирующего возмещение НДС, приняли законное и обоснованное решение соответствующее ст. 170 АПК РФ и арбитражно-судебной практике.
Доводы кассационной жалобы повторяют доводы налогового органа, изложенные в оспариваемых решениях, в отзыве на исковое заявление, в апелляционной жалобе, не принимая во внимание, что суды все доводы налогового органа оценили и привели мотивы несогласия с доводами налогового органа, что свидетельствует, по мнению суда кассационной инстанции, о направленности доводов жалобы на переоценку установленных судами обстоятельств.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что выражение "экспортируемые за пределы территории РФ и импортируемые в РФ товары" в указанном абзаце ст. 164 НК РФ употреблено в значении вывозимых за пределы территории РФ и ввозимых в РФ товаров в полном соответствии со смыслом слов экспорт (вывоз) и импорт (ввоз). В Налоговом кодексе не дается определения этим понятиям. Они содержатся в Таможенном кодексе РФ. В силу ст. 11 НК РФ указанные понятия должны применяться в том значении, в каком они используются в Таможенном кодексе.
Из определений, приведенных в подпунктах 5 и 12 ст. 18, а также из ст. 22 Таможенного кодекса, действовавшего до 01.01.2004, следует, что при ввозе товаров на таможенную территорию РФ или при вывозе товаров с этой территории могут применяться различные таможенные режимы, предусмотренные ст. 23 ТК РФ. Экспортируемые (вывозимые) товары могут помещаться под таможенные режимы "экспорт", "временный вывоз", "реэкспорт" и др. Импортируемые (ввозимые) товары - под таможенные режимы "выпуск для свободного обращения", "временный ввоз" и др.
Согласно пунктам 1-3 ст. 790 Гражданского кодекса РФ за перевозку грузов, пассажиров и багажа взимается провозная плата, установленная соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами. Плата за перевозку грузов, пассажиров и багажа транспортом общего пользования определяется на основании тарифов, утверждаемых в порядке, установленном транспортными уставами и кодексами. Работы и услуги, выполняемые перевозчиком по требованию грузовладельца и не предусмотренные тарифами, оплачиваются по соглашению сторон.
Как правильно указал суд, проставленный агентом в авианакладной штамп "as agreed" указывает на то, что расчеты агента с Аэрофлотом осуществляются по установленным тарифам "нетто". (В этих случаях полученное агентом от клиента сверх тарифа "нетто" составляет его доход.) Эти тарифы устанавливаются в агентских соглашениях или доводятся до агентов письмами, телеграммами. При этом суд сослался на материалы дела, в которых содержится установленные Аэрофлотом тарифы при осуществлении грузовых перевозок (том 39, л.д. 114-119).
Доказательств о существовании у грузоотправителей и Аэрофлота претензий друг к другу относительно неопределенности стоимости перевозки Инспекцией не предъявлено.
С учетом изложенного, не соответствует действительности утверждение Инспекции о невозможности исчисления налоговой базы в указанных случаях.
Кроме того, судами установлено, что выручка, поступившая от агента, указывается в реестре грузовых перевозок. Реестры грузовых перевозок, содержащие сведения о дате перевозки, номере авианакладной и авиарейса, стоимости перевозки, наименования агента и т.п., представлены в Инспекцию вместе с налоговой декларацией и имеются в материалах дела (том 1, л.д. 107-140). Иных документов и сведений Инспекция не запрашивала.
Суд при оценке представленных Аэрофлотом ГТД и авианакладных учитывал указанные требования процессуального закона, а также положения ст. 88 НК РФ, устанавливающие обязанности и права Инспекции при проведении камеральной налоговой проверки.
В судебных актах по делу отмечено, что Аэрофлот не является декларантом перевозимых товаров и, соответственно, получателем экземпляра ГТД. (Распределение экземпляров (листов) ГТД регламентировано распоряжением ГТК РФ от 21.02.2000 N 01-99/245). Аэрофлот запрашивает ксерокопии ГТД у декларантов, владельцев перевозимых товаров или уполномоченных ими лиц. За качество ксерокопий ГТД, а равно и за возможные погрешности в этих копиях Аэрофлот не может нести ответственность.
Данный вопрос не является новым в судебных спорах между сторонами. Так, ФАС МО в Постановлении от 05.05.2005 г N КА-А40/1980-05 по аналогичному спору между Аэрофлотом и Инспекцией указал, что общество, запрашивая и получая ксерокопии ГТД у держателей экземпляров ГТД, не может нести ответственность за качество этих копий и возможные ошибки.
Наряду с копиями ГТД в Инспекцию были представлены также копии писем Шереметьевской таможни ГТК РФ о подтверждении фактического ввоза перевозимых Аэрофлотом товаров по соответствующим авианакладным и таможенным декларациям. Эти письма Шереметьевской таможни вместе с реестрами грузовых перевозок, соответствующих ГТД и авианакладных представлены в материалы дела (тома 29, 33, 36).
По запросу Аэрофлота из Шереметьевской таможни получены новые копии ГТД, перечисленных в приложении к оспариваемым решениям, с отметками "Выпуск разрешен". Эти копии ГТД представлены Инспекции и в материалы дела.
Что касается отсутствовавших при налоговой проверке трех авианакладных, то суд первой инстанции отметил, что ссылки на эти накладные с указанием их номеров (NN 8401922; 2086496; 8390304) содержатся в соответствующих ГТД (NN 10005006/210602/0016305; 10005006/230702/0019730; 10005006/260702/0020119). Номера данных авианакладных приведены также в реестре грузовых перевозок. Кроме того, Аэрофлотом представлены в материалы дела указанные авианакладные (том 40).
Согласно подп. 2 п. 4 ст. 165 НК РФ, в случае если не зачисление валютной выручки от реализации работ (услуг) на территории РФ осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством РФ о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговый орган документ, подтверждающий право на не зачисление валютной выручки на территории РФ.
Таким документом является лицензия Центрального банка РФ N 12-81-0536/97, копия которой была представлена в Инспекцию и имеется в материалах дела (том 2, л.д. 114-163, том 3, том 4, л.д. 1-74).
Судами также установлено, что в распоряжении Инспекции имелись не только банковские выписки за июнь 2004 года, но и за предыдущие периоды (в том числе за периоды 2003 года), в которых поступала часть выручки от продажи рассматриваемых авиаперевозок. Это подтверждается сопроводительными письмами о представлении в налоговый орган соответствующих деклараций и подтверждающих документов (том 2 л.д. 95-113).
Услуги по международным авиаперевозкам Аэрофлот оказывает не эпизодически, от случая к случаю, а постоянно - изо дня в день в соответствии с заранее обнародованным расписанием рейсов. Поэтому Аэрофлот ежемесячно на протяжении ряда лет представляет в налоговый орган все банковские выписки за соответствующие налоговые периоды.
В соответствии с действующими правилами авиабилеты на международные перевозки пассажиров и багажа продаются предварительно. Следовательно, часть выручки от продажи авиабилетов, по которым осуществлены перевозки в отчетном налоговом периоде, поступает на счета Аэрофлота в налоговые периоды, предшествующие периоду, в котором оказана услуга.
Оценив представленные сторонами доказательства, суды указали, что Инспекция неправомерно разделяет единый маршрут международной перевозки на составляющие его участки и рассматривает авиарейсы на этих участках в качестве отдельных объектов налогообложения.
Исходя из ст. 146 НК РФ, налогообложению подлежит реализация услуги по перевозке пассажира, с которым заключен соответствующий договор путем продажи авиабилета (перевозочного документа), в соответствии с которым перевозчик обязуется перевезти пассажира из пункта отправления в пункт назначения по маршруту, указанному в авиабилете.
Представленный Аэрофлотом реестр единых международных перевозочных документов не противоречит подпункту 2 п. 6 ст. 165 НК РФ и содержит указание на все участки маршрута перевозки по каждому авиабилету. Несмотря на раздельное указание участков МВЛ и ВВП в реестре перевозочных документов, общий номер авиабилета подтверждает, что соответствующие участки ВВЛ и МВЛ образуют единый маршрут международной перевозки по данному международному перевозочному документу (авиабилету).
Рассмотрев доводы Инспекции о несвоевременном декларировании услуг по международной перевозке пассажиров и багажа, осуществленных в июне 2004 года, судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что вследствие несвоевременного представления декларации и подтверждающих документов, оказанные услуги по международной перевозке пассажиров и багажа, которые в соответствии с НК РФ подлежат налогообложению по ставке 0%, не могут переквалифицироваться в услуги, облагаемые по ставке 18%. Тем более что по результатам проверки представленных документов Инспекция признала правомерность применения ставки 0% по этим услугам.
Выводы судов не противоречат нормам Налогового кодекса, в том числе статей 164, 165, 166, 167, 173, 174 НК РФ, указанных в кассационной жалобе и соответствуют судебно-арбитражной практике (постановления ФАС МО по аналогичным спорам между Инспекцией и Аэрофлотом от 05.05.2005 г. N КА-А40/1980-05 и от 23.03.2005 г. N КА-А40/1981-05.
Выводы судов о соблюдении требований ст. 169 НК РФ, поскольку ошибки, допущенные в пятидесяти счетах-фактурах, носят технический характер, не опровергают заявленных требований. Кроме того, суд кассационной инстанции учитывает, что факт оплаты этих счетов-фактур налоговый орган не оспаривает.
Судами установлено, что применение налоговой ставки 18% к операциям по реализации услуг, указанных в подпункте 4 п. 1 ст. 165 НК РФ (т.е. услуг по международной перевозке пассажиров и багажа) Налоговым кодексом не предусмотрено.
Довод Инспекции о том, что "при отсутствии документов, подтверждающих право на применение ставки 0%, на момент подачи налоговой декларации, реализация услуг по перевозке пассажиров и багажа подлежит обложению налогом на добавленную стоимость в соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ", является не основанным на законе предположением. Налоговый кодекс не содержит такой нормы.
Применение иной ставки НДС вместо ставки 0% в случае непредставления в установленный срок подтверждающих документов, допускается в соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ только при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-3 и 8 п. 1 ст. 164 НК РФ. Норма, предусмотренная п. 9 ст. 165 НК РФ не распространяется на услуги международной перевозки пассажиров и багажа, указанные в подпункте 4 п. 1 ст. 165 НК РФ.
Применительно к услугам перевозки пассажиров и багажа, указанным в подпункте 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, в Налоговом кодексе не предусмотрено какого-
