Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 18 января 2006 г. N КА-А40/13264-05 Налоговые агенты становятся обязанными перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц и уплатить пени только в случае фактической выплаты работникам денежных средств и удержания суммы налога; при этом во всяком случае не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, и единовременные пособия, выплачиваемые работникам (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 18 января 2006 г. N КА-А40/13264-05
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 13 января 2006 г.

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 17 августа 2006 г. N КА-А40/7485-06-П

Общество с ограниченной ответственностью "Газкомплектимпекс" (далее - Общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.12.2004 г. N 261/53-02 в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 294 159 руб. 60 коп., уплаты налога на доходы физических лиц в общей сумме 999 562 руб. с начисленной на суммы налога пеней, привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 80 015 руб. 50 коп. за неуплату единого социального налога, уплаты единого социального налога в общей сумме 400 075 руб. 24 коп. с начисленной на эту сумму пеней и в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 78 100 руб.

Межрегиональная Инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 обратилась в арбитражный суд со встречным иском о взыскании с ООО "Газкомплектимпэкс" штрафных санкций в размере 451 847 руб. 18 коп.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 04.07.2005 г. требования Общества удовлетворены в заявленном объеме, в удовлетворении встречного требования Инспекции отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2005 г. решение суда оставлено без изменения.

Инспекция не согласилась с принятыми судебными актами и обратилась в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и постановление судов и принять по делу новый судебный акт об отказе Обществу в удовлетворении его требований и об удовлетворении встречного иска о взыскании налоговых санкций.

По мнению налогового органа, Общество документально не подтвердило факт пребывания сотрудников в командировке с учетом документов представленных в суд (в подтверждение довода представлен расчет сумм неудержанного налога на доходы физических лиц и единого социального налога); не представлены чеки контрольно-кассовых машин в подтверждение использования денежных средств, выданных под отчет; Обществом не удержан налог на доходы физических лиц с сумм, выплаченных лицам, не являющимся сотрудниками Общества; не удержан Обществом налог на доходы физических лиц с сумм доходов работников Общества в виде оплаты проездных билетов, праздничных мероприятий, поездки во Францию, обучения в высшем учебном заведении; в нарушение статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации не представлены заверенные копии индивидуальных карточек учета сумм начисленных выплат. Кроме того, налоговый орган считает, что судом необоснованно в ходе судебного разбирательства приняты были в виде доказательства дополнительные документы, не представленные Обществом в процессе проверки.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители Общества на заседании суда возражали против доводов кассационной жалобы, считая судебные акты являются законными и обоснованными, доводам инспекции судами дана правильная правовая оценка.

Законность судебного акта проверена в порядке, установленном статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, в период с 03.08.2004 г. по 08.10.2004 г. Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Газкоплектимпэкс" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период деятельности с 01.01.2003 г. по 31.03.2004 г., о чем составлен акт N 243/53-02 от 07.12.2004 г.

В ходе проверки выявлены нарушения, связанные с уплатой налога на доходы физических лиц, единого социального налога в результате нарушений, указанных в акте проверки.

По итогам проверки исполняющим обязанности руководителя Инспекции вынесено решение N 261/53-02 от 30.12.2004 г. о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 294 159 руб. 60 коп.; статьей 122 НК РФ за неуплату единого социального налога в виде штрафа в размере 80 015 руб. 05 коп.; пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговый орган документов в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый не представленный документ в сумме 78 100 руб. Одновременно в решении предложено перечислить сумму неуплаченного единого социального налога в размере 400 075 руб. 24 коп., пени с суммы не удержанного и не перечисленного налога в сумме 518 495 руб. 86 коп., пени за несвоевременную уплату единого социального налога в сумме 81 431 руб. 72 коп.

Общество не согласилось с принятым решением и обратилось в суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, суд, руководствуясь статьей 211, пунктом 3 статьи 217, пунктом 2 статьи 226, пунктом 1 статьи 228, пунктом 2 статьи 230, статьей 236, пунктом 1 статьи 238 НК РФ, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н, Федеральным законом "О бухгалтерском учете", Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой налогового кодекса Российской Федерации", и исходил из того, что Общество подтвердило правомерность расчета по налогу на доходы физических лиц и единого социального налога.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы жалобы, выслушав представителей сторон, кассационная инстанция приходит к выводу, что судебные акты подлежат частичной отмене по следующим основаниям.

В соответствии со статьями 208, 209, 210 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц включаются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Рассматривая спор, суд установил и это не оспаривается Инспекцией, что полученные под отчет у Общества денежные средства его сотрудниками, потрачены были на производственные цели, что подтверждается авансовыми отчетами, товарными чеками, счетами, которым суд дал надлежащую оценку. Доказательств того, что полученные под отчет денежные средства являются доходами работников Общества, Инспекцией не представлено.

В связи с чем, суд, удовлетворяя заявленное требование Общества, исходил из отсутствия оснований для доначисления налога, пени и взыскания налоговых санкций по причине не доказанности расходования полученных сотрудниками денежных средств на собственные нужды.

Кассационная инстанция находит вывод суда правомерным, поскольку отсутствие кассовых чеков при представлении иных документов, подтверждающих расходование сотрудниками Общества полученных под отчет денежных сумм на производственные цели, не может являться основанием для доначисления налога на доходы физических лиц, соответствующий пени и взыскании штрафа.

Довод Инспекции о том, что Обществом не удержан налог на доходы физических лиц с сумм, выплаченных лицам, не являющимся сотрудниками Общества, рассмотрен судебными инстанциями и ему дана правильная правовая оценка.

Согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком (подпункт 1 пункта 3 и 4 статьи 24 Кодекса).

В соответствии в пунктом 2 статьи 226 Налогового кодекса российской Федерации исчисление сумм и уплата налога в соответствии с данной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Налогового кодекса Российской Федерации с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Исходя из норм Налогового кодекса Российской Федерации и имеющихся материалов дела, суд обоснованно указал, что Общество не имело возможности удержать налог из суммы, подлежащей перечислению, поскольку это свидетельствовало бы о невыполнении гражданско-правовых обязательств, а уплачивать налог за счет собственных средств Общество не имело право.

Вместе с тем налоговый орган не учитывает, что согласно пункту 4 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги. Следовательно, лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы и уплате пеней, установленных статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации.

Материалами дела подтверждено, что Общество не производило выплату денежных средств физическим лицам, оплата производилась в безналичном порядке на счета организаций за авиационные и железнодорожные билеты, визы и иное. Данный факт Инспекцией не опровергнут, иные доказательства не представлены.

Таким образом, нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов, а, следовательно, начисление в данном случае сумм налога и пеней на суммы не удержанных налогов, неправомерно.

Кроме того, суд правомерно признал необоснованным привлечение Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса российской Федерации.

Не может служить основанием для отмены судебных актов и довод кассационной жалобы о том, что суд не исследовал вопрос о неправомерности не удержания налога на доходы физических лиц с сумм, выплаченных физическим лицам, не состоящим с Обществом в трудовых отношениях в качестве оплаты за аренду квартир.

Суд рассмотрел заявленный довод Инспекции в совокупности с документами, представленными в материалы дела, и с положениями статей 24, 226 Налогового кодекса Российской Федерации, и пришел к правильному выводу о том, что у налогового агента отсутствовали основания для возложения обязанности на Общество по уплате налога за счет собственных средств и начисления пени на сумму не удержанного налога.

Так, судом проверен довод Инспекции о том, что Общество необоснованно не удержало налог на доходы физических лиц с сумм доходов работников организации в виде проездных билетов, обучения в высшем учебном заведении, праздничных мероприятий, поездки во Францию.

Суд обоснованно указал, что проездные билеты приобретались Обществом не в интересах работников, а в целях выполнения ими своих служебных обязанностей, то есть в интересах работодателя. Обоснованность вывода подтверждается документами, имеющимися в материалах дела: служебными записками руководителя Общества, штатным расписанием, авансовыми отчетами лиц, ответственных за приобретение проездных документов.

Возражения Инспекции относительно того, что Обществом не был представлен список лиц, использующих проездные билеты, а соответственно, не подтвержден разъездной характер работы отдельных сотрудников, не могут являться основание для изменения или отмены судебных актов, поскольку действующим налоговым законодательством не установлен конкретный перечень документов, подлежащий представлению при данной ситуации в налоговый орган.

В связи с чем, кассационная инстанция считает, что судом правильно применен пункт 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды, установленных действующим законодательством Российской Федерации, компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Суд обоснованно сделал вывод о производственном характере обучения работника К. и необходимости его обучения в интересах предприятия.

В соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации от налогообложения освобождаются все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в том числе, с возмещением расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

При рассмотрении спора судом установлены фактические обстоятельства дела, исследованы документы, подтверждающие факт оплаты стоимости обучения и сделан обоснованный вывод, что стоимость обучения организацией за своего работника не должна учитываться при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.

Доводы налогового органа, заявленные в кассационной жалобе о том, что судом неправильно применены нормы материального права, ошибочны.

По изложенным основаниям необоснованными являются доводы налогового органа о том, что Обществом неправомерно не исчислен налог на доходы с физических лиц со 172 899 руб., затраченных на оплату участия главного бухгалтера Т. в семинаре, состоявшемся во Франции.

Проанализировав материалы дела (л.д. 85, 168-176), суд обоснованно сделал вывод, что участие главного бухгалтера в семинаре направлено на повышение квалификации ответственного работника Общества, и его участие вызвано производственной необходимостью, в интересах Общества.

Доводу Инспекции о необходимости удержания с генерального директора налога на доходы физических лиц с сумм, направленных на оплату праздничных мероприятий в размере 6 043 267 руб. 16 коп., судом дана обоснованная правовая оценка с учетом норм Налогового кодекса Российской Федерации.

Данный довод кассационной жалобы фактически направлен на его переоценку и не может служить основанием для отмены судебных актов.

Как установлено судом, налогоплательщиком в Инспекцию не были представлены, истребованные по требованию налогового органа от 03.08.2004 г. налоговые карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 1 квартал 2004 года в количестве 661 штуки, что послужило основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 78 100 руб.

Исследуя обстоятельства дела, суд пришел к выводу о неправомерности привлечения Общества с ответственности, поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации необходимыми для проверки могут быть признаны только те документы, которые должны быть предоставлены налоговым органам в соответствии с требованиями налогового законодательства Российской Федерации. Суд, указав, что Инспекция не представила доказательства в обоснование необходимости представления названных карточек, пришел к выводу, что при данной ситуации отсутствует событие налогового правонарушения.

Вывод суда является правильным.

В соответствии со статьей 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Согласно пункту 2 статьи 230 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах, начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ.

Согласно статье 109 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения в случае отсутствия вины лица в совершении данного правонарушения.

При таких обстоятельствах выводы суда нельзя признать неправомерными.

Обоснованными являются выводы суда и в части довода налогового органа о том, что единовременные пособия, выплачиваемые при выходе на пенсию работников, не являющихся ветеранами труда должны облагаться единым социальным налогом.

Правомерно суд указал, что в соответствии с пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации единовременные пособия, выплачиваемые Обществом своим работникам при выходе на пенсию, не являются объектом налогообложения по единому социальному налогу.

Заявленный довод не опровергает выводы суда и противоречит требованиям действующего законодательства.

При рассмотрении довода Инспекции о неправомерном принятии судом в качестве доказательств дополнительных документов, не представленных налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки, суд правомерно, руководствуясь пунктом 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

В жалобе Инспекция приводит также довод о том, что заявитель документально не подтвердил факт пребывания сотрудников (имеется в виду сотрудников, указанных в списке Инспекции, на основании документов налогоплательщика) в загранкомандировках, что подтверждается представленными расчетами сумм не удержанного налога на доходы физических лиц и единого социального налога с учетом документов, представленных в суд.

Удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, суд указал, что факт пребывания работников в загранкомандировках подтверждается приказами на командировку, командировочными заданиями, железнодорожными билетами, ксерокопиями паспортов с отметками о наличии визы, отчетами по командировкам.

Оценивая, таким образом, документы, представленные в материалы дела, из решения суда не усматривается, что подтверждающие документы, были представлены по каждому физическому лицу, отсутствует анализ доказательств по заявленному доводу Инспекции.

Между тем данный довод судом апелляционной инстанции также не рассмотрен и ему не дана соответствующая оценка, в связи с чем, решение и постановление судебных инстанций подлежат в части начисления по этому эпизоду налога на доходы физических лиц и единого социального налога отмене. Поскольку судом нарушены нормы материального права, касающиеся оценки доводов стороны и доказательств, имеющих значение для дела, такое дело подлежит направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

При новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует учесть изложенное, оценить довод Инспекции об отсутствии документального подтверждения факта пребывания в загранкомандировках сотрудников Общества, принять законное и обоснованное решение на основании доказательств, исследованных в соответствии со статьей 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 4 июля 2005 г., постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 сентября 2005 г. N 09АП-10010/05-АК по делу N А40-4261/05-98-53 отменить в части эпизода, касающегося начисления налога на доходы физических лиц в сумме 169532 руб., как по первоначальному, так и по встречному иску и дело в этой части направить на новое рассмотрение.