Какой учет важнее? (А.О. Гладченко, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 1, январь 2006 г.)

Какой учет важнее?

Много в нашей стране всякого разного учета: кроме бухгалтерского и статистического еще есть налоговый, управленческий, финансовый, международный и др. Проблем нет, пока эти виды учета не пересекаются. Если уж пересеклись, то необходимо выяснить, какой из них "главнее". Вот такая беда приключилась с налоговым и бухгалтерским учетом, в результате чего организации выставили счет на уплату налогов. А суду пришлось разбираться с вопросом, какой учет важнее. Вот как видится арбитражным судьям данная проблема и пути ее решения.

В Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа налоговым органом была подана кассационная жалоба с просьбой отменить решения нижестоящих судов.

Из кассационной жалобы следует, что в нарушение Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утвержденных Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914, общество регистрировало счета-фактуры в книге продаж по мере отгрузки товаров (работ, услуг), поэтому невозможно было проверить правильность исчисления налога на добавленную стоимость по книге продаж.

В связи с этим налоговый орган считает, что им была правомерно определена налоговая база на основании данных аналитического учета по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Как оказалось, суммы налогов, исчисленные по данным налоговых деклараций, не совпали с данными бухгалтерского учета по счету 76.

Общество в отзыве на кассационную жалобу не согласилось с изложенными в ней доводами, полагая правильным вывод суда о том, что налоговый орган не доказал, что неполная уплата налога на добавленную стоимость не подтверждена первичными документами бухгалтерского учета.

Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Момент определения налоговой базы в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ определяется для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике момент исчисления налоговой базы по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов, как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг), а для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - как день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Из пунктов 3 и 8 ст. 169 НК РФ следует, что налогоплательщики обязаны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, порядок ведения которых устанавливается Правительством РФ.

Пунктом 17 Правил предусмотрено, что счета-фактуры регистрируются в книге продаж в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.

Из акта выездной налоговой проверки следует, что согласно учетной политике на 2001 г. обществом в целях налогообложения выручка от реализации товаров (работ, услуг) определялась по мере их отгрузки и предъявления платежных документов.

Следовательно, в книге продаж общество правильно регистрировало счета-фактуры в хронологическом порядке по мере отгрузки товаров (работ, услуг), поэтому довод налогового органа о нарушении налогоплательщиком порядка ведения книги продаж является несостоятельным.

Ссылка инспекции на данные аналитического учета по счету 76 обоснованно не принята арбитражным судом во внимание, так как согласно ст. 10 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах.

Налоговый орган при проведении налоговой проверки свои выводы о занижении налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, основанные на данных аналитического учета по счету 76, не подтвердил первичными документами бухгалтерского учета.

Федеральный арбитражный суд постановил оставить в силе постановление апелляционной инстанции, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения, на что и указал в своем Постановлении от 13 сентября 2005 г. N А19-11256/04-33-Ф02-3897/05-С1.

Поддерживая позицию арбитражного суда, хочется добавить несколько слов.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Можно ли отнести счет-фактуру к первичным документам? Скорее всего да, так как этот документ соответствует всем требуемым признакам: он составляется в момент совершения хозяйственной операции, содержит все необходимые реквизиты продавца и покупателя, позволяет определить товар в стоимостном и количественном выражении, имеет подписи ответственных должностных лиц. Более того, по личному мнению автора, можно считать счет-фактуру как первичным налоговым, так и первичным бухгалтерским документом.

Можно ли отнести книги покупок и продаж к первичным документам? Нет, так как это регистры, т.е. документы, в которые заносятся данные из первичных документов. В отличие от счета-фактуры книги покупок и продаж являются налоговыми документами, а не бухгалтерскими. Это относится и к налоговым декларациям.

К сожалению, в ст. 54 НК РФ присутствует некорректная формулировка, которой и попытались воспользоваться налоговые инспекторы.

Если есть противоречие между данными, полученными на основе первичных документов и данными, полученными на основе регистров, что точнее? Конечно, данные, полученные на основе первичных документов, так как это основа, "клеточка" всего организма.

Какие данные точнее: налогового или бухгалтерского учета? Разумеется, налогового учета при условии его ведения по всем правилам.

Налоговый орган в суде сослался не просто на регистр, т.е. документ второго порядка, так еще и на бухгалтерский регистр.

Налогоплательщик и суд в конечном счете сослались на первичные бухгалтерские документы, т.е. документы первого порядка, изначальные, которые действительно должны содержать более качественную и достоверную информацию.

Не в первый раз подвел наши налоговые органы законодатель, утвердив в законе норму, не совпадающую с реалиями жизни.

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
кассационной инстанции по проверке законности и обоснованности решений
(постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу
от 13 сентября 2005 г. Дело N А19-11256/04-33-Ф02-3897/05-С1

А.О. Гладченко,

аудитор группы компаний "Consulco international limited"

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 1, январь 2006 г.