Когда аренда требует регистрации?
Многие организации в ходе своей хозяйственной деятельности арендуют недвижимость: помещение под офис, складские помещения и т.п. Что нужно знать, чтобы расходы по аренде без проблем учесть при налогообложении прибыли? При аренде недвижимости нужно знать, что договоры аренды недвижимости, заключенные на срок год и более, подлежат государственной регистрации и считаются заключенными с момента такой регистрации.
Избежать этой регистрации можно только одним способом - заключая договоры на срок меньше года. Если же все-таки договор заключен на более длительный срок (год и более), то без регистрации не обойтись. Ведь налоговые органы отказываются принимать в расходах суммы арендной платы, уплачиваемой по не зарегистрированным в установленным порядке договорам аренды.
В настоящей статье мы и рассмотрим вопрос относительно правомерности включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль сумм арендной платы, уплаченной арендатором по договору, не прошедшему процедуру государственной регистрации. Насколько позиция налоговиков правомерна и как избежать проблем на практике?
Гражданское законодательство содержит ряд положений, устанавливающих обязательную регистрацию договора аренды здания, сооружения, заключенного на срок не менее года.
Так, согласно п. 3 ст. 433 ГК РФ договор, подлежащий государственной регистрации, считается заключенным с момента его регистрации, если иное не установлено законом.
В соответствии с п. 2 ст. 651 ГК РФ договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.
При этом согласно п. 1 ст. 165 ГК РФ несоблюдение нотариальной формы, а в случаях, установленных законом, - требования о государственной регистрации сделки влечет ее недействительность. Такая сделка считается ничтожной.
Итак, если Вы заключили договор аренды недвижимости на срок один год и более, его необходимо зарегистрировать. В том случае, если договор заключен на срок менее года, государственная регистрация договора не требуется.
На практике часто возникает такая ситуация.
Пример.
Договор аренды нежилого помещения заключен на срок более года. Помещение передано в пользование арендатору, и арендатор на основании договора уплачивает арендную плату. При этом договор аренды еще не прошел процедуру государственной регистрации.
Вправе ли арендатор учесть уплаченную до момента государственной регистрации сумму арендной платы в составе расходов при исчислении налога на прибыль?
Налоговые органы дают отрицательный ответ на этот вопрос. Аргументы в подтверждение своей позиции они приводят следующие.
Поскольку договор аренды не прошел государственной регистрации, он считается незаключенным.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ полученные доходы налогоплательщик может уменьшить на сумму документально подтвержденных затрат, под которыми понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.
Пункт 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусматривает указание на содержание хозяйственной операции, определяемой условиями заключенных между сторонами договоров.
А поскольку до момента государственной регистрации договор аренды считается незаключенным, расходы по не заключенным в установленном порядке договорам не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль как не соответствующие условиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.
По мнению Минфина России и налоговиков, расходы по не зарегистрированному в установленном порядке договору аренды при налогообложении прибыли не учитываются.
Отметим, что данная позиция не является бесспорной. Арбитражные суды при рассмотрении таких дел, как правило, встают на сторону налогоплательщиков, исходя из следующего.
В соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные платежи за арендуемое имущество.
При этом такого условия, как государственная регистрация договора аренды, налоговое законодательство не содержит и не ставит возможность отнесения расходов в зависимость от наличия государственной регистрации.
Поэтому отсутствие регистрации договора аренды при подтверждении факта использования арендованного помещения и несения арендных расходов по оплате арендных платежей не может служить основанием для неучета в составе затрат понесенных расходов (см. постановления ФАС Московского округа от 25.02.2005 N КА-А41/850-05, Поволжского округа от 03.05.2005 N А55-14674/2004-41, Северо-Западного округа от 24.10.2005 N А66-540/2005).
По нашему мнению, несоблюдение норм гражданского права не должно отражаться на налоговых правоотношениях. Налогоплательщики вправе учитывать произведенные ими затраты по аренде и до момента государственной регистрации договора аренды, если данные затраты соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, т.е. являются обоснованными и документально подтвержденными.
Обратите внимание! С 1 января 2006 г. для документального подтверждения расходов достаточно иметь документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ в редакции изменений, внесенных Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ).
Поэтому для документального подтверждения расходов в виде арендной платы организации достаточно иметь подписанный сторонами договор аренды (не важно, зарегистрирован он или нет), акт приема-передачи объекта аренды арендатору и документы, подтверждающие уплату арендной платы.
Следует также обратить внимание на правовую позицию Конституционного Суда РФ, выраженную им в Определении от 05.07.2001 N 154-О.
Право лица на аренду конкретного помещения возникает в силу гражданского договора, и государственная регистрация договора аренды здания, сооружения не может подменять собой договор аренды как основание возникновения, изменения и прекращения права аренды.
Государственная регистрация призвана лишь удостоверить со стороны государства юридическую силу соответствующих правоустанавливающих документов.
Однако вернемся к позиции Минфина России.
Отказывая арендаторам в праве учесть арендные платежи в составе расходов с момента получения недвижимого имущества в пользование, Минфин России указывает, что расходы на оплату аренды учитываются только с момента государственной регистрации.
А что же делать с суммами арендной платы, уплаченной за пользование недвижимым имуществом с момента получения имущества в аренду и до момента государственной регистрации договора?
Минфин России предлагает следующий компромиссный вариант.
Согласно п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.
При наличии такого условия, по мнению Минфина, арендатор вправе учитывать арендную плату в составе расходов с момента получения объекта недвижимости в пользование в том случае, если договор уже зарегистрирован или находится на государственной регистрации (см. письма Минфина России от 01.11.2005 N 03-03-04/1/325, УФНС России по г. Москве от 04.03.2005 N 20-12/14626).
Таким образом, во избежание споров с налоговыми органами следует внести в договор аренды положение, в соответствии с которым условия заключенного договор
