Вычет налога, не выделенного в расчетном документе (О.А. Мясников, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 12, декабрь 2005 г.)

Вычет налога, не выделенного в расчетном документе

На практике налоговые органы запрещают принимать к вычету НДС, если он не выделен в платежном поручении отдельной строкой, а налоговое законодательство не содержит однозначных норм в отношении данного вопроса. В результате между организациями и чиновниками возникают налоговые споры, решать которые приходится в арбитражном суде.

Из смысла п. 1 ст. 168 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что покупатель, перечисляя продавцу деньги за товары (работы, услуги), сразу оплачивает как их стоимость, так и НДС. НК РФ позволяет организациям уменьшать налог на суммы, которые они уплатили, приобретая товары, работы или услуги (п. 1 ст. 171 НК РФ). Но для применения этого вычета согласно ст. 171 и 172 Кодекса необходимо, чтобы:

1) товар был оплачен, НДС уплачен, и эти операции подтверждены документально;

2) покупка была оприходована;

3) товар использовался в деятельности, облагаемой НДС;

4) имелся счет-фактура.

Для нас представляет интерес первое условие. Чтобы получить вычет, организация должна документально подтвердить уплату налога поставщику. Согласно п. 4 ст. 168 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой. Заметим, что это положение закона иногда становится камнем преткновения, потому что работники финансовых и налоговых органов трактуют Налоговый кодекс по-своему.

Именно по вопросу документального доказательства уплаты налога и возникают разногласия между налогоплательщиками и налоговыми инспекторами, которые полагают, что сумма НДС обязательно должна быть отдельно указана в расчетных документах, в том числе и в платежном поручении. При этом они ссылаются на положение, закрепленное в п. 4 ст. 168 НК РФ. В противном случае, по мнению налоговых органов, налогоплательщик вычет применить не может.

Понятно, что для избежания проблем с налоговыми органами лучше выделять НДС в платежном поручении отдельной строкой, как того требует закон. Но и тем организациям, у которых налог не вынесен, с налоговыми органами можно спорить. В качестве аргументов рекомендуем приводить следующее.

Во-первых, основное назначение платежного поручения - подтвердить, что покупатель реально передал поставщику свои деньги. Это и признается уплатой налога (п. 1 ст. 8, п. 2 ст. 45 НК РФ). Если НДС не выделен в платежном поручении, оно все равно является доказательством того, что платеж состоялся и покупатель перевел деньги продавцу. Единственный недостаток такого документа заключается в том, что нельзя точно определить размер налога на добавленную стоимость.

Во-вторых, из буквального толкования названия ст. 168 НК РФ следует, что она посвящена продавцам. Значит, именно они должны выполнять ее требования, в том числе выделять НДС в расчетных документах (например, в приходном кассовом ордере), а также в счетах-фактурах, первичных документах и т.д.

В-третьих, если продавец неправильно оформит счет-фактуру, принять к вычету НДС покупатель не имеет права. Это прямо сказано в п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которому счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного законом порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. А вот для покупателя, который с ошибками составил платежное поручение, Налоговый кодекс таких последствий не предусматривает. Исходя из п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Следовательно, у покупателя есть возможность получить налоговый вычет.

В-четвертых, порядок получения вычетов по НДС, указанный в ст. 171 и 172 НК РФ, не содержит требования о том, что покупатель обязан выносить налог в отдельную строку в платежном документе. Этот вывод подтверждается и судебной практикой, в частности, Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 28 января 2005 г. по делу N А19-11787/04-45-Ф02-5905/04-С1. Арбитражный суд признал, что оплата приобретенных товаров (работ, услуг) платежными поручениями, не соответствующими требованиям п. 4 ст. 168 НК РФ, не является безусловным основанием для неприменения вычета по НДС.

По мнению суда, отсутствие выделенной суммы НДС в платежных документах не является основанием для отказа в возмещении налога, поскольку это не предусмотрено положениями ст. 169, 171 и 172 НК РФ, регулирующими право налогоплательщика на получение налоговых вычетов. Следовательно, вычет предъявленной поставщиком к уплате суммы налога за приобретенные товары (работы, услуги) может быть произведен налогоплательщиком на основании счета-фактуры при условии фактической уплаты суммы налога поставщику и принятия на учет этих товаров (работ, услуг). Аналогичный подход отражен в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 5 мая 2005 г. по делу N Ф04-1146/2005(9383-А70-31).

Отметим, что Высший Арбитражный Суд Российской Федерации разъяснил ситуацию, когда в платежных документах сумма НДС отдельной строкой не указана. Суд решил, что в этом случае налогоплательщики (продавец и покупатель) вправе доказывать, что по соответствующей сделке сумма налога на добавленную стоимость уплачена покупателем продавцу в составе цены за товары (работы, услуги). Суд обратил внимание на то, что бремя доказывания включения суммы налога в состав перечисленной покупателем цены ложится на налогоплательщика. Об этом говорится в п. 8 Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость (см. информационное письмо Президиума ВАС РФ от 10 декабря 1996 г. N 9).

Судебная практика показывает, что организации, которые не выделяют в платежных поручениях налог отдельной строкой, все равно выигрывают налоговые споры. Еще один пример: Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30 сентября 2003 г. по делу N А33-1446/03-С3-Ф02-3158/03-С1. Фирма перечислила поставщику деньги за товары, не выделив НДС в поручениях. Поскольку не были выполнены требования п. 4 ст. 168 НК РФ, налоговые инспекторы решили, что сумма НДС принята к вычету неправомерно.

Однако фирма обратилась в арбитражный суд и выиграла дело. Суд напомнил, что принять налог к вычету можно на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих уплату НДС (п. 1 ст. 172 НК РФ). В ходе разбирательства суд установил: сумма, которую организация перечислила по платежным поручениям, соответствует стоимости товаров с учетом НДС, указанной в счетах-фактурах. Поэтому суд признал, что фирма доказала оплату НДС поставщикам товаров. А значит, она имеет право на налоговый вычет.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 23 августа 2004 г. по делу N Ф04-5738/2004(А67-3710-25) отметил, что для возникновения права налогоплательщика на получение вычета по НДС суммы налога должны быть уплачены при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ. Для подтверждения фактически уплаченных сумм налога поставщикам продукции, поставляемой на экспорт, налогоплательщик обязан в соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ представить в налоговый орган счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога. Пунктом 1 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению. В соответствии с требованиями п. 4 ст. 168 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога должна быть выделена отдельной строкой.

Арбитражный суд отметил, что в счетах-фактурах, выставленных продавцами товара, НДС выделен отдельной строкой. Однако в платежных документах сумма налога не выделена. Вместе с тем стоимость приобретенной продукции с учетом НДС, предъявленная организации на основании счетов-фактур, соответствует фактически уплаченным суммам по расчетным документам. Поэтому суд признал, что организация имеет право принять к вычету НДС, независимо от того что в расчетных документах налог отдельной строкой не выделен. Аналогичный подход приведен в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 21 августа 2002 г. по делу N Ф04/2502-447/А70-2002; ФАС Московского округа от 2 июня 2003 г. по делу N КА-А40/3194-03; ФАС Центрального округа от 29 апреля 2005 г. по делу N А64-7043/04-11.

ФАС Поволжского округа, рассматривая очередное дело, признал, что НДС входит в цену товаров и оплачен, когда предприятие представило справки встречной налоговой проверки и акты сверки расчетов задолженности (Постановление от 24 декабря 2002 г. по делу N А06-874у-11к/02). В другом случае наряду со счетами-фактурами фирма предъявила арбитражному суду накладные, из которых видно, что НДС входит в цену товара (Постановление ФАС Центрального округа от 5 ноября 2001 г. по делу N А08-1299/01-20).

Приведенные судебные разбирательства свидетельствуют о том, что получить налоговый вычет можно, даже если в платежном поручении НДС отдельной строкой не указан. Главное доказать в суде, что налог был перечислен поставщику, когда организация расплачивалась за товар. Подтвердить же это можно, представив суду следующие документы: счет-фактуру, договор, накладную, акт сверки задолженности. Важно только, чтобы в этих документах НДС был записан в отдельной строке.

О.А. Мясников,

юрисконсульт компании "ФБК", канд. юрид. наук

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 12, декабрь 2005 г.