Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 мая 2008 г. N 09АП-3569/2008

г. Москва

Дело N А40-65206/07-75-393

"12" мая 2008 г.

N 09АП-3569/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена "05" мая 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме "12" мая 2008 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Румянцева П.В.,

судей Марковой Т.Т., Окуловой Н.О.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Новиковой А.В.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 05.02.2008г.

по делу N А40-65206/07-75-393, принятое судьёй Нагорной А.Н.

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Саутбрук"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве

о признании недействительным решения от 15.11.2007г. N 47143 в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя Добровольского А.А. по дов. б/н от 26.12.2007г., Кустова Ю.Н. по дов. N 5 от 04.12.2007г., генерального директора Меджовича Д. на основании решения N 7 от 03.11.2006г.;

от заинтересованного лица Андреевой И.С. по дов. б/н от 24.01.2008г., Балакиной Е.А. по дов. N 05-12/2 от 01.04.2008г.,

УСТАНОВИЛ

Общество с ограниченной ответственностью "Саутбрук" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве от 15.11.2007г. N 47143 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 20% от суммы налога, что составляет 774 749 руб., и по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого социального налога в виде штрафа в размере 20% от суммы налога, что составляет 1 528 101 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 737 603 руб. и пени по единому социальному налогу в сумме 1 401 327 руб., начисления единого социального налога в сумме 7 640 505 руб., а также п. 4 резолютивной части решения о необходимости удержания и перечисления в бюджет суммы налога на доходы физических лиц в размере 3 873 745 руб. (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 05.02.2008г. требования ООО "Саутбрук" удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, Инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ООО "Саутбрук" требований, указывая на то, что при вынесении решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.

Заявитель представил отзыв и дополнение к отзыву на апелляционную жалобу, в которых, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При исследовании обстоятельств дела установлено, инспекцией в период с 09.07.2007г. по 07.09.2007г. проведена выездная налоговая проверка ООО "Саутбрук" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, налога на землю, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005г. по 31.12.2006г.

Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом проверки от 28.09.2007г. N 46139 (т. 4 л.д. 8-130). На акт представлены возражения исх. N 1-31-10/07 от 31.10.2007г.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве принято решение от 15.11.2007г. N 47143 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Саутбрук"", которым заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) за 2005-2006 года в виде штрафа в размере 20 процентов неуплаченной суммы налога в размере 168 787 руб.; по ЕСН за 2005-2006 года - 1 528 101 руб.; за 2005 год по налогу на добавленную стоимость в сумме 89 724 руб.; ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов за 2005-2006 года в сумме 774 749 руб.; всего налоговых санкций 2 561 361 руб.; начислены пени по состоянию на 15.11.2007г. за несвоевременную уплату налога (сбора): в т.ч. налога на прибыль - 129 397 руб., по налогу на добавленную стоимость - 101 364 руб., по единому социальному налогу - 1 401 327 руб., по налогу на доходы физических лиц, в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки - 737 742 руб., всего пени - 2 369 830 руб.; предложено уплатить суммы налоговых санкций, пени и недоимку неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов (сборов): налог на прибыль - 843 937 руб., налог на добавленную стоимость - 448 620 руб., единый социальный налог - 7 640 505 руб., НДФЛ - 3 873 745 руб.; внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Основанием к принятию указанного решения послужили выводы налогового органа о необоснованном невключении налогоплательщиком в налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН расходов на проживание привлеченных иностранных рабочих и расходов, понесенных в связи с оплатой их проезда к месту работы.

Изучив материалы дела, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, выслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва и дополнений к отзыву на жалобу, проверив правильность применения судом первой инстанции норм налогового законодательства, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы налоговой инспекции.

Судом первой инстанции полно и всесторонне исследованы представленные в материалы дела документы, дана правильная оценка представленным доказательствам и обстоятельствам, послужившим основанием для вынесения оспариваемого решения (в обжалуемой части).

В подтверждение обоснованности и правомерности привлечения иностранных рабочих заявителем представлены заключения Департамента Федеральной государственной службы занятости населения по Московской области об отсутствии необходимых работников и целесообразности привлечения иностранных работников, обращения администрации Истринского района Московской области в Правительство Московской области о выдаче разрешений на право привлечения иностранной рабочей силы, разрешений на привлечение иностранной рабочей силы за периоды 2003-2007 года (т. 3 л.д. 135-150).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, заявитель является компанией, занимающейся строительством и реконструкцией зданий и сооружений в г. Москве и Московской области.

В связи с отсутствием в г. Москве и Московской области (регионе, в котором проводились строительные работы) рабочих определенных специальностей высокой квалификации, руководством компании принято решение о привлечении в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком высококвалифицированных рабочих из Боснии и Герцеговины.

На заявителя, как на лицо, в установленном законодательством Российской Федерации порядке привлекающее иностранных рабочих, в соответствии с п. 5 ст. 16 Федерального закона от 25.07.2002г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" и п. 3 Положения о предоставлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации (утв. постановлением Правительства Российской Федерации от 24.03.2003г. N 167), выступавшего в качестве приглашающей стороны, возлагались обязанности по предоставлению гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации.

С привлеченными иностранными рабочими заключались срочные трудовые договоры на срок действия разрешения на привлечение иностранной рабочей силы (п.п. 4, 5 трудового договора).

Заявитель, учитывая необходимость в обеспечении иностранных рабочих местом временного проживания, заключило с МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика" договоры N 14/05 от 01.02.2005г. (т. 1 л.д. 48-49), N 14/06 от 01.02.2006г. (т. 1 л.д. 50-51) и N 01 от 02.02.2004г. (т. 1 л.д. 52-53) на представление услуг по размещению рабочих на базе отдыха "Слава" в двухместных и четырехместных номерах в корпусах NN 2, 3, 4 и предоставления для жилья спальных корпусов NN 4, 5 и отдельных номеров бытового корпуса оздоровительного комплекса "Лесной".

Оплата за проживание иностранных рабочих подтверждается выставленными счетами, счетами-фактурами, платежными поручениями и налоговым органом не оспаривается.

Расходы по проживанию рабочих на базе отдыха "Слава" и в оздоровительном комплексе "Лесной" отражены налогоплательщиком в составе расходов, связанных с производством и реализацией.

Заявитель доставил авиационным транспортом иностранных рабочих из Белграда в Москву, а по окончанию трудового договора авиационным транспортом доставил их обратно в Белград. Факт несения данных расходов налоговым органом не оспаривается и подтвержден материалами встречной проверки ООО "Р-Турс Компании".

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Трудовой кодекс Российской Федерации выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из ст. 164 Трудового кодекса Российской Федерации под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, в связи с чем в силу п. 3 ст. 217 и подп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН.

Второй вид компенсационных выплат определен ст. 129 Трудового кодекса Российской Федерации. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле ст. 129 Трудового кодекса Российской Федерации являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей, в связи с чем указанные выплаты подлежат налогообложению по ЕСН в общеустановленном порядке.

Согласно ст. 165 Трудового кодекса Российской Федерации к первому виду компенсационных выплат, помимо общих гарантий и компенсаций, установленных Трудовым кодексом Российской Федерации, относятся гарантии и компенсации, предоставляемые работнику при переезде на новое место работы.

В соответствии со ст. 169 Трудового кодекса Российской Федерации при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику: расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения); расходы по обустройству на новом месте жительства.

Как следует из материалов дела, пунктом 10 срочного трудового договора, заключенного между заявителем и иностранными работниками, работодатель предоставляет гарантии, определенные трудовым законодательством, в том числе и возмещение иногороднему (иностранному) рабочему расходов по обустройству на новом месте жительства (временного проживания) в виде предоставления бесплатного жилого помещения (место для проживания) при переезде работника на работу в г. Москву (т. 1 л.д. 40-47).

Довод налогового органа о том, что оплата за проживание иностранных работников не является компенсацией, поскольку не установлена федеральным законодательством в виде бесплатного проживания, не соответствует ст.ст. 164, 165 и 169 Трудового кодекса Российской Федерации, которые устанавливают обязанность работодателя возместить расходы при переезде на работу в другую местность, в том числе расходы по "обустройству на новом месте жительства", указывая, что возмещение этих расходов является компенсацией работнику, связанной с осуществлением им своих трудовых обязанностей.

Согласно ст. 169 Трудового кодекса Российской Федерации под обустройством на новом месте жительства понимается оплата за проживание работника в течение всего периода работы.

Поскольку указание на разовую или постоянную оплату работнику за обустройство на новом месте в данной статье отсутствует, то, учитывая отсылку в этой норме на соглашение между работником и работодателем (трудовой договор), в данном случае порядок этих выплат определяется именно в трудовом договоре.

Кроме того, расходы по обустройству на новом месте жительства при переезде работника в другую местность в виде разовой выплаты возможны только при заключении с ним (работником) постоянного трудового договора (разовая выплата на приобретение квартиры или комнаты). В случае заключения с работником срочного трудового договора разовая выплата на обустройство работнику места временного проживания невозможна и нерентабельна, поскольку работодатель должен обеспечить работника жильем временно - только на срок трудового договора (сезон, несколько месяцев, год), что возможно только при предоставлении работнику места в гостинице, в общежитии или ином месте, за которое должен платить работодатель.

Таким образом, заявитель правомерно, в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса Российской Федерации не включал в налоговую базу по ЕСН оплату за проживание иностранных рабочих на время их работы в г. Москве в спальных корпусах оздоровительной базы МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика" в размере 16 504 022 руб. за 2005 год и 12 882 535 руб. за 2006 год, поскольку размещение иностранных рабочих, принятых на работу на сезон или на определенный срок, является компенсацией работнику при переезде на новое место работы в другую местность (другой регион), установленной ст.ст. 164, 165 и 169 Трудового кодекса Российской Федерации, а также трудовым договором (срочным) с каждым работником.

В соответствии с п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации компенсационных выплат, в том числе бесплатное предоставление жилых помещений.

Как установлено выше, оплата за проживание иностранных работников является компенсацией, в связи с чем обложению налогом на доходы физических лиц также не подлежит.

Согласно подп. 5 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации включение в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, сумм выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статья 169 Трудового кодекса Российской Федерации регламентирует порядок возмещения расходов при переезде на работу в другую местность. Конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора, но не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

Согласно правовой позиции Минфина России, выраженной в письме от 14.03.2006г. N 03-03-04/2/72, в контексте главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации под подъемными понимается компенсация работодателем расходов по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения) в связи с его переездом на работу в другую местность, а также расходов по обустройству на новом месте жительства.

Размеры возмещения расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность, осуществляемого организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета, утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 02.04.2003г. N 187.

Таким образом, организации до утверждения соответствующих норм должны признавать затраты по возмещению расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность в составе прочих расходов на производство и реализацию в пределах размеров, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.04.2003г. N 187.

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, налогоплательщик осуществил переезд иностранных рабочих в другую местность за счет своих средств, не выплачивая подъемного пособия.

Между заявителем и иностранными рабочими достигнута предварительная договоренность о том, что работодатель берет на себя расходы по переезду работника на работу в другую местность (в г. Москву).

Таким образом, оплата стоимости перелета авиационным транспортом (переезда) иностранных рабочих из Белграда к месту работы в г. Москву является компенсационной выплатой, предусмотренной ст. 169 Трудового кодекса Российской Федерации, и в соответствии со ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации не облагается налогом на доходы физических лиц в размерах, установленных соглашением сторон.

Подпункт 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса Российской Федерации содержит норму, аналогичную ст. 217 Кодекса, предусматривающей освобождение от налогообложения единым социальным налогом всех видов компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность). Таким образом, компенсационные выплаты, возмещаемые работнику и членам его семьи в связи с переездом на работу в другую местность, не облагаются единым социальным налогом в размерах, установленных дополнительным соглашением к трудовому договору.

Налоговый орган в жалобе указывает, что на момент осуществления переезда иностранных граждан по приглашению российской компании указанные лица не вступили с организацией в трудовые отношения и как следствие не являются работниками заявителя.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанный довод в связи со следующим.

Налоговым органом оспариваются обстоятельства, на которые не было ссылок в оспариваемом решении инспекции.

Решение налогового органа должно оцениваться судом исходя из тех доводов, которые в нем содержатся, т.к. суд проверяет законность конкретного оспариваемого ненормативного акта. Дополнительные же обстоятельства и доказательства могут приводиться налоговым органом в случае рассмотрения спора об обязании налогового органа возместить НДС из бюджета.

Согласно ст. 13 Федерального закона от 25.07.2002г. N 115-ФЗ работодателем в соответствии с настоящим Федеральным законом является юридическое лицо, получившее в установленном порядке разрешение на привлечение и использование иностранных работников и использующее труд иностранных работников на основании заключенных с ними трудовых договоров.

Заявителем в материалы дела и в налоговый орган представлены разрешения на привлечение иностранной рабочей силы от 18.02.2005г. N 20105000672, от 07.04.2006г. N 9106004520, заключения Департамента (Управления) Федеральной государственной службы занятости населения по Московской области от 30.12.2004г. N Р-06-01-14/3586, от 13.02.2006г. N Р-07-01-25/351-ИРС, предложение ГУ Центра занятости населения Истринского района от 23.11.2005г. N 490, письмо Администрации Истринского района Московской области от 21.11.2005г. N 9091.

Суд апелляционной инстанции, исследовав представленные заявителем документы, установил, что заявитель ежегодно получал в Федеральной миграционной службе России разрешения на привлечение иностранной рабочей силы, выданные на основании заявлений ООО "Саутбрук", заключений Департамента (Управления) Федеральной государственной службы занятости населения по Московской области и трудовых договоров.

Пунктом 3 Положения о предоставлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 24.03.2003г. N 167, определено, что приглашающая сторона обеспечивает иностранного гражданина, пребывающего в Российскую Федерацию в целях осуществления трудовой деятельности, гарантиями материального, медицинского и жилищного обеспечения.

Статья 165 Трудового кодекса Российской Федерации предусматривает предоставление работникам, помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных Трудовым кодексом Российской Федерации, гарантий и компенсаций в других случаях, предусмотренных Трудовым кодексом Российской Федерации и иными федеральными законами.

В силу ст.ст. 217, 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

В соответствии с нормами статей 16 и 61 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения возникают между работником и работодателем также на основании фактического допущения работника к работе, когда трудовой договор не был оформлен надлежащим образом. При этом трудовой договор вступает в силу со дня фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя.

Таким образом, иностранные граждане с момента приглашения являются работниками приглашающей стороны, переезд иностранного работника на территорию Российской Федерации осуществляется в рамках трудовой деятельности, на данных работников распространяются все нормы трудового законодательства.

В связи с изложенным, довод апелляционной жалобы о том, что компенсация проезда иностранных работников фактически осуществлена до заключения письменных трудовых контрактов, отклоняется.

При таких обстоятельствах, по результатам оценки представленных доказательств и с учетом пояснений, данных представителями в ходе судебного разбирательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган не доказал правомерности и обоснованности принятого им решения в оспариваемой части.

С учетом изложенных выше обстоятельств судом первой инстанции обоснованно удовлетворены требования налогоплательщика, в связи с чем апелляционная жалоба Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве удовлетворению не подлежит.

Расходы по государственной пошлине распределяются в соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Глава 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий (подаче апелляционной жалобы) по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве заинтересованного лица (ответчика).

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.02.2008г. по делу N А40-65206/07-75-393 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве государственную пошлину в доход федерального бюджета 1 000 рублей по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

П.В. Румянцев

Судьи

Т.Т. Маркова Н.О. Окулова