Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 4 июня 2008 г. N 09АП-4316/2008

г. Москва

04 июня 2008 г.

ДелоN А40-20118/07-98-129

Резолютивная часть постановления объявлена 29.05.2008.

Постановление в полном объеме изготовлено 04.06.2008

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Катунова В.И.,

судей: Крекотнева С.Н., Яремчук Л.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания: Сергиной Т.Ю., Прибытковым Д.П.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы истца (заявителя) - Открытого акционерного общества "Фаберлик" и ответчика (заинтересованного лица) - Инспекции Федеральной налоговой службы России N 37 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.02.2008 по делу NА40-20118/07-98-129, принятое судьей Котельниковым Д. В.

по иску (заявлению) Открытого акционерного общества "Фаберлик" к Инспекции Федеральной налоговой службы России N 37 по г. Москве о признании частично недействительным решения от 02.04.2007 N 12-10/16489,

третьи лица: Общество с ограниченной ответственностью "ПрофАрт-Бизнес", Общество с ограниченной ответственностью "Атланта", Общество с ограниченной ответственностью "Ронто", Общество с ограниченной ответственностью "Логос"

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя): Пушкин И.С. по доверенности от 21.02.2008 N 225, паспорт 4505 957645 выдан 21.05.2003, Суточников И.Д. по доверенности от 21.02.2008 N 226, паспорт 4503 681041 выдан 02.08.2002

от ответчика (заинтересованного лица): Романчук А.А. по доверенности от 10.10.2007 N 01/57471, удостоверение УР N 407331, Корнеева М.Ю. по доверенности от 31.10.2007 N 01/61756 удостоверение УР N 407352,

от третьих лиц: не явились, извещены

УСТАНОВИЛ

Открытое акционерное общество "Фаберлик" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 37 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 02.04.2007 N 12-10/16489 "О привлечении ОАО "Фаберлик" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 26.02.2008 заявление общества удовлетворено частично.

Признано недействительным оспариваемое решение инспекции от 02.04.2007 N 12-10/16489 "О привлечении ОАО "Фаберлик" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенное в отношении ОАО "Фаберлик", в части:

1. подпунктов "а", "в" пункта 2.2.1 резолютивной части решения в части предложения перечислить налог на добавленную стоимость в размере 69 982 руб. и соответствующие пени по основаниям, изложенным в пункте 1.4.1.3 раздела 1 мотивировочной части решения;

2. подпунктов "а", "в" пункта 2.2.1 резолютивной части решения в части предложения перечислить налог на прибыль в размере 1 750 807,92 руб. и соответствующие пени, начисленные по основаниям, изложенным в пункте 1.3.1.1 раздела 1 мотивировочной части решения;

3. подпунктов "а", "в" пункта 2.2.1 резолютивной части решения в части предложения перечислить налог на рекламу в размере 27 084 руб. и соответствующие пени, начисленные по основаниям, изложенным в пунктах 1.1.1.1, 1.1.1.2 раздела 1 мотивировочной части решения;

4. подпункта "б" пункта 2.2.1 резолютивной части решения в части предложения перечислить налог на доходы иностранных юридических лиц в размере 1 473 962,77 руб. и соответствующие пени, начисленные по основаниям, изложенным в пункте 1.6.1.3 раздела 1 мотивировочной части решения;

5. подпункта "в" пункта 2.2.1 резолютивной части решения в части начисления пеней по налогу на добавленную стоимость по пунктам 1.4.1.1 и 1.4.3.4 в сумме 2 460 460 руб. раздела 1 резолютивной части решения;

6. подпунктов "в", "г" пункта 2.1 и пункта 2.2.2 резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и предложения перечислить суммы штрафных санкций, начисленных по пунктам 1.3.1.1, 1.4.1.3 раздела 1 мотивировочной части решения;

7. пункта 2.3 резолютивной части решения в части предложения внести изменения в бухгалтерский учет по пунктам 1.1.1.1, 1.1.1.2, 1.3.1.1, 1.4.1.1, 1.4.1.3, 1.4.3.4,1.6.1 3 раздела 1 резолютивной части решения.

В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым решением, стороны обратились с апелляционными жалобами, в которых просят изменить судебное решение.

В апелляционной жалобе общество настаивает на том, что незаконно и необоснованно отказано в признании расходов для исчисления налога на прибыль организаций и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по финансово - хозяйственным взаимоотношениям общества с ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Атланта", ООО "Ронто", ООО "Логос", при этом ссылается на неправильное применение судом положений ст. 176 НК РФ.

Указывает, что в ходе судебного разбирательства был заявлен довод о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа, в том числе, на сумму совершенной инспекцией арифметической ошибки при доначислении налога на прибыль в размере 93 069,56 руб. (т.6 л.д.4-6), в связи с чем отказ в удовлетворении заявления в данной части по мотиву того, что данное требование не заявлено, является неправомерным.

В апелляционной жалобе инспекция не согласилась с судебным решением в части признания недействительным:

пункта 1.3.1.1 решения налогового органа (отнесение к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, в 2003 году убытков прошлых лет, выявленных в отчетном периоде),

пункта 1.4.1.1 - вычет НДС по основным средствам после принятия их на учет,

пункта 1.4.1.3 - неправомерный вычет НДС по общехозяйственным расходам в полном объеме при наличии операций, необлагаемых НДС,

пункта 1.4.3.4 - определение налоговой базы по экспортным операциям, полный пакет документов, по которым не собран на 181-й день, считая со дня вывоза товара в таможенном режиме экспорта.

При этом, инспекция согласилась с выводами суда в отношении начислений по налогу на рекламу и пени (по пунктам 1.1.1.1 и 1.1.1.2 решения инспекции), по начислениям налога на доходы иностранных юридических лиц (по пунктам 1.6.1.3 и 1.6.2.1 решения инспекции) и не обжалует судебное решение в указанной части.

Стороны представили письменные отзывы на апелляционные жалобы.

Третьи лица письменные отзывы на апелляционные жалобы не представили, представителей в судебное заседание не направили.

Рассмотрев дело в отсутствие представителей третьих лиц в порядке ст. ст. 123, 156, 266, 268 АПК РФ, выслушав объяснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает, что судебное решение подлежит изменению, в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Как видно из материалов дела, 02 апреля 2007 года инспекция вынесла решение N 12-10/16489 о привлечении ОАО "Фаберлик" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым инспекция:

начислила обществу НДС в размере 5 070 966 руб., в том числе доначислила за 2003 год в сумме 1 083 196 руб., уменьшила за 2004 год в сумме 52 454руб., доначислила за 2005 год в сумме 4 040 224 руб., начислила пени в размере 2 460 460 руб. и привлекла общество к ответственности по п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 011 447 руб.;

начислила налог на прибыль в сумме в сумме 6 608,327 тыс. руб., в том числе за 2003 год в сумме 2 110 588 руб., за 2004 год в сумме 354 035 руб., за 2005 год в сумме 4 143 704 руб., начислила пени в размере 1 254 098 руб., и привлекла к ответственности по п.1 ст. 122 Кодекса в виде штрафа в размере 899 548 руб.

начислила налог на рекламу в сумме 27 084 руб., в том числе в 2003 году за 1 квартал в сумме 9 274 руб., за 2 квартал в сумме 17 810 руб., начислила пени в размере 15 772 руб.

начислила налог на доходы иностранных юридических лиц в сумме 267 344 руб., в том числе: в 2003 году за 1 квартал в сумме 187 281 руб., за 2 квартал в сумме 25 153 руб.; в 2004 году за 2 квартал в сумме 54 910 руб., начислила пени в размере 182 891 руб. и привлекла к ответственности по ст. 123 Кодекса за неправомерное неперечисление сумм налога с доходов иностранного юридического лица в виде штрафа в размере 10 982 руб. и по п.1 ст. 126 Кодекса за непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы документов и (или) иных сведений о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 2 квартал 2004 г. в виде штрафа в размере 50 руб.

начислила единый социальный налог в сумме 120 626 руб., начислила пени по единому социальному налогу в размере 15 171 тыс. руб., привлекла к ответственности по п.1 ст. 122 Кодекса в виде штрафа в размере 24 126 руб.

начислила страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 47 849 руб., в том числе: за 2004 год в сумме 46 323 руб., за 2005 год в сумме 1526 руб., начислила пени в размере 6 368 руб., и привлекла к ответственности по п.1 ст.27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" ввиде штрафа в размере 306 руб.

начислила пени по налогу на доходы физических лиц в размере 18 248 руб.

привлекла к ответственности по п.2 ст. 120 Кодекса в виде штрафа в размере 15 000 руб.

Из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что инспекция доначислила налог на прибыль по расходам прошлых периодов, выявленные в текущем налоговом периоде; начислила к уплате налог на доходы иностранных юридических лиц при наличии факта уплаты налога; отказала в налоговых вычетах и доначислила НДС в связи постановкой на налоговый учет основанных средств не по тому счету бухгалтерского учета и в связи с отсутствием раздельного учета налоговых вычетов; начислила пени по НДС, подлежащему уплате в бюджет по истечении 180-дневного срока на подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов; доначислила налог на рекламу.

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.02.2008г. о признании незаконным решения инспекции от 02.04."2007 г. N 12-10/16489 в части подпункта "в" п. 2.2.1 резолютивной части о начислении обществу пени по НДС по пунктам 1.4.1.1 и 1.4.3.4 в сумме 2 460 460 руб. подлежит изменению по следующим основаниям.

В материалы дела представлен расчет пени по НДС и при его исследовании стороны согласились, что сумма пени в размере 2 460 460 руб. составляет общую доначисленную на основании решения инспекции сумму пени по всем выявленным нарушениям.

Между тем, пени начисленные по пунктам 1.4.1.1 и 1.4.3.4 составляют сумму 1 929 261 руб., а сумма пени - 531 199 руб. начислена по другим основаниям и решение инспекции не признано незаконным.

Следовательно, судом неправомерно признано незаконным решение инспекции в части доначисления пени по НДС в полном объеме и заявителю должно быть отказано в удовлетворении заявления в данной части, так как сумма пени 531 199 руб. доначислена инспекцией обществу правомерно.

Также подлежит отмене судебное решение в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным оспариваемого

решения налогового органа по сумме совершенной инспекцией арифметической ошибки при доначислении налога на прибыль в размере 93 069, 56 руб.

Налоговый орган признал наличие арифметической ошибки при доначислении налога на прибыль в размере 93 069, 56 руб., в связи с чем, с учетом дополнительных пояснений заявителя и приложенному к ним расчету доначисленной и обжалуемой суммы по налогу на прибыль (т.6 л.д. 4 - 6), следует признать - данное требование заявлено и подлежит удовлетворению.

В остальной части судебное решение является законным и обоснованным, а доводы сторон несостоятельны, поскольку судом первой инстанции правильно применены нормы материального права, полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, дана правильная оценка представленным доказательствам и установлены обстоятельства, имеющие значение для дела.

Что касается доводов апелляционной жалобы инспекции о не согласии с судебным решением в части признания недействительным: пункта 1.3.1.1 решения налогового органа (отнесение к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, в 2003 году убытков прошлых лет, выявленных в отчетном периоде).

По мнению инспекции, заявитель неправомерно уменьшил налоговую базу в 2003 году на сумму убытков прошлых лет, выявленных в отчетном периоде на 7 295 033 руб., хотя период возникновения данных расходов является 2002 год, и согласно ст. 54 НК РФ, они должны уменьшать налоговую базу за 2002 год.

Между тем, статья 54 НК РФ содержит общее положение, согласно которому при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Данное положение является общим для всех налогов, что подтверждается названием указанной статьи "Общие вопросы исчисления налоговой базы".

При этом данная статья рассматривает порядок действий при обнаружении ошибок или искажений в исчислении налогов.

При применении ст. 54 НК РФ нельзя не учитывать следующего.

В силу п. 1 ст. 38 НК РФ, каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" НК РФ.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций является - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, ст. 265 НК РФ устанавливает специальное правило определения объекта налогообложения и налоговой базы по налогу на прибыль и ст. 54 НК РФ в данном случае не может быть применима.

В связи с этим судом сделан обоснованный и правомерный вывод, что статья 265 НК РФ убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде не рассматривает как ошибки или искажения, а придает им статус расходов, которые налогоплательщик понес и имеет право уменьшить на их сумму налоговую базу".

Согласно ст. 252 НК РФ расходами являются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Таким образом, чтобы учесть тот или иной расход при определении налоговой базы необходимо иметь в наличии все необходимые документы, подтверждающие его осуществление. Если организация не имеет в распоряжении каких-либо из документов, то она не имеет право уменьшать налоговую базу за тот отчетный период, к которому расходы относятся.

В дальнейшем, когда организация получает от контрагентов документы, она имеет право уменьшить налоговую базу того налогового периода, в котором она получила документы согласно пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ в силу того, что у нее не было оснований уменьшать налоговую базу периода, к которому данные расходы относятся.

Следует признать, что в данном случае нет ошибки или искажения при исчислении налоговой базы периода, к которому относятся расходы и, следовательно, нет оснований применять ст. 54 НК РФ.

Более того, инспекцией не оспаривается правомерность несения таких расходов, но в 2002 году.

На основании этого, у заявителя фактически имелась переплата по налогу на прибыль за 2002 г., которая в силу п. 5 ст. 78 должна быть зачтена в счет недоимки, образовавшейся по указанному основанию в 2003 году.

Данное обстоятельство было оценено судом и с учетом правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда, изложенной в п. 42 постановления от 28.02.2001 N 5, сделан правильный вывод, что общество не может быть привлечено к налоговой ответственности, а с учетом положений ст. 75 Кодекса - обществу не могут быть начислены пени.

Ссылка в апелляционной жалобе на Инструкцию по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденную приказом МНС РФ от 29.12.2001 N БГ-3-02/585 не может быть принята во внимание, т.к., во-первых, указанная Инструкция в силу ст. ст 1, 3 НК РФ не относится к законодательству о налогах и сборах, а, во-вторых, разъясняет порядок заполнения отдельной строки декларации по налогу на прибыль, тем самым не исключая, что спорная сумма не может быть отражена по другой строке декларации.

Порядок заполнения налоговой декларации не может влиять на расчет налоговой базы по налогу на прибыль.

На основании изложенного, следует признать правомерным вывод суда о том, что в 2003 году заявитель, получив от контрагентов документы, подтверждающие несение расходов, правомерно уменьшил налоговую базу за 2003 год.

Относительно доводов апелляционной жалобы инспекции по п. 1.4.1.1 оспариваемого решения - вычет НДС по основным средствам после принятия их на учет.

По мнению инспекции , вычет сумм НДС по основным средствам может быть произведен не ранее момента постановки объекта на учет в качестве основного средства и отражения его на счет 01 "Основные средства".

В результате того, что заявителем налоговый вычет по основным средствам произведен ранее, т.е. в момент их отражения объекта на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", инспекцией начислены пени.

Между тем, согласно п. 1 ст. 171 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

Нормы гл. 21 Налогового кодекса РФ связывают право налогоплательщика произвести налоговые вычеты с моментом принятия к учету основных средств, а также с предназначением данных объектов для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, но не со счетом, на который принимаются к учету основные средства. Налог исчисляется и уплачивается исключительно на основании и в соответствии с теми правовыми нормами, которые содержатся в законодательстве, регулирующем условия налогообложения.

Согласно ст. 1 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков и изъятий.

Как следует из Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, и корреспондируется по кредиту со счетом 01.

Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата.

Инспекцией не оспаривается производственное назначение объектов, факт предъявления организацией документов, предусмотренных п. 1 ст. 172 НК РФ, для принятия к вычету НДС в оспариваемой сумме (счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога), а также принятие данных средств на учет по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы).

Следовательно, приобретенные заявителем основные средства независимо от факта введения их в эксплуатацию и начала их фактического использования подлежали документальному учету на соответствующих счетах.

Приобретенные заявителем основные средства приняты к учету (т.5, л.д. 125-140), и с этого момента у него возникло право на возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных продавцу, независимо от того, на каком именно счете были учтены данные основные средства.

Таким образом, заявителем своевременно применен налоговый вычет по основным средствам, и начисление пеней по НДС неправомерно.

Что касается доводов апелляционной жалобы инспекции по п. 1.4.1.3 оспариваемого решения - неправомерный вычет НДС по общехозяйственным расходам в полном объеме при наличии операций, необлагаемых НДС.

Инспекция указывает, что заявитель в мае 2003 года реализовал ценные бумаги, т.е. совершил операцию, которая не облагается НДС. При этом, по мнению инспекции, НДС по общехозяйственным расходам в нарушение п. 4. ст. 170 НК РФ при отсутствии раздельного учета не может быть принят к вычету. В результате описанного нарушения сумма налогового вычета по НДС завышена на 69 982 руб.

Между тем, согласно п. 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", утвержденному Приказом Министерства Финансов РФ от 10.12.2002 N 124н, к финансовым вложениям организации относятся ценные бумаги других организаций.

Следовательно, реализация ценных бумаг, является для целей бухгалтерского учета и налогообложения финансовыми вложениями. ПБУ 19/02 устанавливает особый порядок учета финансовых вложений, отличный от учета доходов и затрат при реализации товаров (работ, услуг).

При этом у организации отсутствуют расходы по финансовым вложениям, которые непосредственно формируют себестоимость производимых товаров (работ, услуг), также нет и расходов, которые могли бы быть использованы в производстве и реализации облагаемой продукции и в реализации финансовых вложений, операции по которым освобождены от налогообложении.

Таким образом, рассматриваемые операции учитываются обособленно, а их отражение в учете не связано со счетами учета затрат, в том числе со счетом 26 "Общехозяйственные расходы".

В соответствии с абз. 9 п. 4 ст.170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять п.4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Учитывая вышеизложенное, налогоплательщик вправе предъявить НДС по общехозяйственным расходам к вычету в полном объеме, поскольку необлагаемые операции (по которым не осуществляются непосредственно связанные с ней расходы) не увеличивают долю совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

В соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ, расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги.

Таким образом, законом определен исчерпывающий перечень расходов, которые могут являться расходами при реализации ценных бумаг.

Следовательно, никакие иные расходы, кроме указанных выше (в том числе и общехозяйственные) не могут являться расходами при реализации ценных бумаг.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекции была представлена карточка счета 58 "Финансовые вложения" (Т.5, Л.Д. 86-87), а также книга покупок за соответствующий налоговый период. При этом в книге покупок отсутствуют затраты, которые образуют себестоимость ценных бумаг, нет товаров, частично используемых в производстве и реализации облагаемой продукции и в реализации ценных бумаг, операции по которым освобождены от налогообложения.

Кроме того, операции по реализации ценных бумаг в бухгалтерском учете отражаются по счету 91 "Операционные доходы и расходы". Затраты по счетам-фактурам, перечисленным в книге покупок, образуют себестоимость проданных товаров, а не ценных бумаг. Счет 26 "Общехозяйственные расходы" не корреспондируется со счетом 58 "Финансовые вложения" (Оборотно-сальдовая ведомость счета 58 - Т.5, Л.Д. 88).

Таким образом, представленными аналитическими регистрами бухгалтерского учета подтверждается раздельный учет расходов по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС, а также тот факт, что у заявителя необлагаемые операции (по которым не осуществляются непосредственно связанные с ней расходы) не увеличивают долю совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых не подлежат налогообложению.

Следовательно, заявитель правомерно не определял долю общехозяйственных расходов, приходящихся на "операции по реализации акций" и принимал к вычету НДС по общехозяйственным расходам в полном объеме.

Относительно доводов апелляционной жалобы инспекции по п. 1.4.3.4 оспариваемого решения) - определение налоговой базы по экспортным операциям, полный пакет документов, по которым не собран на 181-й день, считая со дня вывоза товара в таможенном режиме экспорта.

По мнению инспекции , если полный пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, не собран на 181-й день считая со дня перемещения товара в таможенном режиме экспорта, момент определения налоговой базы по указанным товарам определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, т.е. день отгрузки товаров.

В этом случае необходимо подать уточненную налоговую декларацию за тот налоговый период, в котором была произведена отгрузка и уплатить пени, рассчитанные с того налогового периода, в котором произошла отгрузка.

Между тем, пунктом 9 статьи 165 НК РФ установлено, что если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил документы, предусмотренные соответствующим пунктом статьи 165 НК РФ, подлежащим применению в данном конкретном случае, операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставке соответственно 10 процентов или 18 (20) процентов.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пенями признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Поскольку налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и документы, указанные в пункте 1 статьи 165 НК РФ, не были поданы Заявителем в течение 180-дневного срока, то у него возникла обязанность по уплате налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 174 НК РФ уплата налога на добавленную стоимость за истекший налоговый период производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ.

Из предписаний пункта 9 статьи 165 Кодекса следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита.

Заявителем были поданы за каждый период отдельные налоговые декларации по ставке 0%, в которых соответствующие суммы налога были заявлены как неподтвержденные и уплачен налог на добавленную стоимость.

В дальнейшем, заявителем были собраны полные пакеты документов и поданы отдельные налоговые декларации по ставке 0%, в которых суммы ранее заявленные как не подтвержденные были подтверждены.

Решениями налогового органа, а также судебными инстанциями подтверждено право заявителя на применение ставки 0% и на возмещение сумм ранее уплаченного НДС.

Поэтому, с учетом подтверждения решением налогового органа, а также судебными органами обоснованности применения налогоплательщиком ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренные статьей 75 НК РФ пени могут начисляться, начиная только с 181-го дня с момента выпуска товара в таможенном режиме экспорта.

Изложенная позиция также подтверждается сложившейся судебной практикой (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда от 16.05.2006 N 15326/05).

Ссылка налогового органа на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 28.07.2006 N 03-04-15/140 не может быть принята во внимание, поскольку в силу пункта 2 статьи 4 НК РФ оно не относится к актам законодательства о налогах и сборах. Кроме того, оно прямо противоречит указанной выше позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Относительно доводов апелляционной жалобы заявителя в части начисления налога на прибыль по пунктам 1.2.1.2, 1.2.2.1, 1.2.3.1, 1.2.2.2. 1.2.3.2, 1.2.3.3 и НДС по пунктам 1.4.1.4, 1.4.2.1, 1.4.2.2, 1.4.3.1. 1.4.3.2, 1.4.3.3 мотивировочной части оспариваемого решения следует указать нижеследующее.

Как следует из оспариваемого решения и пояснений инспекции в ходе судебного разбирательства, общество в 2003 - 2005 годах заключило договоры с ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Атланта", ООО "Ронто" и ООО "Логос", затраты по которым принимались при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, а также принимался к вычету уплаченный указанным организациям НДС.

Судом первой инстанции было правильно установлено, что счета-фактуры, первичные учетные документы, а равно как и сами договоры на оказание услуг (выполнение работ) подписаны неустановленными неуполномоченными лицами.

В соответствии с представленными к проверке документами заявитель предлагает считать, что:

- ООО "ПрофАрт-Бизнес" (ИНН 7708207661) в 2003 г. оказывало услуги по подбору персонала ОАО "Фаберлик" общей стоимостью 1 499,085 тыс. руб. (не включая НДС). Стоимость данных услуг учитывалась на счете 44.2 "Коммерческие расходы" с дальнейшим списанием в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 г. (договор на оказание услуг по подбору персонала N GG250203 от 25.02.2003г. (т. 3 л.д. 1-10), акты сдачи-приемки работ (т. 3 л.д. 20, 23, 26, 29, 33, 36), платежные поручения (т. 3 л.д. 39-44));

- ООО "Атланта" (ИНН 7743074397) осуществляло поставку полиграфической продукции (листовки, прайс-листы, каталоги и т.п.) в адрес ОАО "Фаберлик" общей стоимостью 1 055,769 тыс. руб. (не включая НДС) за 2004 г., 804,039 тыс. руб. за 2005 г. Стоимость данной полиграфической продукции учитывалась на счете 10 "Материалы" и на счете 41 "Товары" с дальнейшим списанием в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 г. (договор N 149 от 16.04.2004г. (т. 3 л.д. 45-55), товарные накладные, платежные поручения (т. 3 л.д. 69-106);

- ООО "Ронто" (ИНН 7722514079) осуществляло поставку текстильных изделий (косметички, сумки, коврики и т.п.) в адрес ОАО "Фаберлик" общей стоимостью 538,170 тыс. руб. (не включая НДС) за 2004 г., в 2005 г. - 15 134,880 тыс. руб. Стоимость данных текстильных изделий учитывалась на счете 41 "Товары" с дальнейшим списанием в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 и 2005 г. (договор N 135 от 27.10.2004г. (т. 3 л.д. 107-119), товарные накладные, платежные поручения (т. 3 л.д. 126-150, т. 4 л.д. 1-129));

- ООО "Логос" (ИНН 7724289069) выполняло работы по нанесению на флаконы печати общей стоимостью 1 272,686 тыс. руб. (не включая НДС). Стоимость данных работ учитывалась на счете 10 "Материалы" с дальнейшим списанием в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 г. (договор N 25/03-05 от 10.03.2005г. (т. 5 л.д. 13-18), акты выполненных работ, платежные поручения (т. 5 л.д. 32-60).

Между тем, согласно базе данных "Единый государственный реестр юридических лиц" учредителем и руководителем ООО "ПрофАрт-Бизнес" числится Гусаров Алексей Гарникович (выписка из ЕГРЮЛ - т. 6 л.д. 41-48).

Согласно протоколу дачи показаний от 01.12.2006г. Гусаров А.Г. пояснил, что учредителем и руководителем ООО "ПрофАрт-Бизнес" не являлся, финансовые документы от лица ООО "ПрофАрт-Бизнес" не подписывал (т. 6 л.д. 33-35).

Согласно базе данных "Единый государственный реестр юридических лиц" учредителем и руководителем ООО "Атланта" (ИНН 7743074397) числится Ухналев Андрей Сергеевич (выписка из ЕГРЮЛ - т. 6 л.д. 65-72).

Старшим оперуполномоченным по ОВД 2 ОРЧ отдела налоговых преступлений УВД ЮАО г. Москвы, майором милиции Подойниковым Дмитрием Вячеславовичем получено объяснение Ухналева А.С. от 12.12.2006г. согласно которому Ухналев А.С. пояснил, что учредителем и руководителем ООО "Атланта" не являлся, финансовые документы от лица ООО "Атланта" не подписывал (т. 18 л.д. 65).

Согласно базе данных "Единый государственный реестр юридических лиц" учредителем и руководителем ООО "Ронто" (ИНН 7722514079) числится Брызгин Андрей Николаевич (выписка из ЕГРЮЛ - т. 6 л.д. 49-57).

Старшим оперуполномоченным по ОВД 2 ОРЧ отдела налоговых преступлений УВД ЮАО г. Москвы, майором милиции Подойниковым Дмитрием Вячеславовичем получено объяснение Брызгина А.Н. от 18.12.2006г., согласно которому Брызгин А.Н. пояснил, что учредителем и руководителем ООО "Ронто" не являлся, финансовые документы от лица ООО "Ронто" не подписывал (т. 6 л.д. 37).

Согласно базе данных о налогоплательщиках учредителем и руководителем ООО "Логос" (ИНН 7724289069) числится Ахмедова Любовь Николаевна (выписка из ЕГРЮЛ - т. 6 л.д. 58-64).

Согласно протоколу дачи показаний от 25.12.2006г. Ахмедова Л.Н. пояснила, что учредителем и руководителем ООО "Логос" не являлась, финансовые документы от лица ООО "Логос" не подписывала (т. 6 л.д. 38-40).

Как следует из ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, для того чтобы расходы, произведенные налогоплательщиком в отчетном периоде, были признаны в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, должны соблюдаться единовременно как минимум три условия:

- расходы должны быть документально подтверждены;

- экономически оправданны;

- обусловлены целями получения доходов.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На представленных к проверке первичных документах имеются подписи, сделанные от имени Гусарова А.Г., Брызгина А.Н., Ахмедовой Л.Н., Ухналева А.С. как руководителей ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Ронто", ООО "Логос" и ООО Атланта" соответственно.

На основании Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Как следует из Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ необходимым требованием, предъявляемым к регистрам бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, является достоверность содержащейся в них информации.

Таким образом, первичные учетные документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет, также должны содержать достоверную информацию.

Показания Гусарова А.Г., Брызгина А.Н., Ахмедовой Л.Н., Ухналева А.С. указанную достоверность не подтверждают.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные п.2 ст.9 Закона.

В частности, в соответствии со ст. 9 Закона РФ N 129-ФЗ от 21.11.1996 г., одним из обязательных реквизитов, которые должны содержать первичные документы для принятия их организацией к учету, является наличие личных подписей должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером.

В силу п. 5 ст. 185 Гражданского кодекса Российской Федерации доверенность от имени юридического лица выдается за подписью руководителя или иного лица, уполномоченного на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Следовательно, иными лицами документы подписаны быть также не могли, т.к. органы общества (генеральный директор) согласно протоколу опроса никакие приказы и доверенности не выдавал, кроме того, в данной организации отсутствуют иные работники, о чем свидетельствуют декларации по ЕСН (материалы встречных проверок - т. 6 л.д. 75-76, ).

Следовательно, не выполняется одно из обязательных условий, приведенных в п. 2 ст. 9 Федерального Закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ и требуемых для принятия первичных документов к учету, а именно: подпись, произведенная на документах не является личной подписью Гусарова А.Г., Брызгина А.Н., Ахмедовой Л.Н., Ухналева А.С. как руководителей ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Ронто", ООО "Логос" и ООО "Атланта" соответственно.

Таким образом, первичные документы не подписаны ни руководителем, ни главным бухгалтером, содержат недостоверную информацию и согласно ст. 252 НК РФ и ст. 9 Закона РФ N 129-ФЗ в силу прямого указания закона расходы по ним не могут быть приняты к учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Кроме того, необходимо отметить, что факт несения затрат не является единственным условием для включения в состав расходов тех или иных затрат, поэтому довод заявителя противоречит ст. 252 НК РФ.

В соответствии с Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 февраля 2003 г. 9872/02 для оценки правомерности налоговых последствий в результате тех или иных действий налогоплательщика недостаточно формального представления установленного перечня документов, необходима проверка достоверности этих документов.

Указание в документах недостоверных фамилий, имен, отчеств руководителей юридических лиц, а также производство подписей не установленными лицами свидетельствует о недостоверности этих документов.

Представленные в ходе проверки первичные документы, хотя и являются оправдательными документами по форме, но не могут считаться надлежащими по содержанию, поскольку на них произведены подписи не установленными лицами, не имеющими отношение к сделкам.

Данным обстоятельствам судом была дана верная оценка в вынесенном решении.

Таким образом, указанные расходы не отвечают требованиям ст. 252 НК РФ, а именно документально не подтверждены.

Кроме того, на запрос инспекции N 12-10/207 от 09.01.2008 г. нотариус Синелыцикова Л.В. сообщила (письмо от 10.01.2008 г. N 1), что подлинность подписи Гусарова А.Г. на заявлении о государственной регистрации юридического лица при создании не свидетельствовалась.

Кроме того, Гусаров А.Г. допрашивался в Арбитражном суде г. Москвы по делу N А40-22339/06-143-165, где показал, что учредителем фирмы не являлся, паспорт терял, при этом судом устанавливалась возможность допроса данного лица в судебном заседании (т. 15 л.д. 44-50).

Инспекцией также была получена копия заявления о государственной регистрации юридического лица при создании ООО "Ронто", согласно которому подпись Брызгина А.Н. на нем удостоверялась нотариусом Краюшкиной И.В. 28.04.2004 г.

На запрос инспекции N 12-10/58066 от 11.10.2007 г. Управление Федеральной регистрационной службы по Москве сообщило, что Приказом Главного управления Федеральной регистрационной службы по Москве N 219-н от 20.05.2004 г. нотариус Краюшкина И.В. с 19.04.2004 г. освобождена от полномочий нотариуса г. Москвы, занимающегося частной практикой (п. 1 ст. 12 "Основ законодательства о нотариате" (т. 16 л.д. 134).

Таким образом, нотариус Краюшкина И.В. не могла свидетельствовать подлинность подписи Брызгина А.Н. с силу освобождения ее в указанный период от полномочий нотариуса.

На запрос инспекции N 12-10/48553 от 23.08.2007 г. (т. 16 л.д. 130) нотариус Кармазина О.М. (Алещенко О.М. до изменения фамилии) сообщила (письмо от 10.09.2007 г. N 625 - т. 16 л.д. 129), что подлинность подписи Ахмедовой Л.Н. на заявлении о государственной регистрации юридического лица при создании не удостоверяла, нотариальная контора 13.10.2003 г. не работала в связи с выходным днем.

Письмом N 27/1-20 от 14.01.2008 г. Федеральная областная Нотариальная Палата сообщила, что нотариус Кармазина О.М. сменила фамилию на Алещенко на фамилию Кармазина в связи с заключением брака в 2006 г.

Вышеизложенные доказательства также свидетельствуют о том, что лицо, указанное в качестве руководителя юридического лица - поставщика, организацию не регистрировало, и подтверждают данные ими в ходе налоговой проверки показания.

Помимо изложенного, данные доказательства подтверждают и доводы инспекции, и выводы суда о недостоверности представленных к проверке документов.

Таким образом, доводы заявителя о сомнениях относительно достоверности и допустимости показаний свидетелей основаны на предположениях и опровергаются имеющимися в деле доказательствами, исследованными судом в их совокупности.

Довод заявителя о необходимости проведения экспертизы неправомерен в силу вышеизложенного, а также того, что ОАО "Фаберлик" при рассмотрении дела не заявлялось ходатайств о проведении экспертизы.

Судом первой инстанции правомерно была применена ст. 183 ГК РФ во взаимосвязи со ст. 52, 53 ГК РФ.

Суд указал, что ст. 183 ГК РФ установлено, что при отсутствии полномочий действовать от имени другого лица или при превышении таких полномочий сделка считается заключенной от имени и в интересах совершившего ее лица, если только другое лицо (представляемый) впоследствии прямо не одобрит данную сделку.

Гусаров А.Г., Брызгин А.Н., Ахмедова Л.Н., Ухналев А.С, от имени которых проставлены подписи в документах, последние не подписывали.

При этом согласно позиции ВАС РФ, изложенной в информационном письме N 57 от 23.10.2000 г., независимо от формы одобрения оно должно исходить от органа или лица, уполномоченных в силу закона, учредительных документов или договора заключать такие сделки или совершать действия, которые могут рассматриваться как одобрение.

Следовательно, в рассматриваемом случае отсутствует как последующее одобрение сделок представляемыми лицами, так и лица, якобы совершившие данные сделки - Гусаров А.Г., Брызгин А.Н., Ахмедова Л.Н., Ухналев А.С, также не заключали их.

Судом верно указано, что доказательств, подтверждающих одобрение уполномоченными лицами либо органами организаций-поставщиков на заключение сделки с обществом лицами, подписавшими договоры и счета-фактуры, обществом не представлено.

Ссылка заявителя на то, что действия работников представляемого по исполнению обязательства могут свидетельствовать об одобрении, также неправомерна в связи со следующим.

Исходя из позиции ВАС РФ, действия работников представляемого по исполнению обязательства могут свидетельствовать, но не свидетельствуют однозначно о таком одобрении.

В информационном письме ВАС РФ N 57 от 23.10.2000 г. указано на обязательное условие - при условии, что эти действия входили в круг их служебных (трудовых) обязанностей, или основывались на доверенности, либо полномочие работников на совершение таких действий явствовало из обстановки, в которой они действовали.

В рассматриваемом случае от имени организаций выступали только Гусаров А.Г., Брызгин А.Н., Ахмедова Л.Н., Ухналев А.С, допрошенные в качестве свидетелей, а не какие-либо иные лица; они не возлагали в качестве руководителей юридических лиц на иных физических лиц полномочия и служебные обязанности; кроме того, иных работников в данных организациях не было, о чем свидетельствуют материалы встречных проверок.

Так, в соответствии с материалами встречной проверки, полученной из ИФНС России N 8 по г. Москве, ООО "ПрофАрт-Бизнес" последнюю бухгалтерскую и налоговую отчетность представило за 3 квартал 2003 г. (нулевая), расчеты и декларации по ЕСН не представляло, работников не имеет, заработную плату не выплачивало (т. 6 л.д. 75-76).

Кроме того, согласно выписки банка расходы на выплату заработной платы также отсутствуют (т. 8 л.д. 106, 108-150, т. 9 л.д. 1-150, т. 10 л.д. 1-82).

При этом доказательств обратного (в т.ч. представления деклараций, наличия работников и их количества) заявителем не представлено.

Следовательно, ООО "ПрофАрт-Бизнес" налоги с реализации товаров в бюджет не уплачивало (т. 6 л.д. 75-76).

Как следует из выписки банка по единственному счету 000 "ПрофАрт-Бизнес" НДС, налог на прибыль в бюджет с операций по взаимоотношениям с ОАО "Фаберлик" не уплачивался (т. 8 л.д. 108-150, т. 9 л.д. 1-150, т. 10 л.д. 1-82).

Согласно информации, полученной из ИФНС России N 43 по г. Москве (т. 6 л.д. 92), ООО "Атланта" последнюю бухгалтерскую и налоговую отчетность представило за 3 квартал 2004 г., в представленной за 2004 г. налоговой отчетности по НДС и налогу на прибыль доходы, полученные от ОАО "Фаберлик" в полном объеме не заявлены, следовательно, ООО "Атланта" налогов с реализации товаров в адрес ОАО "Фаберлик" в бюджет не уплачивало, работников не имеет, заработную плату не выплачивало, что подтверждается расчетами и декларациями по ЕСН (т.6 л.д. 92-125).

Согласно информации, полученной из ИФНС России N 22 по г. Москве, ООО "Ронто" последнюю бухгалтерскую и налоговую отчетность представило за 2 квартал 2004 г. Все представленные отчеты относятся к категории "нулевых", работников не имеет, заработную плату не выплачивало, что подтверждается расчетами и декларациями по ЕСН (т. 6 л.д. 73).

Согласно информации, полученной из ИФНС России N 24 по г. Москве (т. 6 л.д. 74), 000 "Логос" последнюю бухгалтерскую и налоговую отчетность представило за 9 месяцев 2003 г., работников не имеет, заработную плату не выплачивало, (расчеты и декларации по ЕСН, а также сведения по форме 2-НДФЛ не представляло).

Подлежат оценке выписки банка по единственным счетам организаций-поставщиков, подтверждающие то обстоятельство, что ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Ронто", ООО "Логос" не уплачивали налоги, не имели расходов на содержание производственных и складских помещений, не приобретало услуги транспортных организаций и несли расходов по содержанию собственных транспортных средств, расходов по выплате заработной платы (т. 8 л.д. 106, 108-150, т. 9 л.д. 1-150, т. 10 л.д. 1-82, т. 11 л.д. 31-150, т. 12 л.д. 1-150, т. 13 л.д. 1-150,, т. 14 л.д. 1-150, т. 15 л.д. 1-33, т. 6 л.д. 126-150, т. 7 л.д. 1-150,, т. 8 л.д. 1-105).

При этом доказательств обратного (в т.ч. представления деклараций, наличия работников и их количества) заявителем не представлено.

Как следует из выписки по счету ООО "ПрофАрт-Бизнес", открытому в ЗАО АКБ "ИСТ БРИДЖ БАНК" (т. 8 л.д. 108-150, т. 9 л.д. 1-150, т. 10 л.д. 1-82), суммы налогов за 1 кв. 2003 г., указанные на стр. 24 и 64-65 выписки, составляют: ЕСН ФФОМС - 9 руб. и 153 руб., ЕСН ФСС - 180 руб., подоходный налог (НДФЛ) - 429 руб., налог на прибыль - 25 руб. и 75 руб., налог на имущество - 50 руб.

Суммы налогов за 2 кв. 2003 г., указанные на стр. 64, 109 выписки, составляют: ЕСН ФФОМС - 9 руб., ЕСН ТФОМС - 153 руб., ЕСН ФСС - 180 руб., подоходный налог (НДФЛ) - 429 руб., налог на прибыль- 25 руб. и 77 руб., налог на имущество - 50 руб.

Суммы налогов за 3 кв. 2003 г., указанные на стр. 109 выписки, составляют: ЕСН ФФОМС - 9 руб., ЕСН ТФОМС - 153 руб., ЕСН ФСС - 180 руб., подоходный налог (НДФЛ) - 429 руб., налог на прибыль-25 руб. и 77 руб., налог на имущество - 50 руб.

Суммы налогов за 4 кв. 2003 г., указанные на стр. 166 выписки, составляют: ЕСН ФФОМС - 9 руб., ЕСН ФСС - 180 руб., подоходный налог (НДФЛ) - 429 руб.

Таким образом, перечисленные суммы налогов явно не соответствуют реализации услуг, оплаченных ООО "ПрофАрт-Бизнес" в размере 1 499 085 руб. и НДС 299 784 руб. При этом обороты по выписке банка составили по Дебету - 141 543 649,81 руб. и по Кредиту- 140 376 606,32 руб.

Также установлено, что в соответствии с данными банковской выписки ЗАО АКБ "ИСТ БРИДЖ БАНК" (т. 8 л.д. 106, 108-150, т. 9 л.д. 1-150, т. 10 л.д. 1-82) по счету ООО "ПрофАрт-Бизнес" получало денежные средства за: дизельэлектростанцию; ежедневники, записные книжки; сварочные аппараты; услуги по подбору персонала; ювелирные изделия; информационные и консультационные услуги; канцтовары;

а перечисляло денежные средства за: кислород; углекислоту; холодильное оборудование; таможенные услуги; картон; автоуслуги; гофротару; золотые монеты; исскуственную кожу.

Из вышеизложенного следует, что ООО "ПрофАрт-Бизнес" очевидно создано не с целью ведения финансово-хозяйственной деятельности, а с целью содействия уклонению от уплаты налогов другими организациями.

Как следует из выписки по единственному расчетному счету ООО "Атланта", открытому в ООО "КБИТ "Паритет" (т. 11 л.д. 31-150, т. 12 л.д. 1-150, т. 13 л.д. 1-150, т. 14 л.д. 1-150, т. 15 л.д. 1-33) суммы налогов за 1 кв. 2004 г., указанные на стр. 314 выписки, составляют: налог на имущество - 55 руб., налог на прибыль - 709 руб. и 2694 руб.

Суммы налогов за март, апрель 2004 г., указанные на стр. 320 выписки, составляют: ЕСН ФФОМС 8 руб., ЕСН ФСС 8 руб., ЕСН МГФОМС 136 руб., ЕСН ФСС -160 руб., НДФЛ - 520 руб.

Суммы налогов за май, июнь 2004 г., указанные на стр. 361 выписки, составляют: ЕСН ФФОМС 8 руб., ЕСН ФСС 8 руб., ЕСН МГФОМС 136 руб., ЕСН ФСС - 160 руб., НДФЛ - 520 руб.

Суммы налогов за 2 кв. 2004 г., указанные на стр. 405 выписки, составляют: налог на имущество - 55 руб., налог на прибыль - 861 руб. и 3272 руб.

Суммы налогов за июль, сентябрь 2004 г., указанные на стр. 448 выписки, составляют: ЕСН ФФОМС 12 руб., ЕСН ФСС 12 руб., ЕСН МГФОМС 204 руб., ЕСН ФСС 240 руб., НДФЛ - 780 руб.

Суммы налогов за 3 кв. 2004 г., указанные на стр. 489-490 выписки, составляют: налог на имущество - 55 руб., налог на прибыль - 649 руб. и 2 467 руб.

Суммы налогов октябрь-декабрь 2004 г., указанные на стр. 530-531 выписки, составляют: ЕСН ФФОМС 12 руб., ЕСН ФСС 12 руб., ЕСН МГФОМС 204 руб., ЕСН ФСС 240 руб., НДФЛ - 780 руб.

Суммы налогов 4 кв. 2004 г., указанные на стр. 599 выписки, составляют: налог на имущество - 55 руб., налог на прибыль - 1073 руб. и 4077 руб.

Таким образом, перечисленные суммы налогов явно не соответствуют реализации услуг, оплаченных ООО "Атланта" в размере 1 055 769 руб. и НДС 190 038 руб. за 2004 г. и 804 039 руб. и НДС 144726 руб. за 2005 г.

При этом обороты по выписке банка составили по Дебету - 1 416 306 352,57 руб. и по Кредиту - 1 416 306 352,57 руб.

Таким образом, с учетом отсутствия в ООО "Атланта" работающего персонала, а также документов подтверждающих транспортировку товара, не подтверждается приобретение и поставка полиграфических товаров в адрес ОАО "Фаберлик".

Также установлено, что в соответствии с данными банковской выписки ООО КБИТ "Паритет" по счету ООО "Атланта" (т. 11 л.д. 31-150, т. 12 л.д. 1-150, т. 13 л.д. 1-150, т. 14 л.д. 1-150, т. 15 л.д. 1-33) получало денежные средства за: чайное сырье; средства гигиены; изготовление флагов; одноразовую посуду; черный металл; алюминий; битум; аренду; мотовездеходы; бахилы; изготовление листовок; транспортные и погрузочные работы; консультационные услуги; подошвы; а перечисляло денежные средства за: сахар; аккумуляторные батареи; металлопродукцию; рыбную продукцию; информационные услуги.

Из вышеизложенного следует, что ООО "Атланта" очевидно создано не с целью ведения финансово-хозяйственной деятельности, а с целью содействия уклонению от уплаты налогов другими организациями.

Как следует из выписки банка по единственному счету ООО "Ронто", открытому в ОАО "ТЭМБР-БАНК" (т. 6 л.д. 126-150, т. 7 л.д. 1-150, т. 8 л.д. 1-105), суммы налогов за 3 кв. 2004 г., указанные на стр. 13 выписки, составляют: налог на имущество - 50 руб.

Суммы налогов за 4 кв. 2004 г., указанные на стр. 73 выписки, составляют: налог на имущество - 50 руб., налог на прибыль - 127 руб. и 380 руб., НДС - 380 руб.

Суммы налогов за 1 кв. 2005 г., указанные на стр. 155 выписки, составляют: налог на имущество - 50 руб., налог на прибыль - 125 руб. и 375 руб., НДС - 375 руб.

Таким образом, перечисленные суммы налогов явно не соответствуют реализации услуг, оплаченных ООО "Ронто" в размере 538 170 руб. и НДС 96 831 руб. за 2004 г. и 15 134 880 руб. и НДС 2 724 277 руб. за 2005 г.

Также проверкой установлено, что в соответствии с данными банковской выписки ОАО "ТЭМБР-БАНК" (т. 6 л.д. 126-150, т. 7 л.д. 1-150, т. 8 л.д. 1-105) по счету ООО "Ронто" получало денежные средства за: изготовление кружек; аренду оборудования; алкогольную продукцию; стоматологические принадлежности; швейные машины; косметички; транспортные услуги; обслуживание вычислительной техники; информационное обслуживание; креативный надзор графического оформления межпрограммного пространства; монтаж и наладку электрооборудования; кирпич; оргтехнику;

а перечисляло денежные средства за: рыбопродукцию; ценные бумаги; металл; шины; стеклопакеты; целевое финансирование к/ф "Две луны"; по договорам цессии; рекламные услуги; займы.

Из изложенного следует, что указанные организации созданы не с целью ведения предпринимательской деятельности, а с целью содействия уклонению от уплаты налогов другими организациями, а приведенные факты в совокупности и их системной взаимосвязи свидетельствуют о действиях, направленных на создание схемы, имитирующей поставку товаров и преследующей противную основам правопорядка и нравственности цель уклонения от уплаты налогов.

Таким образом, с учетом отсутствия в ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Ронто", ООО "Логос" и ООО "Атланта" работающего персонала, отсутствия документов подтверждающих транспортировку товара, а также отсутствия факта приобретения указанными организациями данного товара (услуг), не подтверждается приобретение и поставка товаров (услуг) в адрес ОАО "Фаберлик".

Довод заявителя об оказании поставщиками иным лицам схожих услуг, осуществления поставок, основанный на выписках банков, неправомерен, поскольку сам по себе не может являться доказательством того, что заявленные в договорах услуги могли быть реально оказаны заявителю, что нашло отражение в решении суда.

Из обстоятельств дела следует, что доказательств проверки полномочий руководителя поставщика на момент вступления в хозяйственные взаимоотношения с ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Ронто", ООО "Логос" и ООО "Атланта" заявителем не представлено.

Следовательно, заключая договоры с поставщиками, и не установив личность лица, подписавшего документы, не проверив правоспособность организаций, приняв от них документы, содержащие явно недостоверную информацию, налогоплательщик как предприниматель взял на себя риск негативных последствий в виде невозможности учитывать в качестве расходов суммы по указанным документам, составленными организациями, не обладающим правоспособностью.

В связи с этим представленные налогоплательщиком документы не являются надлежащими доказательствами, подтверждающими факт несения расходов заявителем.

Кроме того, судом были приняты во внимание особенности заключения договоров с поставщиками - путем направления подписанных экземпляров договоров.

Следует согласиться с доводами налогового органа, что избрав в качестве поставщика недобросовестного налогоплательщика, вступая с ним в правоотношения, заявитель был свободен в выборе партнеров и поэтому должен был проявить такую степень осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений, с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость.

Негативные последствия выбора недобросовестных партнеров не могут быть переложены на бюджет.

Таким образом, осуществляя расчеты с организациями, налогоплательщик обязан проявить должную осмотрительность при выборе контрагентов.

Довод заявителя о том, что на нем лежит обязанность проверять достоверность первичных документов лишь в отношении наименования документа, даты его составления, наименования организации, от имени которой составлен документ, содержание и измерители хозяйственной операции, не соответствует закону, поскольку последний не указывает на обязанность проверять лишь часть реквизитов первичного документа.

Между тем, Закон "О бухгалтерском учете" указывает на право принимать первичные документы к учету только если в них имеются все обязательные реквизиты и содержащаяся информация является достоверной.

Кроме того, согласно имеющейся судебной практике - недостоверность представленных к проверке документов (лица, указанные как учредители и руководители поставщиков, в ходе дачи показаний пояснили, что таковыми не являлись, документы не подписывали), подписанных неустановленными лицами, свидетельствует неправомерности включения в состав расходов суммы затрат по документам, отражающим исполнение обязательств с данными поставщиками в силу положений гл. 25 НК РФ.

К тому же, в отношении ООО "Атланта", ООО "Ронто", ООО "Логос" организацией представлены не все документы, которые должны подтверждать совершение данных операций, в частности, отсутствуют документы, подтверждающие фактическое перемещение товара.

На основании обстоятельств, выявленных в ходе проведения налоговой проверки, можно сделать вывод о наличии в данном эпизоде действий ОАО "Фаберлик", повлекших неправомерное занижение налоговой базы по налогу на прибыль.

Вышеизложенные действия нарушили п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ и привели к завышению расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в размере: за 2003 г. - 1 499,085 тыс. руб. (000 "ПрофАрт-Бизнес"), в 2004 г. -1 055,769 тыс. руб., в 2005 г. - 804, 039 тыс. руб. (ООО "Атланта"), в 2004 г. - 538,170 тыс. руб., в 2005 г. - 15 134,880 тыс. руб. (ООО "Ронто"), в 2005 г. - 1 272,686 тыс. руб. (ООО "Логос").

Судом первой инстанции также обоснованно установлено, что в силу подписания счетов-фактур, выставленных в адрес общества ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Атланта", ООО "Ронто", ООО "Логос", неустановленными неуполномоченным лицами, отказ инспекции в применении вычетов правомерен.

Согласно представленным к проверке счетам-фактурам (т. 3 л.д. 22-38, т. 3 л.д 69-106, т. 3 л.д. 126-150, т. 4 л.д. 1-129, т. 5 л.д. 32-60), а также сведениям, отраженным в карточках субконто по контрагентам за проверяемый период, книгах покупок за заявитель принимал к вычету суммы НДС, предъявленные ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Логос", ООО "Атланта", ООО "Ронто".

В соответствии с п.1 и 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, исчисленная по правилам ст. 166 Кодекса, уменьшается на налоговый вычет - сумму налога, уплаченную при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС (за исключением товаров, предусмотренных п.2 ст. 170 Кодекса), или приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налогового вычета установлен ст. 172 Кодекса. В частности, п.1 ст. 172 предусматривает, что налоговый вычет производится на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату продавцам сумм налога.

Пунктом 1 ст. 169 Кодекса установлено, что счет-фактура представляет собой документ, который является основанием для принятия предъявленных сумм налога к налоговому вычету.

Иной документ, на основании которого сумма НДС, предъявленная уплаченная при приобретении товаров (работ, услуг), включается в состав налогового вычета, в законе не указан.

В силу прямого указания п.2 ст. 169 Кодекса счет-фактура, составленный с нарушением требований, установленных п.6 ст. 169, не является основанием для принятия предъявленных покупателю сумм налога к налоговому вычету.

Согласно п. 6 ст. 169 Кодекса счет-фактура подписывается руководителем, главным бухгалтером организации.

Из материалов проверки, в частности, из деклараций по НДС и книг покупок следует, что при исчислении НДС сумма налога, исчисленная в соответствии со ст. 166 Кодекса, уменьшена на сумму налога, предъявленную покупателю по счетам-фактурам ООО "ПрофАрт-Бизнес", 000 "Логос", 000 "Ронто", 000 Атланта".

На этих счетах-фактурах имеются подписи, сделанные от имени Гусарова А.Г., Брызгина А.Н., Ухналева А.С, Ахмедовой Л.Н. как руководителей 000 "ПрофАрт-Бизнес", 000 "Логос", 000 "Ронто", 000 "Атланта".

В соответствии с протоколами опроса, объяснениями Гусаров А.Г., Брызгина А.Н., Ухналева А.С, Ахмедовой Л.Н., числящиеся руководителями 000 "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Логос", 000 "Ронто", 000 "Атланта" никому не выдавали доверенности, сами не подписывали документов от имени перечисленных организаций, не издавали приказы и распоряжения, следовательно, иными лицами данные документы подписаны быть не могли.

Кроме того, в случае, если бы документы подписывались уполномоченными лицами, то в них были бы проставлены ФИО соответствующих лиц, однако в спорных документах значится Ф.И.О. Гусарова А.Г., Брызгина А.Н., Ухналева А.С, Ахмедовой Л.Н.

Таким образом, иными лицами спорные счета-фактуры подписаны быть также не могли, т.к. орган обществ (генеральный директор) согласно протоколу опроса никакие приказы и доверенности не выдавали, кроме того, в данных организациях отсутствуют иные работники, о чем свидетельствуют материалы встречных проверок (декларации по ЕСН, сведения по НДФЛ).

Соответственно, счета-фактуры, указанные в книгах покупок ОАО "Фаберлик" подписаны не Гусаровым А.Г., Брызгиным А.Н., Ухналевым А.С, Ахмедовой Л.Н., а другими неизвестными лицами.

Следовательно, не имеется оснований считать этих неизвестных лиц руководителями и главными бухгалтерами названных организаций, таким образом, данные счета-фактуры не подписаны руководителями указанных организаций, в связи с чем у ОАО "Фаберлик", в силу прямого указания закона не имелось оснований для принятия в состав налогового вычета НДС в сумме, указанной в этих счетах-фактурах.

В п. 2 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы 000 "Тайга-Экс" на нарушение конституционных прав и свобод положениями п.2 ст. 169, абзаца второго п.1 и п.6 ст. 172 и абзаца третьего п.4 ст. 176 Налогового Кодекса Российской Федерации" прямо указано на то, что "налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре сведения в котором отражены неверно или неполно".

Согласно материалам встречных проверок, выпискам банков, организации-поставщики НДС с реализации товаров в бюджет не уплачивали.

Как следует из Определения Конституционного Суда РФ от 04.11.2004г. N 324-О и Определения Конституционного Суда РФ от 08.04.2004г. N 169-0 отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

В рассматриваемом случае создается ситуация неправомерного завышения налоговых вычетов по НДС, уменьшающих исчисленную сумму налога, подлежащего уплате, путем принятия к налоговому учету документов, содержащих недостоверную информацию, полученных от выбранных заявителем контрагентов, не исполняющих налоговые обязательства.

При этом доказательств проверки контрагентов при заключении договоров на предмет их добросовестного поведения в сфере налоговых правоотношений, а также проверки наличия надлежащих полномочий у лиц, действовавших от имени поставщиков, идентификации лиц, подписывавших договора, счета-фактуры и первичные документы, не представлено.

Изложенные обстоятельства в их системной взаимосвязи свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды, таким образом, основания для вычета НДС не возникают у заявителя в силу нарушения пп. 6 п. 1 ст. 169 НК РФ.

Кроме того, как следует из Постановления ВАС РФ N 3355/07 от 02.10.2007 г. налоговый орган вправе отказывать в возмещении НДС на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами, содержащими недостоверные сведения. Ввиду отсутствия лиц, идентифицируемых в качестве единоличных исполнительных органов обществ (физические лица, указанные в документах в качестве генеральных директоров, либо не существуют, либо не имеют отношения к этим организациям), у суда не было оснований считать, что эти организации вступали в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия.

В совокупности с доводами, изложенными выше, ОАО "Фаберлик" завышены суммы НДС, заявленные к вычету.

Данные действия нарушили ст. 171, ст. 172 Налогового кодекса РФ и привели к неполной уплате налога на добавленную стоимость за 2003 г. в сумме 299,784 тыс. руб. (ООО "ПрофАрт-Бизнес"), за 2004 г. в сумме 190,038 тыс. руб., за 2005 г. - 144,726 тыс. руб. (ООО "Атланта"), за 2004 г. в размере 96,871 тыс. руб., за 2005 г. - 2724,277 тыс. руб. (ООО "Ронто"), за 2005 г. в размере 229,083 тыс. руб. (ООО "Логос").

Таким образом, решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.02.2008 г. в данной части следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу ОАО "Фаберлик" - без удовлетворения.

На основании изложенного и ст. ст. 169, 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 267, 268, 269, п.3 ч.1 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ

Арбитражного суда г. Москвы от 26.02.2008 г. по делу N А40-20118/07-98-129 изменить,:

- п. 2 резолютивной части дополнить текстом в следующей редакции:

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России N 37 по г. Москве от 02.04.2007 N 12-10/16489 в части доначисления налога на прибыль из-за арифметической ошибки, допущенной Инспекцией Федеральной налоговой службы России N 37 по г. Москве на сумму 93 069, 56 руб., соответствующих пени и штрафных санкций.

- п. 5 резолютивной части изложить в следующей редакции:

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России N 37 по г. Москве от 02.04.2007 N 12-10/16489 в части подпункта "в" пункта 2.2.1 резолютивной части решения налогового органа о начислении пени по налогу на добавленную стоимость по пунктам 1.4.1.1 и 1.4.3.4 в сумме 1 929 261 руб. раздела 1 резолютивной части решения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы России N 37 по г. Москве в доход федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

В.И.Катунов

Судьи

С.Н.Крекотнев Л.А.Яремчук