Письмо УФНС России по г. Москве от 31 августа 2006 г. N 21-11/76336@ О порядке исчисления ЕСН образовательным учреждением, организующим выездные семинары с участием как собственных, так и привлеченных преподавателей, арендующим конференц-залы и номера, а также оплачивающим питание преподавателям и учащимся за счет целевого финансирования и доходов от предпринимательской деятельности

Письмо УФНС России по г. Москве от 31 августа 2006 г. N 21-11/76336@

Вопрос: Образовательное учреждение организует выездные семинары с участием как собственных, так и привлеченных преподавателей. Для этого оно арендует конференц-залы и номера, а также оплачивает питание преподавателям и учащимся либо приобретает для них путевки в пансионатах. Проведение таких мероприятий осуществляется за счет целевого финансирования и доходов от предпринимательской деятельности. Каков порядок исчисления ЕСН в данном случае?

Ответ: Если образовательное учреждение при проведении семинаров оплачивает учащимся, которые не связаны с учреждением гражданско-правовым или трудовым договором, номера и питание, то такие выплаты не подлежат обложению ЕСН.

Расходы по найму жилого помещения в рамках командировочных расходов для преподавателей, состоящих в трудовых отношениях с образовательным учреждением, не облагаются ЕСН, в то время как затраты на их питание включаются в налоговую базу по ЕСН. А стоимость оплаты проживания и питания преподавателей, привлеченных для оказания преподавательских услуг в рамках гражданско-правового договора, учитывается при исчислении ЕСН.

Объектом налогообложения ЕСН для организаций-налогоплательщиков признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха.

Таким образом, выплаты в пользу учащихся, не связанных с образовательным учреждением трудовым или гражданско-правовым договором, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг, либо авторским договором, не являются объектом налогообложения по ЕСН.

На основании норм трудового законодательства работодатель обязан предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции и обеспечить условия труда. Возмещение расходов по найму жилого помещения предусмотрено трудовым законодательством при направлении работника по распоряжению работодателя в служебную командировку для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению ЕСН фактически произведенные и документально подтвержденные командировочные расходы по найму жилого помещения. Возмещение стоимости питания работников в командировке налоговым законодательством не предусмотрено.

Следовательно, оплата питания за преподавателей, состоящих в трудовых отношениях с образовательным учреждением, включается в налоговую базу по ЕСН.

Вместе с тем согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли, определены в статье 270 НК РФ.

Таким образом, если оплата питания производится образовательным учреждением в рамках деятельности, направленной на получение прибыли, и в соответствии с нормами главы 25 НК РФ относится на расходы, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, то данные выплаты не признаются объектом налогообложения по ЕСН. Норма, содержащаяся в пункте 3 статьи 236 НК РФ, применяется организациями только в рамках деятельности, по которой формируется налоговая база по налогу на прибыль.

В соответствии со статьей 11 Трудового кодекса РФ нормы трудового права не распространяются на физических лиц, работающих по договорам гражданско-правового характера.

Следовательно, расходы по найму жилого помещения и оплата питания в рамках договоров гражданско-правового характера не могут расцениваться как затраты образовательного учреждения на командировки работников.

В связи с этим оплату услуг по проживанию и питанию преподавателей, привлеченных для оказания образовательных услуг в рамках гражданско-правовых отношений, следует учитывать при определении налоговой базы по ЕСН.

Учтите, что согласно статье 243 НК РФ образовательное учреждение обязано вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

Заместитель руководителя Управления ФНС России по г. Москве действительный государственный советник налоговой службы РФ II ранга

С.Х. Аминев