г. Москва |
Дело N А40-80285/08-114-277 |
"20" апреля 2009 г. |
N 09АП-4697/2009-АК |
Резолютивная часть постановления объявлена "14" апреля 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме "20" апреля 2009 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сафроновой М.С.
судей Яковлевой Л.Г., Румянцева П.В.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Соколиной М.В.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7
на решение Арбитражного суда города Москвы от 05.02.2009 года
по делу N А40-80285/08-114-277, принятое судьёй Савинко Т.В.
по иску (заявлению) Закрытого акционерного общества "КОМСТАР - Директ"
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7
о признании недействительными пунктов 1.1, 1.11, 1.4, 1.13, 1.6, 1.7 решения от 25.08.2008 N 11 и пунктов 1, 2, 3 его резолютивной части, требования, решения о зачете.
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Басковой Е.В. по дов. N 18324 от 26.12.2008, Лукашевой С.А. по дов. N6054 от 14.08.2008, Филимонова А.С. по дов. N 18328 от 26.12.2008.
от заинтересованного лица - Мещана К.И. по дов. N 58-05/19030 от 25.09.2008, Мясова Т.В. по дов. N 58-05/5041 от 11.03.2009
УСТАНОВИЛ
Закрытое акционерное общество "КОМСТАР - Директ" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными пунктов 1.1, 1.11, 1.4, 1.13, 1.6, 1.7 мотивировочной части и пунктов 1, 2 и 3 резолютивной части решения от 25 августа 2008 года N 11 Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7, требования от 10 сентября 2008 года N 283 об уплате налогов, пеней, штрафа и решения от 12 сентября 2008 года N 58-11-09/18007 о зачете недоимки и пеней в обжалуемой части.
Решением суда от 05.02.2009г. требования общества удовлетворены в полном объеме.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ЗАО "КОМСТАР - Директ" требований, указывая на то, что при вынесении решения судом первой инстанции нарушены нормы материального и процессуального права, неполно исследованы обстоятельства, имеющие значение по делу.
Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.
Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При исследовании обстоятельств дела установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, транспортного налога, налога на доходы физических лиц, иных налогов и сборов за период с 01 января 2005 года по 31 декабря 2007 года.
По результатам проверки составлен акт от 28 июля 2008 года N 9 и принято решение от 25 августа 2008 года N 11 "О привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" по части 1 статьи 122, части 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации. Обществу направлено требование N 283 об уплате налогов, сборов, пеней, штрафа, начисленных по состоянию на 10 сентября 2008 года.
Инспекцией также принято решение о зачете за счет имеющейся у налогоплательщика переплаты налога на прибыль в размере 10 543 982 рубля 18 копеек, 30 426 рублей 99 копеек пеней, 125 779 руб. 83 коп. штрафа, а также 249 424 рубля 80 копеек налога на добавленную стоимость.
Изучив материалы дела, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, выслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.
Согласно пунктам 1.1, 1.11 Решения инспекции заявителем для некоторых операторов предоставлялись неисключительные имущественные права на пакеты услуг, включающие в себя идентичные наборы телеканалов, по тарифам, отличающимся от рыночной цены на идентичные товары более чем на 20 %, что привело к занижению налоговой базы при исчислении налога на прибыль за 2005-2007 гг. в размере 11 838 929,64 рублей и неуплате налога на прибыль за 2005-2007 гг. в размере 2 841 343,12 рублей, а также привело к занижению налоговой базы при исчислении НДС за 2005-2007 гг. в размере 11 838 929,64 рублей и неуплате НДС в размере 2 131 007,34 рублей.
Однако, как верно установлено судом первой инстанции, налоговым органом нарушены положения п.4 ст.40 НК РФ, в соответствии с которой рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Для определения рыночной цены для целей налогообложения пунктами 4-12 статьи 40 НК РФ предусмотрены подлежащие учету условия.
При этом заинтересованным лицом не исследован вопрос об уровне отклонения цены сделок от рыночных цен. Рыночные цены не устанавливались, что буквально следует из текста оспариваемого Решения налогового органа (стр. 3 Решения). Налоговым органом не приведена методика произведенного в Приложении N 2 к Акту расчета, не приведены величины рыночной цены и применяемой налогоплательщиком цены, что лишает заявителя права на защиту в нарушение ст. 101 НК РФ. Более того, инспецией в качестве рыночной цены применен тариф самого заявителя, при этом не указано какой.
Вывод налогового органа о занижении цен сделан на основании актов сдачи-приемки работ, без учета условий договоров и анализа заключенных сделок.
Таким образом, довод апелляционной жалобы о том, что из анализа договорных отношений следует равенство объемов предоставляемых по заключенным договорам услуг, правомерно признан судом первой инстанции необоснованным, так как договорные отношения инспекцией не анализировались.
Более того, выводы налогового органа противоречат правовой позиции ВАС РФ, а также сложившейся арбитражной практике. Исходя из смысла Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 г. N 71, а также Постановления Президиума ВАС РФ от 18.01.2005 г. N 11583/04 налоговый орган при применении ст. 40 НК РФ должен исследовать и установить уровень рыночных цен с последовательным применением методов, установленных ст. 40 НК РФ, должен учитывать сделки других налогоплательщиков при определении рыночной цены товаров (работ, услуг).
Президиум Высшего Арбитражного Суда указал на неправомерность доначисления налога и пени, основанных на применении положений статьи 40 НК РФ в том случае, когда заинтересованное лицо для подобных доначислений не устанавливает уровень рыночных цен на идентичные (однородные) товары (работы, услуги).
В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Из положений приведенной нормы следует, что налоговый орган вправе проверять правильность применения цен по сделкам, предметом которых являются товары, работы, услуги. Однако, предоставляемые по указанным в приложении N 1 к Акту договорам неисключительные права на пакеты телеканалов представляет собой имущественное право.
Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. А в соответствии с п. 2 ст. 38 НК РФ под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданского кодекса Российской Федерации РФ.
Предоставление неисключительных имущественных прав на пакеты услуг, включающих в себя идентичные наборы телеканалов - это реализация имущественного права, а не товара, работы или услуги (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Таким образом, в отношении суммы лицензионных платежей, уплачиваемых за пользование правами на пакеты телеканалов, каких-либо законодательных ограничений не предусмотрено, и стороны вправе определить ее по взаимному соглашению.
Высший Арбитражный Суд РФ указал, что применение налогового законодательства по аналогии недопустимо, поскольку это противоречит ст. 3 НК РФ, согласно которой акты законодательства о налогах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить. Любые неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства должны толковаться в пользу налогоплательщика (Постановление ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04).
Следовательно, налоговый орган не вправе проверять правильность применения цен по сделкам, предметом которых являются имущественные права (ст. 40 НК РФ), что подтверждается сложившейся арбитражной практикой.
Таким образом, инспекцией неправомерно доначислены налог на добавленную стоимость в размере 2 131 007,34 рублей и налог на прибыль в размере 2 841 343,12 рублей.
На основании изложенного, суд первой инстанции в соответствии со ст.71 АПК РФ всесторонне и полно, со ссылками на фактические обстоятельства дела, произвел оценку доводов заявителя и правомерно признал незаконными доначисления налога на прибыль в размере 2 841 343,12 рублей и НДС в размере 2 131 007,34 рублей.
Относительно не отражения в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика реализации на безвозмездной основе услуг местного инициирования вызова от сети налогоплательщика в адрес других операторов связи (пункты 1.4,1.13 Решения), судом первой инстанции установлено следующее.
По мнению налогового органа, ЗАО "КОМСТАР-Директ" в адрес операторов связи в 2006-2007 гг. безвозмездно оказывалась услуга местного инициирования вызова (услуга доведения трафика от оконечного пользовательского оборудования до точки присоединения данного оператора), таким образом, налогоплательщик неправомерно в нарушение п. 16 ст.270 НК РФ включил в состав затрат расходы, связанные с оказанием на безвозмездной основе услуги местного инициирования вызова от сети ЗАО "КОМСТАР-Директ" в размере 2 693 159,53 рублей, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль в 2006 -2007 г.г. в указанном размере и неуплате налога на прибыль в размере 646 358,29 руб., в том числе в 2006 г. - 330 071,86 руб., в 2007 г. в размере - 316 286,43 руб. Кроме того, по мнению заинтересованного лица, в нарушение п. 2 ст. 154 НК РФ заявителем не отражена в бухгалтерском и налоговом учете реализация в адрес операторов на безвозмездной основе услуг местного инициирования вызова от сети ЗАО "КОМСТАР-Директ" в размере 3 044 400 рублей (1 562 599,20 рублей в 2006 году, 1 481 800,80 рублей в 2007 году), что привело, по мнению инспекции, к занижению налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и его неуплате в размере 547 992 рублей, в том числе за 2006 г. в размере 281 267,86 рублей, за 2007 г. - в размере 266 724,14 рублей.
Однако, все расходы заявителя, включая исключенные налоговым органом из затрат налогоплательщика, непосредственно связаны с осуществлением деятельности в области связи, от которой налогоплательщиком получены доходы, отраженные в бухгалтерском и налоговом учете и учтенные при исчислении налогов.
Таким образом, основания для исключения из состава расходов налогоплательщика каких-либо расходов в связи с "безвозмездным оказанием услуг местного инициирования вызова" согласно п. 16 ст. 270 НК РФ, а равно для доначисления НДС со стоимости безвозмездно оказанных оператором связи услуг, отсутствуют.
В оспариваемом решении налогового органа указывается, что в соответствии с п. 2 ст. 248 Налогового кодекса РФ ЗАО "КОМСТАР-Директ" данную услугу местного инициирования вызова оказывало в адрес операторов безвозмездно.
При этом налоговый орган не указывает, на основании каких фактов и доказательств сделано подобное утверждение. Как указано в апелляционной жалобе, а также в решении налогового органа, налогоплательщиком не предоставлено актов оказанных услуг, счетов, счетов-фактур и платежных поручений, подтверждающих факт существования и оплаты таких услуг.
Указанный вывод инспекции не подтвержден документально и строится исключительно на предположениях.
Так, например, в договоре N 2-18/00 от 01.04.2000 г., заключенном с ЗАО "Компания МТУ-ИНФОРМ", предмет которого - взаимное предоставление доступа к ресурсам сетей электросвязи, отсутствуют обязательства ЗАО "КОМСТАР-Директ" по оказанию вышеуказанному оператору связи услуг местного инициирования вызова.
Налоговым органом в оспариваемом решении указано на нарушение действующего с января 2006 года отраслевого законодательства в области связи (Постановление Правительства РФ от 28 марта 2005 г. N 161), предусматривающего в отношении ЗАО "КОМСТАР-Директ" для оказания доступа к междугородной, международной связи и зоновой связи своих абонентов и пользователей сети обязательное заключение договоров присоединения к операторам, имеющим лицензии на данный вид услуг либо к операторам, у которых уже имеется присоединение и договорные отношения с операторами, имеющими лицензии на оказание данных видов услуг
Поскольку положениям Постановления Правительства РФ от 28 марта 2005 г. N 161, на которое ссылается налоговый орган, не была придана обратная сила, правоотношения заявителя и его контрагентов должны регулироваться условиями ранее заключенных договоров без учета изменений, введенных указанным Постановлением Правительства РФ.
Вышеуказанный договор заключен в соответствии с действовавшим на тот момент Федеральным законом от 16.02.1995 г. N 15-ФЗ "О связи", Правилами присоединения ведомственных и выделенных сетей электросвязи к сети электросвязи общего пользования, утвержденными постановлением Правительства РФ от 19.10.1995 г. N 1254 и Основными положениями ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые сетевые ресурсы и участие в передаче нагрузки этих сетей, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 17.10.1997 г. N 1331. Федеральным законом "О связи" и принятыми в соответствии с ним нормативными актами однозначно устанавливалось, что порядок пропуска трафика взаимодействующих сетей электросвязи, порядок взаиморасчетов за предоставляемые операторами сетей электросвязи друг другу сетевые ресурсы и иные услуги и т.д. должны были быть предусмотрены в договорах, заключаемых в обязательном порядке между взаимодействующими операторами сетей электросвязи, участвующими в едином технологическом процессе предоставления услуг электросвязи пользователям.
При этом понятие "пропуск трафика" определялось как осуществление процесса установления соединения и передачи информации между абонентами (сетями электросвязи) (п. 2 Правил, п. 2 Основных положений).
Детальная регламентация услуг по пропуску трафика (инициирование вызова, транзит вызова, завершение вызова) введена лишь Постановлением Правительства РФ от 28.03.2005 г. N 161, вступившего в силу с 01 января 2006 г.
Однако в силу правил п. 2 ст. 422 ГК РФ последующее изменение императивных норм на условия заключенного ранее договора не влияет, кроме случаев, когда в законе ему придана обратная сила.
Суд первой инстанции, учитывая положения постановления Президиума ВАС РФ от 23.09.2008 года N 5573/08, пришел к правильному выводу об установлении Постановлением Правительства РФ N 161 правил, коренным образом менявших взаимоотношения операторов связи, суть которых заключается в новом правовом режиме для заключения новых договоров присоединения либо в необходимости изменения ранее заключенных договоров. В силу ст. 18 Закона "О связи" от 07.07.2003 г. N 126-ФЗ, операторы сети связи общего пользования на основании договоров о присоединении сетей электросвязи обязаны оказывать услуги присоединения иным операторам связи в соответствии с правилами присоединения сетей электросвязи и их взаимодействия, утвержденными Правительством Российской Федерации.
Договорами о присоединении в силу этой же статьи должны быть предусмотрены существенные условия присоединения сетей электросвязи, в том числе перечень услуг присоединения и услуг по пропуску трафика, цены на такие услуги. Однако, на момент введения законодательством детальной регламентации услуг по пропуску трафика, в том числе услуги местного инициирования вызова, новый договор между Заявителем и ЗАО "Компания "МТУ-ИНФОРМ" не был заключен, а в договор N 2-18/00 от 01.04.2000 необходимые изменения в целях приведения его в соответствие с новыми условиями присоединения (в том числе в части оказания взаимных услуг инициирования) не были внесены в связи с тем, что договоренность в отношении экономических условий договора между сторонами не была достигнута.
Кроме того, указывая в оспариваемом решении на безвозмездность характера взаимоотношений заявителя и присоединяющих операторов, налоговым органом не установлены признаки, свидетельствующие о таком безвозмездном характере.
В соответствии с п. 2 ст. 248 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль услуги считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Согласно ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного представления. Вместе с тем, договор предполагается возмездным если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное (п. 3 ст. 423 ГК РФ). Из вышеизложенных норм права следует, что отношения сторон по договору могут быть квалифицированы как безвозмездные при наличии следующих признаков: предоставление по безвозмездному договору осуществляет только одна из сторон, при этом у второй стороны отсутствую встречные обязательства; в договоре или нормативно правовом акте должно содержаться прямое и однозначное указание на безвозмездный характер.
В договорных отношениях между заявителем и вышеуказанным оператором оба признака отсутствуют. Указание на безвозмездный характер отношений сторон отсутствует как в договорах, так и в нормативно-правовых актах. Проанализировав условия договоров, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что договоры являются возмездными.
Кроме того, при доначислении суммы налога на прибыль в результате исключения из расчета налоговой базы части расходов, связанных с осуществлением обществом хозяйственной деятельности, инспекцией применен не предусмотренный налоговым законодательством метод расчета суммы расходов.
Так, для того, чтобы исключить из состава расходов понесенные налогоплательщиком затраты, налоговым органом искусственно доначисляется выручка от оказания услуг на "безвозмездной" основе. Затем пропорционально доле "дохода от "безвозмездных" услуг инспекцией исключается соответствующая доля общих правомерно включенных в состав расходов затрат заявителя.
Вместе с тем, согласно п. 1 ст. 272 НК РФ, расходы заявителя, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Следовательно, данная норма предполагает возможность распределения не относящихся к конкретному виду деятельности расходов исключительно пропорционально доходу от соответствующего вида деятельности и не содержит условий для определения расходов по неполученному доходу.
В соответствии со ст. 249 НК РФ, доходом от реализации признаются "выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав", при этом "выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах".
Инспекция указывает на то, что услуга местного инициирования вызова осуществлялась на безвозмездной основе, следовательно, какие-либо поступления в адрес заявителя в связи с оказанием такой услуги отсутствовали. Учитывая отсутствие дохода от оказания услуг на безвозмездной основе распределять расходы заявителя не на что, поскольку нет дохода от вменяемой налоговым органом деятельности.
Кроме того, согласно с пп. 16 ст. 270 НК РФ в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль не включаются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей. Однако, инспекцией в ходе выездной проверки не выявлены расходы, непосредственно связанные с оказанием обществом услуги местного инициирования вызова.
Таким образом, в отсутствие у заявителя расходов, связанных непосредственно с осуществлением деятельности по оказанию услуг местного инициирования вызова, у налогового органа отсутствовали основания для исключения расходов из общей суммы правомерных и включенных в состав расходов затрат общества, поскольку при применении расчетного метода, предусмотренного п. 1 ст. 272 НК РФ, сумма расходов, связанных с оказанием услуг на безвозмездной основе, равна нулю.
Все расходы заявителя непосредственно связаны с осуществлением деятельности в области связи, от которой заявителем получены доходы, отраженные в бухгалтерском и налоговом учете и учтенные при исчислении налогов.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что основания для исключения из состава расходов заявителя каких-либо расходов в связи с оказанием безвозмездных услуг местного инициирования вызова согласно п. 16 ст. 270 НК РФ отсутствуют.
Также необходимо отметить, что налоговый орган, применив при расчете размера недоимки в качестве рыночной тариф одного лишь оператора - ОАО "МТТ" в размере 0,20 руб. за 1 минуту, нарушил пункты 4-11 ст. 40 НК РФ.
Что касается доначисления налога на добавленную стоимость, то по мнению налогового органа, заявителем в нарушение п. 2 ст. 154 НК РФ не отражены в бухгалтерском и налоговом учете реализация на безвозмездной основе услуги местного инициирования вызова. Между тем ст. 154 НК РФ предусматривает применение для целей налогообложения НДС рыночных цен, рассчитанных по правилам ст. 40 НК РФ.
Расчет дохода, даже если бы он был получен заявителем, и были основания для его исчисления для целей налогообложения в 2006-2007 гг., не может основываться на тарифе только одного оператора связи, без сопоставления с рыночными ценами, действовавшими в проверяемый период.
Данный вывод противоречит правовой позиции ВАС РФ, а также сложившейся арбитражной практике.
На основании изложенного, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что налоговым органом необоснованно доначислены налог на прибыль в размере 646 358,29 руб., в том числе в 2006 г. - 330 071,86 руб., в 2007 г. в размере - 316 286,43 руб., а также налог на добавленную стоимость в размере 547 992 рублей, в том числе за 2006 г. в размере 281 267,86 рублей, за 2007 г. - в размере 266 724,14 рублей.
Относительно неправомерного завышения обществом расходов, принимаемых для целей налогообложения за 2005 г. по лицензионным договорам, предусматривающим передачу исключительных прав (пункт 1.6 Решения), судом первой инстанции установлено следующее.
Налоговый орган в оспариваемом решении пришел к выводу о неправомерном списании на расходы в 2005 г. суммы выплат в размере 27 369 054, 40 рублей, и, соответственно, о неуплате налога на прибыль за 2005 г. в размере 6 568 573 рублей, по договорам заявителя с ООО "AM Групп" (договор N 03/Т от 01.11.2004 г.), ООО "DIXIMED" (договор N 01/Т от 18.10.2004 г.), ЗАО "АТВ Продакшн" (договор б/н от 29.09.2004 г.), ООО "Дом ТВ"(договор N 2/Т от 20.10.2004 г.). Вместе с тем, по мнению инспекции, заявителем излишне начислен налог на прибыль в период 2006 и 2007 в сумме 2 685 236,6 руб.
Судом первой инстанции правомерно сделан вывод о необоснованность доводов инспекции о списании данных расходов в течение пяти лет на основании абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ, в связи с тем, что условиями вышеуказанных договоров передавались исключительные права на использование Продуктов (Телепрограмм) в течение лицензионного периода сроком на 5 лет. В рассматриваемой ситуации расходы должны признаваться в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств, и в котором эти расходы возникли исходя из условий сделки на основании абзаца 1 и 2 п. 1 ст. 272 НК РФ.
Согласно ст. 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли заявитель уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252 НК РФ).
Согласно пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).
В связи с тем, что налоговое законодательство не содержит определения понятия интеллектуальная собственность, на основании п. 1 ст. 11 НК РФ необходимо обратиться к положениям гражданского законодательства.
На основании ст. 138 ГК РФ интеллектуальной собственностью признается исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности.
В соответствии с условиями вышеуказанных договоров заявителю передавались исключительные имущественные права на использование передаваемого Продукта (телепрограммы).
Условиями всех перечисленных выше договоров предусмотрена оплата стоимости передаваемых исключительных имущественных прав в сроки, указанные в соответствующих приложениях к договорам. То есть, условиями договоров были предусмотрены периодические платежи в течение срока действия договоров.
Таким образом, расходы заявителя на выплату периодических платежей лицензиарам при условии соответствия данных расходов критериям, определенным ст. 252 НК РФ, являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, и должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль по п. 37 ст. 264 НК РФ.
Суд первой инстанции, подтвердив правомерность действий заявителя по данному пункту, в своем решении сослался на положения абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ, в соответствии с которым расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникли, исходя из условий сделок.
Налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ, согласно которому, в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Как следует из указанной нормы, содержащийся в ней специальный порядок признания расходов относится к договорам и сделкам, предусматривающим получение доходов от реализации, сдачи товаров (работ, услуг) и не может быть применен к договорам (соглашениям), предметом которых являются результаты интеллектуальной деятельности, в том числе, исключительные права на них (интеллектуальная собственность), права на результаты интеллектуальной деятельности.
Согласно Письму Федеральной налоговой службы РФ от 23 мая 2005 г. N 03-4-03844/28 со ссылкой на положения ст. 128 ГК РФ результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность), нематериальные блага не являются товаром, работами, услугами.
Поэтому при налогообложении операций по передаче вышеуказанных прав не могут применяться нормы НК РФ, относящиеся к налогообложению операций по реализации товаров. Указанная позиция также подтверждается сформированной судебной практикой.
Таким образом, расходы должны учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в момент подписания заявителем акта сдачи-приемки (п.2 ст.272 НК РФ).
На основании изложенного, судом первой инстанции сделан правильный вывод о правомерном отнесении заявителем на расходы в 2005 г. сумм выплат в размере 27 369 054, 40 рублей, и неправомерном доначислении инспекцией налога на прибыль за 2005 г. в размере 6 568 573 рублей. С учетом излишне начисленной суммы по налогу на прибыль в 2007 в размере 2 685 236, 60 рублей, судом первой инстанции сделан правильный вывод о неправомерном начислении налогоплательщику по данному пункту 3 883 336, 40 рублей,
Относительно неправомерного включения в расходы, связанные с производством и реализацией за 2005-2007гг., затрат по квотированию (п. 1.7 Решения), налоговый орган, указывает на неправомерность выводов суда первой инстанции со ссылкой на положения ст. 76 Конституции РФ и ст. 270 НК РФ.
Налоговый орган указывает, что заявитель неправомерно включил в расходы, связанные с производством и реализацией, затраты по ежемесячным платежам в бюджет субъекта РФ за каждого нетрудоустроенного инвалида в пределах установленной квоты за 2005-2007 гг. в сумме 2 468 585, 94 руб., что привело к неуплате (неполной уплате) налога на прибыль в размере 592 460, 63 руб.
При этом, в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии со ст. 13 Закона Российской Федерации от 19.04.1991 N 1032-1 "О занятости населения в Российской Федерации" государство обеспечивает дополнительные гарантии гражданам, испытывающим трудности в поиске работы, в том числе путем установления квоты для приема на работу инвалидов.
Механизм установления квоты в организациях определяется органами государственной власти субъектов Российской Федерации.
В частности, Законом г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест" (далее - Закон N 90) устанавливаются основы квотирования рабочих мест в г. Москве для приема на работу, в том числе таких категорий граждан, как инвалиды, несовершеннолетние, дети-сироты и дети, оставшиеся без попечения родителей, в возрасте до 23 лет, граждане в возрасте от 18 до 20 лет из числа выпускников учреждений начального и среднего профессионального образования, ищущие работу впервые.
Согласно п. 3 ст. 2 Закона N 90 выполнением квоты для приема на работу данных категорий граждан также признается уплата ежемесячно в целевой бюджетный фонд квотирования рабочих мест в г. Москве компенсационной стоимости квотируемого рабочего места в размере прожиточного минимума для трудоспособного населения, определенного в г. Москве на день ее уплаты в порядке, установленном правовыми актами г. Москвы.
Обязательная плата за каждого нетрудоустроенного инвалида в пределах установленной квоты вносится работодателем в бюджет субъекта РФ самостоятельно не только в случае нарушения действующего законодательства - невыполнения установленной квоты, но и в случае, если выполнить установленную квоту невозможно.
Таким образом, в случае если организацией не может быть выполнено условие о фактическом квотировании определенного количества рабочих мест и трудоустройства определенной категории физических лиц, то она обязана производить выплаты в вышеуказанный целевой бюджетный фонд.
Суд первой инстанции установлено, что налогоплательщик уплатил в 2005-2007 гг. в бюджет г. Москвы компенсацию в счет установленной законом квоты. Налогоплательщик не мог произвольно отказаться от исполнения действующего закона (уплаты соответствующих платежей), обеспеченного мерами государственного принуждения и возможностью привлечения к ответственности за его неисполнение. Так, ст. 5 Закона г. Москвы N 90 была установлена административная ответственность за его неисполнение в размере 500 минимальных размеров оплаты труда (для юридических лиц), в размере 50 минимальных размеров оплаты труда (для должностных лиц). Несоответствие акта субъекта РФ федеральному закону не влечет автоматическую отмену указанного акта. Кроме того, с 1 января 2006 года в целях сохранения в г. Москве образованной социальными партнерами системы создания дополнительных рабочих мест для инвалидов, признанных таковыми федеральными учреждениями медико-социальной экспертизы в порядке и на условиях, установленных Правительством РФ, и категорий молодежи, указанных в пункте 1 статьи 2 Закона N 90, заключено Московское трехстороннее соглашение от 28.11.2005 на 2006 год между Правительством Москвы, московскими объединениями профсоюзов и московскими объединениями промышленников и предпринимателей (работодателей). Согласно подпункту 1.45 пункта 1 данного соглашения, работодатели ежемесячно вносят в целевой бюджетный фонд квотирования рабочих мест г. Москвы компенсационную стоимость квотируемого рабочего места в размере прожиточного минимума для трудоспособного населения, определенного в г. Москве на день ее уплаты. Аналогичные нормы закреплены в Московских трехсторонних соглашениях на 2007 и 2008 годы.
Кроме того, внесенные в ст.21 Федерального закона "О социальной защите инвалидов в российской Федерации" изменения касаются перераспределения полномочий по социальным вопросам между Российской Федерацией и ее субъектами и из содержания Федерального закона от 22 августа 2004 года N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" не следует, что субъект Российской Федерации не вправе регулировать вопросы квотирования рабочих мест.
На основании изложенного, довод налогового органа о неправомерном уменьшении заявителем налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2005-2007 гг. в сумме 2 468 585, 94 руб. и неуплате (неполной уплате) налога на прибыль в размере 592 460, 63 руб., правомерно признан судом первой инстанции незаконным.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, выводы суда соответствуют материалам дела и действующему законодательству. Нормы материального права правильно применены судом.
Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако, они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, и не могут служить основанием для отмены или изменения решения и удовлетворения апелляционной жалобы.
Расходы по государственной пошлине распределяются в соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.02.2009 по делу N А40-80285/08-114-277 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий: |
М.С. Сафронова |
Судьи |
П.В. Румянцев |
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Номер дела в первой инстанции: А40-80285/08-114-277
Истец: ЗАО "КОМСТАР-Директ"
Ответчик: МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7, МИФНС по КН N 7