Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 20 апреля 2009 г. N 09АП-4967/2009

г. Москва

20 апреля 2009 г.

Дело N А40-43834/08-140-136

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 апреля 2009 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего - судьи Е.А. Солоповой

судей В.Я. Голобородько, Н.О. Окуловой

при ведении протокола судебного заседания секретарем

судебного заседания М.В. Соколиной

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы

по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение Арбитражного суда города Москвы от 12.02.2009

по делу N А40-43834/08-140-136, принятое судьей Н.Я. Мысак

по заявлению Открытого акционерного общества "Нижневартовское нефтегазодобывающее предприятие"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы

по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании недействительным решения от 09.08.2007 N 52/1701 в части

при участии:

от заявителя - Д.Н. Суругин

от заинтересованного лица - А.И. Кочарова, А.К. Пархоменко, Д.Г. Сапогин

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Нижневартовское нефтегазодобывающее предприятие" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 09.08.2007 N 52/1701 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль: в сумме 30 829 057,80 руб., штрафа - 6 165 811,56 руб. по пункту 1.1 решения; в сумме 117 466,60 руб., штрафа - 23 493,32 руб. по пункту 1.2 решения; в сумме 1 870 550,96 руб., штрафа - 374 110,19 руб. по пункту 1.3 решения; в сумме 10 359 318,10 руб., штрафа - 2 071 863,62 руб. по пункту 1.5 решения; в сумме 388 517,59 руб., штрафа - 77 703,52 руб. по пункту 1.6 решения; в сумме 342 000 руб., штрафа - 68 400 руб. по пункту 1.7 решения, а также соответствующих сумм пени по данным пунктам решения; доначисления налога на добавленную стоимость: в сумме 24 710 884 руб., штрафа - 4 942 176,80 руб. по пункту 3.1 решения; в сумме 108 365 руб., штрафа - 21 673 руб. по пункту 3.2 решения, а также соответствующих сумм пени по пунктам 3.1, 3.2, 3.3 решения; доначисления налога на добычу полезных ископаемых: в сумме 9 100 663,91 руб., штрафа - 1 820 132,78 руб. по пункту 5.1 решения; в сумме 45 544 152,42 руб., штрафа - 9 108 830,53 руб. по пункту 5.2 решения; в сумме 30 912 154,68 руб., штрафа - 6 182 430,94 руб. по пункту 5.3 решения, а также соответствующих сумм пени по данным пунктам решения; доначисления налога на имущество в сумме 56 933,25 руб., штрафа - 11 386,65 руб. по пункту 2.2 решения, а также соответствующих сумм пени по данному пункту решения; в части неучета налоговым органом при доначислении налога на прибыль доначисленного налога на имущество в сумме 45 837 руб. за 2004-2005 по пункту 2.1 решения; предложения удержать доначисленный налог на доходы физических лиц: в сумме 38 678 руб., а также штрафа - 7 735,60 руб. по пункту 4.1 решения; в сумме 1 677 руб. по пункту 4.3 решения (с учетом уточненных требований в соответствии со ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Арбитражный суд города Москвы решением от 12.02.2009 заявленные требования удовлетворил.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган подал апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда и отказать в удовлетворении требований общества.

В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на нарушение судом норм материального права.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда от 12.02.2009 без изменения, как соответствующее действующему законодательству, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании Девятого арбитражного апелляционного суда представители налогового органа поддержали доводы и требования апелляционной жалобы, представитель заявителя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы от 12.02.2009 не имеется.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в период с 21.02.2006 по 06.07.2007 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налога на имущество организаций, ЕСН, земельного налога, НДС, акцизов, транспортного налога, НДФЛ, налога на прибыль организаций, налога на рекламу, НДПИ, платы за пользование водными объектами, водного налога, единого налога на вмененный доход и иных налогов и сборов, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации и иными правовыми актами, за период с 01.01.2004 по 31.12.2005 и соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.

По результатам проведения выездной проверки общества налоговым органом составлен акт от 06.07.2007 N 52/133 (т. 1, л.д. 46-139, т. 2, л.д. 1-43), рассмотрены возражения налогоплательщика (т. 2, л.д. 44-85), материалы проверки и принято оспариваемое решение от 09.08.2007 N 52/1701 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым в оспариваемой его части обществу доначислены вышеуказанные суммы налогов, сборов, начислены пени, общество привлечено к налоговой ответственности.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения принятого судом решения.

По пунктам 1.1 и 3.1 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации общество включило в расходы документально неподтвержденные затраты по приобретению услуг по организации и управлению коммерческой, производственно-хозяйственной и иными видами деятельности от ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" и необоснованно применило вычеты по НДС, поскольку эти расходы не подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В частности, инспекция ссылается на то, что обществом не соблюдены положения пунктов 1 и 2 статьи 252, подпункта 18 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

По мнению налогового органа, спорные услуги, оказанные для заявителя от ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" по договору от 01.09.2003 N ТМН-0447/03, дублировали основные функции структурных подразделений общества, вследствие чего оплата за одни и те же услуги производилась дважды: с одной стороны в виде заработной платы работникам аппарата управления общества, а с другой - в виде оплаты по договору от 01.09.2003 N ТМН-0447/03 в адрес ОАО "ТНК-ВР Менеджмент", которая в обоих случаях включалась в состав расходов при расчете налога на прибыль организаций, что согласно положениям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации исключает обоснованность и экономическую оправданность включения сумм, уплаченных в адрес ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" за услуги по организации и управлению коммерческой, производственно-хозяйственной и иными видами деятельности заявителем в 2005.

Комплекс услуг, оказанных ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" для общества и указанных в актах сдачи-приемки услуг, содержит лишь общий перечень, согласно приложениям 1, 2 к договору от 01.09.2003 N ТМН-0447/03. В нарушение статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" в первичных документах отсутствуют такие реквизиты, как измерители хозяйственной операции в денежном выражении.

Инспекция также указывает, что поскольку затраты на приобретение услуг, оказанных ОАО "ТНК-ВР Менеджмент", не соответствуют требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, являются экономически неоправданными затратами, не связанными с производственной деятельностью организации, следовательно, не предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС. В связи с этим НДС, уплаченный поставщикам по этим расходам, к вычету не может приниматься.

Судом первой инстанции обоснованно отклонены данные доводы инспекции.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности в соответствии с действующим налоговым законодательством, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В частности, в соответствии с подпунктом 18 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.

Из материалов дела следует, что к проверяемому периоду относятся расходы общества (заказчик) по договору от 01.09.2003 N ТМН-0447/03/26/04/03, заключенному с ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" (исполнитель) о предоставлении услуг по организации и управлению коммерческой, производственно-хозяйственной и иными видами деятельности, указанными в приложении N 1 к договору, а именно: геологоразведка, добыча нефти и газа, сбыт нефти, экономика и финансы, стратегическое планирование, сопровождение бизнеса заказчика.

При этом каких-либо доводов, претензий о связи работ (услуг), выполненных ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" для заявителя по спорному договору с осуществляемой обществом деятельностью по добыче и реализации третьим лицам нефти, налоговым органом не заявлено.

Инспекцией не оспаривается факт самого оказания услуг и их оплату (т. 4, л.д. 25-129, т. 5, л.д. 1-41).

Доводы инспекции об экономической неоправданности расходов необоснованны, поскольку налоговый контроль не призван проверять экономическую целесообразность, рациональность и в конечно счете эффективность с точки зрения полученных результатов решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией; в отношении понесенных в рамках совершенных налогоплательщиком операций затрат действует презумпция их экономической оправданности.

Данный вывод соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, определениях от 04.06.2007 N 320-О-П, от 04.06.2007 N 366-О-П, а также Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53.

Таким образом, сопоставление налоговым органом организационной структуры общества, положений разделов приложения N 1 к договору от 01.09.2003 N ТМН-0447/03/26/04/03, и актов сдачи-приемки оказанных услуг является необоснованным и не может свидетельствовать о необоснованности произведенных расходов для целей налогообложения.

Кроме того, налоговое законодательство не ставит признание затрат по оплате услуг экономически оправданными в зависимость от того, имеются ли у налогоплательщика структурные подразделения, решающие аналогичные задачи.

Само по себе наличие в штате общества служб и сотрудников выполняющие функции, аналогичные выполняемым по договору комплексного оказания услуг, об экономической необоснованности затрат понесенных по этому договору не свидетельствует.

При этом нормы налогового законодательства, в частности статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не ограничивает налогоплательщика в праве при наличии собственных управленческих структур одновременно привлекать к управлению организацией или ее отдельными подразделениями организаций со стороны, соблюдая при этом требование Кодекса, чтобы затраты были обоснованными (произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода) и документально подтвержденными.

Таким образом, налогоплательщик вправе учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты по услугам различного характера, в том числе, если функциональная структура налогоплательщика схожа содержанию выполняемых третьим лицом услуг.

Кроме того, при доначислении налога по рассматриваемому основанию инспекцией не учтены данные об улучшении основных экономических показателей деятельности общества за 2005 по сравнению с аналогичными данными 2004.

Так, согласно отчетам о прибылях и убытках по форме N 2 в 2004-2005 произошло значительное увеличение прибыли общества от продаж и чистой прибыли по сравнению с 2003. Рост прибыли от реализации обусловлен не только увеличением средней цены на нефть в указанный период, но также и эффектом от оказанных ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" услуг по рассматриваемому договору.

Ссылки налогового органа на нарушение требований статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" несостоятельны, поскольку унифицированная форма такого первичного учетного документа, как акт сдачи-приемки оказанных услуг по договору возмездного оказания услуг, законодательством не предусмотрена, стороны вправе составлять его в произвольной форме с отражением реквизитов, указанных в пункте 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

При этом такого реквизита, как "расценки оказанных услуг", вообще не предусмотрено пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Вывод инспекции об отсутствии такого реквизита, как "измерители хозяйственной операции в денежном выражении", сделан без учета того, что управленческие услуги не имеют единицы измерения, количественный объем и цену единицы измерения, поскольку не имеют материального выражения.

Применительно к услугам "измеритель хозяйственной операции в денежном выражении" подразумевает данные по общей стоимости услуг, оказанных ОАО "ТНК-ВР менеджмент", что зафиксировано в графе 3 актов сдачи-приемки работ; "наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления" - со стороны общества таковым является генеральный директор Ю.Л. Исепков, со стороны ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" - И.Н. Дибцев (доверенность от 01.01.2005 N 68-РД), О.С. Нам (доверенность от 01.01.2005 N 113-РД), А.В. Быков (доверенность от 13.01.2005 N 70-Д); "личные подписи указанных лиц" - акты содержат подписи со стороны общества - генерального директора Ю.Л. Исепкова, со стороны ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" - И.Н. Дибцева, О.С. Нама, А.В. Быкова.

Таким образом, требование статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации о документальном подтверждении понесенных расходов обществом выполнено.

Как правильно указано судом первой инстанции, "дублирование" функций установлено инспекцией на основе сопоставления функций департаментов общества, закрепленных в положениях о них, с видами услуг, поименованных в приложении N 1 к договору от 01.09.2003 N ТНМ-0447/03.

Однако как следует из сопоставления предмета спорного договора, положений Устава (пункт 3.2) и первичных документов, подтверждающих оказание услуг, оказанные ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" для заявителя услуги непосредственным образом связаны с основной уставной производственной деятельностью общества (добыча полезных ископаемых и их реализация третьим лицам), направлены на получение им дохода, а, следовательно, указанные расходы являются обоснованными и отвечают требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, "дублирование" функций структурных подразделений общества и ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" само по себе не может быть признано основанием для вывода об экономической необоснованности расходов.

Более того, как правильно установлено судом первой инстанции, инспекцией сопоставлены функции не всех департаментов ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" и ОАО "ННП", а именно не сопоставлены с оказанными по приложению N 1 к спорному договору услугами функции Департамента добычи нефти, Технического департамента, Отдела по работе с персоналом, Отдела организации и оплаты труда, Отдела социального развития, Отдела документационного обеспечения, Отдела административного обеспечения, Департамента ОТ, ПБ и ООС, Департамента капитального строительства, Департамента капитального ремонта скважин, Департамента бурения.

Также не приведена и не проанализирована структура ОАО "ТНК-ВР Менеджмент", не исследовались должностные инструкции сотрудников проанализированных департаментов с должностными инструкциями сотрудников департаментов ОАО "ТНК-ВР Менеджмент", выполняющих "дублирующие" функции.

В связи с этим суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что доводы инспекции о "дублировании" оказываемых услуг не могут быть признаны мотивированными без учета анализа организационной структуры ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" и ее сопоставления с организационной структурой общества, а также должностных инструкций сотрудников аналогичных департаментов в ОАО "ННП" и ОАО "ТНК-ВР Менеджмент".

Порядок предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определен ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Иных условий для применения налогового вычета глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит.

Судом установлено, что к документам, подтверждающим налоговые вычеты по НДС, каких-либо претензий у инспекции не имеется и доводов не приведено.

Таким образом, доначисление налога на прибыль в сумме 30 829 057,80 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 24 710 884 руб., начисление соответствующих пени и штрафа являются необоснованными.

По пунктам 1.2 и 4.1 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что в нарушение пункта 7 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации, общество неправомерно отнесло расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска за пределами Российской Федерации.

В частности, инспекция со ссылками на положения статьи 325 Трудового кодекса Российской Федерации, статьи 33 Закона от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" (в редакции от 10.01.2003), статьи 9 Закона от 01.04.1993 N 4730-1 "О государственной границе Российской Федерации" указывает, что если место отпуска работника находится за пределами России, то проезд должен оплачиваться организацией только в той части, которая приходится на территорию Российской Федерации.

В нарушение указанных норм обществом произведена оплата работникам организации и членам их семей стоимости льготного проезда с вылетом за пределы Российской Федерации той части проезда, которая приходится на территорию Российской Федерации, произведена по справкам (приложения N 1-47/НДФЛ к акту), отражающим действующие авиатарифы воздушного транспорта до самой крайней точки России (до г. Ростова, г. Сочи), несмотря на то, что пункт пропуска через Государственную границу находился в аэропортах г. Москвы, г. Уфы, г. Тюмени, г. Магнитогорска.

Инспекция также указывает, что в нарушение пункта 1 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" справки, отражающие действующие авиатарифы воздушного транспорта до самой крайней точки России (приложения N 1-47/НДФЛ к акту), не являются оправдательными документами, на основании которых проводятся хозяйственные операции и не служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что суммы произведенной оплаты по справкам авиатарифа до самой крайней точки России в налогооблагаемую базу физических лиц не включены, в связи с чем в нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 3 статьи 226 обществом с физических лиц не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц.

Данные доводы налогового органа правомерно отклонены судом первой инстанции.

Положения статьи 11, подпункта 2 пункта 2 статьи 253, пункта 7 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 41, 313, 325 Трудового кодекса Российской Федерации, статьи 33 Закона от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" в системной связи указывают на возможность отнесения на расходы на оплату труда, уменьшающие полученные доходы, расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном работодателем в коллективном договоре.

В соответствии с преамбулой к Положению об оплате стоимости проезда к месту использования отпуска и обратно работников общества и членов их семей (приложение N 8 к коллективному договору между работодателем ОАО "ННП" и профсоюзом ОАО "ННП" на 2004-2005 - т. 5, л.д. 66-89) оплата проезда к месту использования отпуска и обратно производится за счет общества один раз в году работнику в пределах территории Российской Федерации.

Разделом III названного Положения предусмотрено, что при проведении льготного отпуска за пределами территории Российской Федерации, затраты на проезд любым видом транспорта (воздушном, морском, речном, железнодорожном или автотранспорте), возмещаются по расходам до конечного пограничного пункта на территории Российской Федерации (т. 5, л.д. 86-88).

При этом под конечным пограничным пунктом на территории Российской Федерации понимается ближайший к месту использования отпуска населенный пункт, находящийся на географической границе Российской Федерации, с которым существует прямое, авиационное или железнодорожное сообщение.

Для возмещения расходов по льготному проезду в отпуск за пределы территории Российской Федерации на железнодорожном или авиатранспорте работником должны быть представлена, в том числе, справка транспортной организации о действующих тарифах до места пересечения границы (в зависимости от того, какой вид транспорта использовал работник для проезда в льготный отпуск).

Судом установлено, что в силу названных норм Трудового кодекса, Закона от 19.02.1993 N 4520-1, положений коллективного договора общество оплачивало своим работникам, перечисленным на стр. 13 решения (табл. N 6/пр), проезд только к месту отпуска и обратно исключительно в пределах территории Российской Федерации, а именно до самой крайней точки России (до городов Ростов и Сочи), что не оспаривается налоговым органом, проезд за пределами территории Российской Федерации работникам не оплачивался.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что обществом соблюдены требования законодательства о налогах и сборах в части отнесения на расходы по налогу на прибыль, уменьшающие доходы, сумм выплаченных работникам компенсаций по возмещению затрат, понесенных ими в связи с проездом к месту отдыха и обратно в пределах территории Российской Федерации.

При этом суд первой инстанции верно указал, что является ошибочным в данном случае определение инспекцией пределов территории Российской Федерации через понятие пункта пропуска в международном аэропорту вылета.

Работникам компенсировались расходы по проезду к месту проведения отпуска и обратно не до пункта пропуска в аэропорту, а до пересечения воздушным судном государственной границы, то есть до ближайшего к месту пересечения границы аэропорта на территории Российской Федерации.

При таких обстоятельствах общество правомерно отнесло на расходы оплату проезда работников до ближайшего к государственной границе аэропорта России.

Доводы инспекции о документальной неподтвержденности расходов подлежат отклонению, поскольку исходя из положений статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи 103 Воздушного кодекса Российской Федерации документами, подтверждающими несение расходов по оплате стоимости авиаперевозок, являются авиабилеты.

Претензии к указанным авиабилетам у налогового органа отсутствуют.

Справки, отражающие действующие авиатарифы (т. 5, л.д. 90-147, т.т. 6-7), явились основанием для определения обществом размера компенсационной выплаты, относимой с учетом вышеприведенных норм действующего трудового и налогового законодательства на расходы по налогу на прибыль, являются дополнительным документальным подтверждением в смысле статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, отражающим корректировку стоимости авиабилета с учетом требований трудового законодательства (выделение части стоимости, приходящейся на перелет по территории Российской Федерации).

Таким образом, общество правомерно произвело оплату своим работникам и членам их семей, а также отнесло на расходы на оплату труда, уменьшающие доходы, как в том числе документально подтвержденные, затраты в виде стоимости льготного проезда с вылетом за пределы Российской Федерации той части проезда, которая приходится на территорию Российской Федерации, по справкам, отражающим действующие авиатарифы воздушного транспорта до ближайшего авиационного аэропорта, расположенного вблизи государственной границы Российской Федерации.

Довод налогового органа о том, что суммы произведенной оплаты по справкам авиатарифа до самой крайней точки России в налогооблагаемую базу физических лиц не включены, в связи с чем в нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 3 статьи 226 обществом с физических лиц не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц, не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в том числе с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, связанных с возмещением иных расходов.

В силу указанных положений, а также, учитывая правовую позицию, изложенную судом относительно доводов по пункту 1.2 решения налоговой инспекции, сумма не удержанного, не исчисленного и не уплаченного в бюджет налога на доходы физических лиц с лиц в размере 38 678 руб. отсутствует.

Таким образом, доначисление налога на прибыль в сумме 117 466,60 руб., предложение удержать доначисленный налог на доходы физических лиц в сумме 38 678 руб., начисление соответствующих пени и штрафа являются необоснованными.

По пунктам 1.3, 2.2 и 3.3 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что в нарушение пункта 2 статьи 257, пункта 1 статьи 260, подпункта 5 пункта 1 статьи 270, пункта 1 статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации обществом в 2004-2005 неправомерно отнесены на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации продукции (работ, услуг), затраты на ремонт амортизируемого имущества в сумме 9 244 633 руб., тогда как данные затраты, по существу, согласно Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденному Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, относятся к расходам по созданию амортизируемого имущества в результате дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения действующих объектов.

В связи с этим обществу доначислен налог на прибыль в сумме 1 870 550,96 руб., начислены соответствующие суммы пени и общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа, произведен пересчет налога на имущество с соответствующим доначислением налога на имущество за 2004-2005 в размере 56 933 руб., в том числе за 2004 в размере 3 614 руб. и 2005 в размере 53 319,25 руб.

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях настоящей главы к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Расходы по ремонту стального резервуара

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено неправомерное единовременное отнесение в 2004 на расходы по налогу на прибыль затрат по капитальному ремонту стального резервуара на Хохряковском месторождении в сумме 540 609 руб. по заключенному с ОАО "Гарант" договору от 30.12.2003 N ННП8621/04, что повлекло неуплату налога на прибыль в размере 126 746,16 руб.

По мнению инспекции, в результате проведенных работ по ремонту стального резервуара изменились его технико-экономические показатели, заключающиеся в появлении у резервуара оросительной системы.

Данные доводы налогового органа подлежат отклонению по следующим основаниям.

Судом установлено, что согласно положениям договора от 30.12.2003 N ННП8621/04, заключенного с ОАО "Гарант" (т. 8, л.д. 6-14), указывающих на перечень объектов, подлежащих капитальному ремонту (т. 39, л.д. 74), счетам-фактурам, дефектной ведомости, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 30.09.2004, акта приема-сдачи отремонтированных основных средств N 1 от 30.09.2004 по форме ОС-3, акта о приемке выполненных работ от 30.09.2004 по форме КС-2 (т. 8, л.д. 115-137, т. 39, л.д. 109-114), ОАО "Гарант" проведен капитальный ремонт по следующим объектам: установке SIVALLS-2 Кошильского месторождения (инв.70017024) в сумме 95 717 руб. и резервуару стальному 5000м3 N 3 Хохряковского месторождения (инв. 02-10870) в сумме 448 892 руб. - проведены работы по зачистке стального резервуара и соответствующие наружные работы конкретных объектов (трубопроводы из стальных труб, узлы трубопроводов, агрегат насосный лопастной центробежный, промывка днища, стен и оборудования РВС, откачка воды из РВС в шламонакопитель, окраска металлических поверхностей огрунтованными эмалями, обезжиривание аппаратов и трубопроводов св. 500мм бензином).

Характер проведенных работ по капитальному ремонту обозначен в экспертных заключениях начальника ПООМ ОАО "ННП" В.Г. Осокина (т. 8, л.д. 122): проведены подготовительные работы, а именно зачистка резервуара стального 5000м3 N 3 от шламовых отложений, очистка днища и оборудования от остатков шлама с последующей промывкой водой. Данные работы являются ремонтными, так как они являются одним из элементов технологического цикла ремонта РВС.

Указанные работы не повлекли, как на это указывает пункт 14 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации изменения параметров объекта; показателей производственной мощности; качества инженерно-технического обеспечения.

Довод инспекции о том, что проведена реконструкция стального резервуара, со ссылкой на монтаж оросительной системы, необоснован, поскольку не учитывает того, что кольцо орошения на РВС-5000, которое смонтировано в результате проведения ремонтных работ, ранее демонтировано силами эксплуатации по причине аварийного состояния.

В нарушение статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации как в акте проверки, так и в оспариваемом решении инспекции отсутствует сравнение, в том числе основанное на возможности использования услуг специалистов и экспертов (статьи 95, 96 Налогового кодекса Российской Федерации), характеристик стального резервуара до и после проведенного ремонта, что говорит о недоказанности изменения технико-экономических свойств стального резервуара, как того требует статья 257 Налогового кодекса Российской Федерации с точки зрения квалификации данных работ как реконструкции.

Что касается установки SIVALLS-2, то инспекцией не дана оценка содержанию проведенных работ (чистка установки) и со ссылкой на действующее законодательство не объяснено, каким образом данные работы могут изменить первоначальные характеристики данного объекта ОС.

Между тем, в соответствии с пунктом 3.4 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, к текущему ремонту производственных зданий и сооружений относятся работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий и устранения мелких повреждений и неисправностей.

Примерный перечень работ по текущему ремонту приведен в Приложении N 3, где в разделе Г "очистки сооружения" под номером 13 значится "промывка сооружений, трубопроводов и дренажных сетей".

Расходы по капитальному ремонту технологических трубопроводов на площадках ННП и ППН

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в 2005 расходы по капитальному ремонту технологических трубопроводов на площадках ННП и ППН, подготовки газа в рамках договора от 30.08.2005 N ННП86/0027/05, заключенного с ЗАО "АМК-Вигас", на Кошильском и Хохряковском месторождениях в сумме 4 009 192 руб. отнесены на расходы по налогу на прибыль, что повлекло неуплату налога прибыль в размере 801 838,40 руб.

По мнению инспекции, данные расходы являются расходами по реконструкции основных средств, поскольку произведенные ЗАО "АМК-Вигас" работы по демонтажу трубопровода Д=114x10мм и прокладке трубопровода Д=89х9мм привели к изменению характеристик основных средств, так как трубопровод изменил не только диаметр и толщину, но и длину, следовательно и путь прохождения.

Судом отклоняются указанные доводы инспекции по следующим основаниям.

Договором от 30.08.2005 N ННП/86/0027/05 (т. 9, л.д. 1-14), заключенным с ЗАО "АМК-Вигас", с учетом Приложения N 1к к нему предусмотрен капитальный ремонт трубопроводов Хохряковского и Кошильского месторождениях.

В соответствии с выставленными обществу счетами-фактурами N 454 от 31.10.2005, N 440 от 30.11.2005, N 504 от 31.12.2005 произведена обвязка устьев скважин Хохряковского месторождения общества, заключающаяся, как это следует из справок о стоимости выполненных работ за октябрь-декабрь 2005 по форме КС-3, актов о приемке-сдаче отремонтированных, модернизированных, реконструированных объектов основных средств по форме ОС-3 и актов о приемке выполненных работ по форме КС-2 за указанные месяцы, в демонтаже трубопровода Д=114x10мм и прокладке трубопровода Д=89х9мм.

При этом, исходя из экспертных заключений, предоставленных начальником ПООМ ОАО "ННП" В.Г. Осокиным (т. 9, л.д. 23), замене подлежал не весь трубопровод, а только "отдельные выкидные коллекторы, подвергшиеся внутренней коррозии".

Согласно актам выполненных работ и ведомостям физических объемов работ длина трубопровода не менялась, что свидетельствует о ремонтном характере работ (т. 9, л.д. 1-81).

Указание налогового органа на изменение длины труб не подтверждается материалами проверки.

Приложением N 3 Постановления от 29.12.1973 N 297 к текущему ремонту отнесены расходы по смене отдельных труб, что в спорном случае и было сделано.

Таким образом, в отношении данного основного средства произведен его ремонт.

Замена (ремонт) отдельных участков выкидных коллекторов не является его реконструкцией, поскольку изменения параметров технологических трубопроводов, показателей производственной мощности, инженерного обеспечения как на это указывает пункт 14 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации не произошло.

Инспекцией не доказано соответствие проведенных работ понятию реконструкции, требующей в силу положений абзаца 3 пункта 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации переустройства существующих объектов основных средств, связанного с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемого по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Расходы по капитальному ремонту водопроводной сети промбазы Хохряковского месторождения

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено неправомерное единовременное отнесение в 2005 на расходы по налогу на прибыль затрат по капитальному ремонту водопроводной сети промбазы Хохряковского месторождения по договору от 12.05.2005 N ННП 86/0038/05, заключенному с ЗАО "Жилстрой", в размере 926 803 руб., что повлекло неуплату налога на прибыль в размере 185 360,60 руб.

По мнению инспекции, в результате работ по замене стеклопластиковых труб на полипропиленовые произошло улучшение технико-экономических показателей водопроводной сети, выразившееся в увеличении сроков службы трубопровода, увеличении экономии тепла при транспортировке горячей воды и т.п.

Данные доводы налогового органа подлежат отклонению по следующим основаниям.

Судом установлено, что согласно положениям договора от 12.05.2005 N ННП86/0038/05, заключенного с ЗАО "Жилстрой" (т. 9, л.д. 82-93), указывающих на перечень объектов, подлежащих капитальному ремонту (т. 9, л.д. 89), счету-фактуре N 618 от 31.08.2005, дефектной ведомости, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 31.08.2005 N 10/05, акта приема-сдачи отремонтированных основных средств N 11 от 31.08.2005 по форме ОС-3, акта о приемке выполненных работ N 11 от 31.08.2005 по форме КС-2 (т. 9, л.д. 82-106), ЗАО "Жилстрой" проведен капитальный ремонт хозяйственно-питьевого водопровода Хохряковского месторождения общей стоимостью 1 093 627,54 руб., в т.ч. НДС 166 824,54 руб.

Характер проведенных работ по капитальному ремонту обозначен в экспертном заключении заместителя начальника ПООМ ОАО "ННП" А.В. Леушова (т. 9, л.д. 104): проведены работы по разборке изоляции из оцинкованного листа, разборке теплоизоляции из минматов прошивных, замене стеклопластиковых труб на пенопропиленовые, установке вентилей, счетчиков воды, покрытие трубопровода теплоизолирующим слоем минваты оцинкованным листом. Работы, проведенные по договору, являются ремонтными, в связи с тем, что назначение трубопровода и его протяженность не изменились.

Инспекцией не доказано изменение технико-экономических показателей водопроводных сетей, как того требует пункт 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации.

В нарушение статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации как в акте проверки, так и в оспариваемом решении инспекции не приведено показателей и расчетов, отражающих увеличение пропускной способности трубопроводной системы в результате замены труб и дооборудования системы счетчиками холодный воды.

Инспекцией не доказано изменение технических характеристик, длины, мощности объекта и срока его эксплуатации.

При этом, пунктом 3.11 Положения МДС 13-14.2000 к капитальному ремонту производственных зданий и сооружений отнесены такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.).

Следовательно, капитальный ремонт не исключает замену изношенных деталей на улучшенные. В связи с этим указание инспекции со ссылкой на ГОСТ Р 52134-2003, 18599-2001, 22689.1-89, 22689.0-89, 27078-86, 22689.2-89, на разницу в сроках службы стеклопластиковых труб и труб из полипропилена (с 20 на 50 лет) не может являться основанием для квалификации спорных работ как реконструкции.

Вывод инспекции о том, что осуществление врезки в трубопровод свидетельствует о прокладке новой ветки водопроводной сети, является ошибочным, поскольку установка нового "смесителя" на ветке водопроводной сети тоже по своей сути является врезкой, однако данная работа не увеличивает мощность (пропускную способность) водопровода. Других фактов, подтверждающих прокладку новой ветки водопроводной сети, налоговым органом не приведено.

Расходы по капитальному ремонту производственного корпуса АКБ ОАО "ННП".

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено неправомерное единовременное отнесение в 2005 на расходы по налогу на прибыль затрат по капитальному ремонту производственного корпуса АКБ ОАО "ННП" по договору от 18.05.2005 N ННП 86/0041/05, заключенному с ЗАО "Жилстрой", в размере 3 768 029 руб., что повлекло неуплату налога на прибыль в размере 753 605,80 руб.

По мнению инспекции, работы по демонтажу покрытий стен и откосов, изготовлению и приварки штырей или крючьев для крепления тепловой изоляции, изоляция холодных поверхностей стен и колонн теплоизоляционными материалами, облицовка каркасов стен и откосов, устройство водоотливов, улучшили технико-экономические показатели производственного корпуса АКБ ОАО "ННП", заключающиеся в повышении термостойкости и устройстве водоотливов.

Судом отклоняются указанные доводы инспекции по следующим основаниям.

Судом установлено, что согласно положениям договора от 18.05.2005 N ННП86/0041/05, заключенного с ЗАО "Жилстрой" (т. 9, л.д. 107-118), указывающих на перечень объектов, подлежащих капитальному ремонту, счетам-фактурам N 885 от 30.11.2005, N 697 от 30.09.2005, N 619 от 31.08.2005, дефектным ведомостям, справкам о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 31.08.2005 N 09/05, от 30.09.2005 б/н, от 30.11.2005 N 4, актам приема-сдачи отремонтированных основных средств N 1 от 31.08.2005, N 2 от 30.09.2005, N 3 от 30.11.2005 по форме ОС-3, акта о приемке выполненных работ N 11/05 от 30.09.2005, N 4 от 30.11.2005 по форме КС-2 (т. 9, л.д. 107-142), ЗАО "Жилстрой" проведен капитальный ремонт фасада производственного корпуса АБК ОАО "ННП" (инв. N 01-674) общей стоимостью 1 260 866,58 руб., в т.ч. НДС 192 335,58 руб.

Характер проведенных работ по капитальному ремонту обозначен в экспертных заключениях начальника и заместителя начальника ПООМ ОАО "ННП": проведены работы по ремонту фасада производственного здания (замене облицовки стен фасада: стен, откосов, изоляции поверхностей стен, демонтажные и монтажные работы по замене утеплителя под облицовку здания). В результате проведенных работ технические характеристики и геометрические формы здания не изменились и срок эксплуатации остался прежним.

Таким образом, вывод инспекции со ссылкой на пункт 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации о проведенной реконструкции является необоснованным.

Кроме того, Приложением N 3 Постановления от 29.12.1973 N 297 расходы по ремонту фасада здания отнесены к текущему ремонту.

Также к текущему ремонту в соответствии с пунктами 4 и 7 Раздела "Стены" Приложения N 7 к Положению об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения, утвержденному Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312, отнесены смена отдельных венцов, элементов каркаса, укрепление, утепление, конопатка пазов, смена участков обшивки деревянных стен, утепление промерзающих участков стен в отдельных помещениях.

Судом установлено, что основным назначением АКБ ОАО "ННП" является научные исследования и экспертиза.

В нарушение статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации как в акте проверки, так и в оспариваемом решении инспекции не приведено показателей и расчетов (или каких-либо других показателей финансово-хозяйственной деятельности) АКБ ОАО "ННП" в результате проведенных работ по утеплению здания.

Что касается указания на характеристики работ в актах выполненных работ, то формулировка "реконструкция" применена на оборотной стороне акта выполненных работ ошибочно, на лицевой же стороне вид работ указан верно - капитальный ремонт (т. 39, л.д. 115-119).

Таким образом, доначисление налога на прибыль 1 870 550,96 руб., налога на имущество за 2004-2005 в размере 56 933 руб., в том числе за 2004 в размере 3 614 руб. и 2005 в размере 53 319,25 руб., начисление соответствующих сумм пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации являются неправомерными.

В соответствии с пунктом 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты сумм налога, указанных в пункте 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации (в частности с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию), или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

По мнению инспекции, возмещение сумм НДС должно производиться с момента, указанного в пункте 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации, т.е. с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. В результате принятия сумм НДС ранее, чем указано в статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации, у общества возникла обязанность по уплате пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 570 974,65 руб.

Однако как верно указал суд первой инстанции, поскольку доводы инспекции по пункту 1.3 решения признаны необоснованными, вычеты по НДС правомерно применены обществом в общем порядке, а не с момента, указанного в пункте 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, доначислением пени по НДС в сумме 4 570 974,65 руб. является неправомерным.

По пункту 1.5 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что в нарушение пунктов 1, 2 статьи 261, статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем в 2005 единовременно отнесены на расходы, связанные с производством и реализацией, затраты в сумме 55 075 428,16 руб. на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, на возмещение ущерба, нанесенного природным ресурсам, в том числе: в части рекультивации нарушенных земель в сумме 6 439 561,60 руб.; в части ликвидации шламовых амбаров в сумме 25 946 169,99 руб.; в части рекультивации загрязненных земель в сумме 15 690 176,57 руб.; в части утилизации нефтешлама в сумме 6 999 520 руб.

По мнению налогового органа, для целей налогообложения указанные затраты включаются в состав расходов равномерно в течение пяти лет, но не более срока эксплуатации. В результате обществом не уплачен налог на прибыль в сумме 10 359 318,10 руб.

Инспекция указывает, что работы, выполненные ООО ЦР "Экосистема" и ЗАО "Росэкопром", в понимании Налогового кодекса Российской Федерации, относятся к освоению природных ресурсов.

В нарушение статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль в сумме 51 796 590,52 руб., не уплачен налог в сумме 10 359 318,10 руб. Обществу начислены пени и общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данные доводы были предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно отклонены по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам, в частности, относятся расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения (в том числе расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы).

В силу положений пункта 7 указанной статьи к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено статьей 261 настоящего Кодекса.

Статьей 261 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на освоение природных ресурсов отнесены расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характер, в частности, расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов.

То есть в силу статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения прибыли расходами на освоение природных ресурсов относятся те расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, которые понесены в рамках геологического изучения недр, разведки полезных ископаемых, проведения работ подготовительного характера.

Суд первой инстанции с учетом Временного положения об этапах и стадиях геолого-разведочных работ на нефть и газ, утвержденного Приказом Минприроды России от 07.02.2001 N 1264, в их системной связи с пунктами 1.1, 1.7 Регламента составления проектных технологических документов на разработку нефтяных и газонефтяных месторождений РД 153-39-007-96, утвержденного Минтопэнерго России 23.09.1996 и согласованного Госгортехнадзор России 03.09.1996 N 02-35/387, пришел к правильному выводу о том, что расходы по рекультивации нарушенных земель и утилизации, ликвидации шламовых амбаров, проведенных на месторождениях, введенных в промышленную эксплуатацию, на которых уже завершен этап геологического изучения недр, не отвечают требованиям, предъявляемым к понятию "рекультивация", используемом статьей 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемом случае, в связи с нарушением обществом продуктивности земель во время ведения своей текущей производственной деятельности, в целях выполнения установленной законодательством обязанности последнее было вынуждено нести расходы по рекультивации нарушенных земель.

Судом установлено, что спорные расходы произведены обществом в рамках его текущей деятельности на месторождениях, введенных в эксплуатацию и промышленно освоенных месторождениях, что подтверждается представленными лицензиями на "Добычу нефти и газа" (стр. 5-6 акта проверки инспекции), счетами-фактурами, приложениями к ним, реестрами на оплату за выполненные работы, ежемесячными актами сдачи-приемки выполненных работ к договорам (т. 40, л.д. 23-146, т. 41, л.д. 1-149, т. 42, л.д. 12-23).

Кроме того, налоговый орган в рамках выездной налоговой проверки не установил и не имеет соответствующих доказательств, которые бы свидетельствовали о том, что ущерб недрам нанесен именно на стадии освоения месторождений. На момент выполнения работ ЗАО "Росэкопром" и ООО "Центр Рекультивации "Экосистема" в интересах общества, месторождения уже находились в эксплуатации.

Данные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

При таких обстоятельствах, заявитель правомерно относил спорные затраты на материальные расходы в том периоде, в котором осуществлялась рекультивация земель и утилизация, ликвидация шламовых амбаров в соответствии с требованиями вышеназванных нормативных актов, поскольку данная рекультивация никак не связана с освоением ОАО "ННП" природных ресурсов в результате геологоразведочных работ.

Таким образом, выводы инспекции о возможности применения статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации в рассматриваемом случае необоснованны, доначисление налога на прибыль за 2005 в сумме 10 359 318,10 руб., начисление пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации являются неправомерными.

По пункту 1.6 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что в нарушение статей 261, 262 и 325 Налогового кодекса Российской Федерации общество неправомерно классифицировало расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ по заключенным заявителем договорам.

По мнению инспекции, расходы на научно-исследовательские работы: по комплексному изучению физико-химических свойств жидкостей и газов, исследованию литолого-петрофизических характеристик образцов горных пород, выполненные ЗАО "Тюменский нефтяной научный центр"; по выявлению закономерностей изменения свойств нефти и пластовой воды по площади и нефтегазоносным комплексам нефтяных месторождений, выполненные ЗАО "Тюменский нефтяной научный центр"; по выявлению закономерностей изменения свойств нефти и пластовой воды по площади и нефтегазоносным комплексам нефтяных месторождений, выполненные ГП НИЦРН; по анализу геологического строения по месторождению в целом и количественному литолого-петрографическому анализу пород-коллекторов в шлифах по скважине 105 (пилотный ствол) Туль-Еганского месторождения, выполненному Томским политехническим университетом в соответствии со статьей 8 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" соответствуют расходам, приведенным в пункте 1 статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган указывает, что в нарушение статьи 247, пункта 1 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель неправомерно занизил налоговую базу по налогу на прибыль за 2005 в размере 1 942 587,97 руб., не уплатил налог в сумме 388 517,59 руб., обществу начислены пени, привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа.

Судом отклоняются указанные доводы инспекции по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, предметом заключенных договоров от 31.12.2004 N ННП29/0006/05, от 01.01.2005 N ННП29/0005/05, от 14.01.2005 N 06-Н/2005/ННП29/00008/05, от 01.11.2004 N 08/12/000/04 являлись соответственно работы по определению закономерностей изменения физико-химических свойств флюидов; работы по комплексному изучению физико-химических свойств жидкостей и газов, исследованию литолого-петрофизических характеристик образцов горных пород; работы по анализу и обобщению геолого-геофизических материалов по Пермяковскому месторождению, обосновывающих состояние запасов углеводородного сырья; работ по анализу геологического строения и литолого-петрографических особенностей Туль-Еганского месторождения (т. 20, л.д. 25-33, т.т. 21-23, т. 24, л.д. 1-23).

Названные работы проводились на введенных в эксплуатацию и промышленно освоенных Мало-Сикторском, Колик-Еганском, Западно-Ермаковском, Туль-Еганском, Чехлонейском, Пермяковском, Сороминском, Хохряковском месторождениях, лицензии (стр. 5-6 акта проверки инспекции) по которым выданы на "Добычу нефти и газа".

Учитывая сущность проведенных работ (обозначенная в геологическом задании к договору и отчетах к договорам), стадию разработки месторождения, их связь с освоением природных ресурсов названные расходы являются текущими расходами по доразведке, учитываемыми в силу пункта 3 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации единовременно.

Указанный вывод согласуется с положениями Учетной политики общества на 2004 и 2005, утвержденной Приказами от 30.12.2003 N 402 и от 31.12.2004 N 429, где в пункте 5.3.4. и приложениях к нему дана квалификация, перечень и порядок учета расходов на освоение природных ресурсов (т. 21, л.д. 84-86).

В соответствии с ними затраты на ОПР делятся на: общие расходы по осваиваемому участку (месторождению) в целом; расходы, относящиеся к отдельным частям территории разрабатываемого участка; расходы, относящиеся к конкретному объекту, создаваемому в процессе освоения участка; расходы, относящиеся к конкретному объекту, создаваемому в процессе освоения участка (непродуктивные скважины); расходы, связанные с осуществлением работ по доразведке по введенным в эксплуатацию и промышленно освоенным месторождениям; работы по геологическому изучению недр промышленно разрабатываемых месторождений и залежей, проводимые с целью уточнения запасов; общие расходы по осваиваемому участку (месторождению) в целом.

Суд первой инстанции верно указал, что данные расходы не могут быть квалифицированы как расходы на НИОКР в связи с тем, что в соответствии со статьей 262 Налогового кодекса Российской Федерации расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в то время как результаты проделанных работ по спорным договорам не свидетельствуют о создании новой или усовершенствованной производимой продукции (нефти).

Иного налоговым органом в нарушение статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 17/02 "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы", утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 19.11.2002 N 115н, положения ПБУ не применяются в отношении расходов организации на освоение природных ресурсов (проведение геологического изучения недр, разведка (доразведка) осваиваемых месторождений, работы подготовительного характера в добывающих отраслях и т.п.).

В связи с этим поименование договора от 01.11.2004 N 08/12/000/04, как договора на создание научно-технической продукции, и указание в геологических заданиях к договорам от 01.01.2005 N ННП29/0005/05, от 31.12.2004 N ННП29/0006/05, от 14.01.2005 N 06-Н/2005/ННП29/00008/05 на необходимость соответствия отчета о результатах работ ГОСТу 7.63-90, где указано, что последний является научно-производственным документом, не имеет для квалификации спорных расходов как НИОКР правового значения.

Кроме того, счета-фактуры за проделанную работы выставлены ЗАО "Тюменский нефтяной научный центр", ХМАО "Научно-исследовательский центр рационального недропользования им. В.И. Шпильмана" с указанием ставки НДС в размере 18 процентов, в то время как не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) налогом на добавленную стоимость выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров (подпункт 16 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации).

Следовательно, квалифицируя спорные работы в качестве облагаемых НДС в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации (не освобождаемых от налогообложения в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса Российской Федерации), подрядчики, тем самым, не квалифицировали названные работы как НИОКР для целей налогообложения.

Кроме того, в соответствии с пунктом 4 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

С учетом пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации в учетной политике общества для целей налогообложения на 2004 и 2005, основанной на нормах статей 261, 325 Налогового кодекса Российской Федерации, приведена классификация расходов на освоение природных ресурсов и НИОКР (Приложение N 9).

По данной классификации расходы в спорной сумме отнесены по налоговому показателю N 3-64-0, как расходы на доразведку по введенным в эксплуатацию и промышленно освоенным месторождениям.

В связи с этим выводы налогового органа о неправомерности единовременного отнесения на расходы, уменьшающие доходы, затрат по договорам: от 01.01.2005 N ННП29/0005/05, от 31.12.2004 N ННП29/0006/05, от 14.01.2005 N 06-Н/2005/ННП29/00008/05, от 01.11.2004 N 08/12/000/04 являются необоснованными.

Таким образом, доначисление налога на прибыль в сумме 388 517,59 руб., начисление пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации являются неправомерными.

По пункту 1.7 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что в нарушение пунктов 1, 2 статьи 261, статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации затраты общества на освоение природных ресурсов единовременно отнесены на расходы, связанные с производством и реализацией в сумме 3 350 000 руб. Для целей налогообложения данные затраты включаются в состав расходов в течение 12 месяцев.

Инспекция ссылается на подпункт 4 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.

Следовательно, в нарушение пунктов 1, 2 статьи 261, статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль в сумме 2 376 666,67 руб., не уплачен налог в сумме 475 333,33 руб., обществу начислены пени, привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом первой инстанции обоснованно отклонены данные доводы инспекции.

Из материалов дела следует, что предметом заключенного с ЗАО "Тюменский нефтяной научный центр" договора от 01.01.2005 N ННП29/0002/05/1448/04 является анализ, обоснование и сопровождение ГРР (т. 24, л.д. 24-28). В геологическом задании (приложение N 1 к договору - т. 24, л.д. 29-30) обозначена цель работ - обоснование, сопровождение и анализ геологоразведочных работ на нефть и газ в пределах лицензионных участков ОАО "ННП".

Основными геологическими задачами является сбор, оценка качества, систематизация, обобщение и комплексный анализ геологических и геофизических данных по площадям, где в 2005 выполняются ГРР; обоснование и сопровождение геологоразведочных работ на нефть и газ в отложениях мелового, юрского и доюрского мегакомплексов; оперативный подсчет запасов по поисковым и разведочным скважинам, конкретный календарный план выполнения работ по договору приведен в приложении N 2.

Предметом заключенного с ЗАО "Тюменский нефтяной научный центр" договора от 01.01.2005 N ННП29/0003/05/ТННЦ-1449/04 является ведение баланса запасов и ресурсов (т. 24, л.д. 113-117). В геологическом задании (приложение N 1 к договору - т. 24, л.д. 118-119) указано не необходимость внесения изменений в запасах по месторождениям по ОАО "ННП" в баланс углеводородов за 2004; оформление (получение) протоколов рассмотрения изменений запасов углеводородов на региональной ТКЗ и ежегодного протокола ЦКЗ-нефть МПР РФ за 2005 и сбор данных об оценке ресурсов по проведенным сейсморазведочным работам с целью постановки их на баланс за 2005.

Учитывая предмет договора, содержание и объем выполненных работ (доразведка месторождений); что работы осуществлялись по введенным в эксплуатацию и промышленно-освоенным месторождениям и не перечислены в перечне услуг по освоению природных ресурсов по пунктам 1-4 и 6 Учетной политики общества, затраты по договорам от 01.01.2005 N ННП29/0002/05/1448/04, от 01.01.2005 N ННП29/0003/05/ТННЦ-1449/04 обоснованно учитывались заявителем в качестве расходов на освоение природных ресурсов (текущих расходов на доразведке месторождений), а соответственно обосновано включались в полной сумме в состав расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены (2005).

Таким образом, вывод инспекции о неуплате налога на прибыль за 2005 в сумме 342 000 руб., начисление соответствующих сумм пени и штрафа является необоснованным.

По пункту 2.1 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено неправомерное применение обществом в 2004-2005 льготы по налогу на имущество по объектам основных средств, не относящимся к льготируемому имуществу в соответствии с пунктом 11 статьи 381 Налогового кодекса Российской Федерации и постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504 "О перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций", что повлекло неуплату налога на имущество в сумме 45 837 руб.

Судом установлено, что по существу общество законность доначисления налога на имущество в сумме 45 837 руб. не оспаривает, однако полагает, что при вынесении решения налоговым органом не учтено следующее.

Налоговый орган ссылается на то, что налогоплательщик в соответствии со статьями 54, 81 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении ошибок обязан самостоятельно представить в налоговый орган утоненную налоговую декларацию, в том числе по налогу на имущество и налогу на прибыль, вследствие чего, по мнению инспекции, решение в данной части права налогоплательщика не нарушает.

Однако, учитывая, что налоговым органом проводилась выездная налоговая проверка и проверялась правильность определения обществом налоговой базы по налогу на прибыль, правильность исчисления и уплата налога на прибыль, инспекция при вынесении решения и доначислении налога на прибыль, доначисляя налог на имущество, обязана была учесть сумму налога на имущество, начисляемую за неправомерное применение льготы, в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль.

Между тем этого сделано не было, что следует из резолютивной части оспариваемого решения инспекции и мотивировочной части решения инспекции по пунктам 1.1-1.7.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что оспариваемое в части решение инспекции является недействительным в части не учета налоговым органом при исчислении налоговой базы и доначислении налога на прибыль расходов в сумме 45 837 руб. за 2004-2005, в т.ч. за 2004 - 26 233 руб., за 2005 - 19 605 руб. по налогу на имущество.

Ссылка инспекции на статью 75 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерна, поскольку пеня начисляется на недоимку, то есть неуплаченную в установленный законодательством о налогах и сборах срок сумму налога (пункт 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации), в то время как в связи с действиями инспекции по налогу на прибыль недоимки на сумму 45 837 руб. не возникло, а доначисление налога на имущество в указанной сумме, соответствующей суммы пени и штрафов обществом не обжалуется.

По пункту 3.2 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что в нарушение абзаца 4 пункта 2 статьи 7 Закона от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации общество неправомерно возместило НДС по капитальным вложениям 2000.

По мнению налогового органа, заявителем неправомерно включен в состав налоговых вычетов в январе 2004 года НДС в сумме 108 365 руб., предъявленный организациями-подрядчиками при выполнении строительно-монтажных работ до 01.01.2001.

Данный довод был предметом рассмотрения суда первой инстанции и обоснованно отклонен по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", действовавшего до 01.01.2001, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобретении основных средств, в полном объеме вычитались из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств.

При этом суммы налога на добавленную стоимость по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам, уплаченные подрядным организациям или уплаченные в бюджет при выполнении работ собственными силами, зачету не подлежали, а относились на увеличение стоимости таких объектов.

В случаях, когда оборудование, требующее монтажа, закупалось налогоплательщиком по самостоятельному договору с поставщиком оборудования, налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам, подлежал зачету налогоплательщику после принятия оборудования к бухгалтерскому учету (отражения на счете 07 "Оборудование к установке"), т.е. аналогично порядку, действовавшему в отношении товаров, приобретаемых для производственных целей.

С 1 января 2001 согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты сумм налога на добавленную стоимость, фактически уплаченных налогоплательщиками по основным средствам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

По товарам, в том числе по оборудованию, приобретаемому для выполнения строительно-монтажных работ, пунктом 6 статьи 171 и пунктом 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлен особый порядок возмещения (вычетов) сумм налога, уплаченных поставщикам по таким товарам.

В соответствии с данным порядком налогоплательщик имеет право применить налоговый вычет по указанным товарам (работам, услугам) при соблюдении следующих условий: наличие счета-фактуры, фактическая оплата сумм НДС поставщику товаров (работ, услуг), принятие на учет объекта капитального строительства (основных средств), ввод объекта капитального строительства (основных средств) в эксплуатацию.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации амортизационные отчисления по объекту основных средств исчисляются с 1 числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, следовательно, организация относит к вычету налог на добавленную стоимость по строительно-монтажным работам в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию объекта основных средств.

Судом установлено, что в соответствии с заключенным с УПТО ОАО ННГ договором последним были оказаны услуги по приемке, отпуску и хранению ТМЦ (счет-фактура N 60 от 31.12.2000, платежное поручение от 22.01.2001).

В соответствии с заключенным с ОАО "ТНК" договором последним были переданы: операторная (счет-фактура N 19991 от 30.11.2000, накладная N 972404 от 18.12.2000, акт приемки-передачи оборудования в монтаж N 50а от 20.04.2001, платежное поручение от 16.08.2001) для монтажа на контрольно-пропускном пункте филиала ремонтно-механических мастерских Хохряковского месторождения; емкость ЕПП-12,5 (счет-фактура N 20221 от 30.11.2000, накладная N 978147 от 25.12.2000, акт приемки-передачи оборудования в монтаж N 8/09 от 06.09.2001, платежное поручение от 16.08.2001) для монтажа на складе масла Хохряковского месторождения; КТПН-160/6 и КТПН-400/6 (счет-фактура N 22711 от 31.12.2000, накладная N 992787 от 08.01.2001, акт приемки-передачи оборудования в монтаж N 47 от 03.05.2001, платежное поручение от 31.10.2001) для монтажа в УП Хохряковского месторождения (т. 31, л.д. 52-110).

Все указанные объекты приняты в эксплуатацию 01 июля 2002, что подтверждается актами приема-передачи основных средств по форме ОС-1.

Колонна специальной техники на 150 автомобилей Хохряковского месторождения, для функционирования которой и необходимы спорные объекты (оборудование), введена в эксплуатацию также 01.07.2002, что подтверждается актом приемки законченного строительством объекта по форме КС-14.

Таким образом, поскольку НДС по поступившим счетам-фактурам в декабре 2000 оплачен в 2001, а объекты в составе, которых находится оборудование, приобретенное по указанным счетам-фактурам, введены в эксплуатацию в июле 2002, следовательно, с учетом положений пункта 6 статьи 171, пункта 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации у общества отсутствовали правовые основания в применении налоговых вычетов в более ранние периоды (в 2000).

В свою очередь, общество, ошибочно связав возможность предъявления налоговых вычетов с фактом подачи документов на государственную регистрацию права собственности колонны специальной техники на 150 автомобилей, заявило налоговые вычеты в январе 2004 (книга покупок за январь 2004, налоговая декларация по НДС за 2004).

Между тем, как верно указал суд первой инстанции, при доказанности правомерности налоговых вычетов в сумме 108 365 руб. за август 2002 (месяц, следующий за месяцем введения объектов в эксплуатацию), необоснованности выводов инспекции, решение инспекции в указанной части подлежит признанию незаконным.

В соответствии со статьей 31 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ если иное не предусмотрено настоящей статьей, часть вторая Кодекса применяется к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие. По правоотношениям, возникшим до введения в действие части второй Кодекса, часть вторая Кодекса применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие. Указанные в абзаце первом пункта 6 статьи 171 части второй Кодекса суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычету после принятия на учет объектов соответственно завершенного или незавершенного капитального строительства только в части суммы налога, приходящейся на работы, выполненные после 31 декабря 2000, с учетом положений статьи 172 части второй Кодекса.

Учитывая положения абзаца 1 названной статьи и поскольку само право налогоплательщика на вычет сумм НДС, уплаченного поставщикам оборудования, возникло после вступления в силу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, вычет применен налогоплательщиком правомерно.

При этом ссылка инспекции на абзац 3 названной статьи является ошибочной по следующим основаниям.

Указанные в абзаце первом пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычету после принятия на учет объектов соответственно завершенного или незавершенного капитального строительства только в части суммы налога, приходящейся на работы, выполненные после 31 декабря 2000, с учетом положений статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пунктом 4 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Судом установлено, что суммы НДС по счетам-фактурам N 20221 от 30.11.2000, N 22711 от 31.12.2000, N 19991 от 30.11.2000 в общем размере 98 792 руб. уплачены обществом поставщику имущества (товаров), а не подрядчикам за выполненные работы.

Таким образом, ссылка налогового орган на абзац 3 статьи 31 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ не применима при определении права общества на вычеты НДС по товарам, отгруженным поставщиками в адрес заявителя в 2000.

Таким образом, доначисление НДС в сумме 108 365 руб., начисление соответствующих сумм пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа являются неправомерными.

По пункту 4.3 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что в нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 1 статьи 210, пунктов 1, 2, 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации общество в 2004 не включило в налоговую базу физических лиц-работников организации стоимость проезда детей в детский оздоровительный лагерь "Премьер" г. Анапа, указанных в таблице N 3/ндфл, в связи с чем обществом не исчислен и не удержан налог на доходы физических лиц в размере 43 000 руб., в результате чего в бюджет за 2004 не уплачен налог в сумме 5 590 руб.

Данный довод налогового органа подлежит отклонению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 231 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном статьей 45 настоящего Кодекса.

Судом установлено, что согласно приказам об увольнении по состоянию на 06.07.2007 (дата вынесения налоговым органом акта проверки N 52/1333) Ш.Ш. Зиннурова, М.Н. Аглиуллин, О.М. Моклоков не являлись работниками общества (т. 9, л.д. 158-160).

Таким образом, поскольку часть работников, с выплаченных доходов которых общество не удержало налог, на момент вынесения акта проверки уволены, заявитель лишен возможности удержать с них налог.

В то же время согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

В силу пункта 5 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

В связи с тем, что на момент проведения налоговой проверки и принятия решения общество не являлось налоговым агентом по отношению к данным лицам, предусмотренные законом обязанности налогового агента оно не могло исполнять.

Следовательно, у налогового органа не имелось оснований возлагать на заявителя, как налогового агента, обязанность уплатить налог, подлежащий удержанию с лиц, не состоящих с ним в трудовых отношениях, в сумме 1 677 руб.

Таким образом, предложение обществу удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 1 677 руб. из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме является неправомерным.

По пунктам 5.1, 5.2, 5.3 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что общество в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 342, пункта 5 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации занизило налоговую базу по НДПИ за 2004 на количество сверхнормативных потерь в размере 8 588,923 тонн нефти, что повлекло неуплату НДПИ в сумме 9 100 663,91 руб.

Данные доводы налогового органа были предметом рассмотрения суда первой инстанции и обоснованно отклонены по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 126-ФЗ налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении в соответствии со статьей 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

По правилам пунктов 1, 2, 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом.

При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Судом установлено, что в лицензиях: ХМН 01131 НЭ, ХМН 01135 НЭ, ХМН 01141 НЭ, ХМН 01139 НЭ, ХМН 01132 НЭ, ХМН 01133 НЭ, ХМН 01131 НЭ, ХМН 01140 НЭ на поиск и добычу нефти Тархавского, Туль-Еганского, Западно-Сороминского, Кошильского, Пермяковского, Хохряковского, Ершового, Колик-Еганского, Восточно-Хохряковского месторождений предусмотрено, что добыча нефти - процесс, заключающийся в подъеме на поверхность водогазонефтяной смеси из скважин различных категорий, ее первичной, затем ступенчатой подготовке до нефти товарных кондиций в соответствии с ГОСТ 9965-76, поступлении подготовленной товарной нефти на коммерческие узлы учета для реализации с последующей передачей АК "Транснефть".

В соответствии с пунктом 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

При этом фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Таким образом, определение количества фактически добытого полезного ископаемого производится по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Поскольку в соответствии с указанной статьей Налогового кодекса Российской Федерации при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, к фактическим потерям полезных ископаемых при добыче нефти относятся потери, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения в рамках комплекса технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.

С учетом положений пункта 1.7 РД 153-39-007-96 "Регламент составления проектных технологических документов на разработку нефтяных и газонефтяных месторождений", утв. Минтопэнерго 23.09.1996, технологическим регламентом цеха подготовки и перекачки нефти N 2 Управления подготовки и сдачи нефти ОАО "ТНК-Нижневартовск", отчета "НижневартовскНИПИнефть" по заключенному с ним договору от 21.01.2004 N 3211-Д/ННП-06/13/04 на оказание услуг по разработке нормативов технологических потерь нефти и газа на 2005 и определению фактических технологических потерь на 2004 по месторождениям общества судом первой инстанции сделан правильный вывод о завершении полного технологического цикла месторождений общества на Белозерном ЦТП, где нефть с ЦПС Ершового и ЦПС Хохряковского месторождений смешивается с нефтью северной группы месторождений, нагревается в печи типа ПТБ-10 и поступает на концевую сепарационную установку (КСУ).

После окончательного разгазирования нефть поступает в динамический резервуар и насосом через узел учета N 544 откачивается в ОАО "Сибнефтепровод". Газ КСУ сжигается на факеле. Отделившаяся вода из динамического резервуара сбрасывается в очистной резервуар.

Таким образом, является правильным определение налоговой базы по НДПИ (с учетом потерь) по завершении технологического цикла по добычи нефти на Белозерском ЦТП, а не как ошибочно рассчитано инспекцией на ЦПС Хохряковского и Ершовского месторождений.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации полезные ископаемые в части нормативных потерь полезных ископаемых облагаются по ставке 0 руб.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, принятого как это прямо указано в соответствии со статьей 342 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, с учетом положений подпункта 3 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации общество вправе обложить НДПИ по ставке 0 руб. фактические потери нефти, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки каждого из месторождений, в пределах нормативов потерь, утвержденных Минпромэнерго.

Понятия нормативных и фактических технологических потерь при добыче нефти, данные об источниках технологических потерь нефти при сборе продукции скважин, подготовке, транспортировке и хранении нефти на промыслах, классификация потерь, порядок их определения и представления в компетентные государственные органы приведены в обязательных для соблюдения всеми добывающими нефть организациями руководящих документах, утвержденных Минтопэнерго России 16.06.1997, а именно: РД 153-39-019-97 "Методические указания по определению технологических потерь нефти на предприятиях нефтяных компаний РФ" и РД 153-39-018-97 "Инструкция по нормированию технологических потерь нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний РФ".

Судом установлено, что определение технологических потерь нефти при добыче в 2004 для заявителя производилось научно-исследовательским институтом ОАО "НижневартовскНИПИнефть" по заключенному с ним договору на оказание услуг от 21.01.2004 N 3211-Д/ННП-06/13/04, которым предусматривалось проведение институтом работ по замеру, лабораторному определению и расчету на основании утвержденных методик фактических потерь нефти, газового конденсата и газа в текущем году и расчета на основе фактических потерь нормативных технологических потерь на следующий календарный год (2004-2005).

Согласно представленному научным исследовательским институтом отчету о проделанной работе, последний на основе анализа видов и источников технологических потерь, проведенных им промысловых экспериментальных работ и лабораторных исследований определил суммарные фактические технологические потери нефти (и попутного газа) по разрабатываемым ОАО "ННП" в 2004 месторождениям (т. 13, л.д. 17-77).

Из приведенного отчета следует, что фактические технологические потери нефти не превысили установленных на 2004 нормативов, согласованных и утвержденных в установленном порядке Минпромэнерго России 03.06.2004.

Согласно отчета ОАО "НижневартовскНИПИнефть" потери нефти от ЦПС до БЦТП и на БЦТП включены в состав потерь нефти при добыче технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения ОАО "ННП", что налоговым органом не оспаривается и подтверждается в оспариваемом решении инспекции.

Поскольку потери нефти при добыче, технологически связанные со схемами разработки месторождений, понесенные организацией на БЦТП, рассчитаны компетентным научным институтом и вошли в состав норматива потерь, установленного для организации Минпромэнерго России на 2004 (облагались организацией НДПИ по ставке 0 руб.), их исключение из указанного норматива потерь и дополнительное обложение НДПИ является необоснованным.

Таким образом, применив вышеприведенные нормативы к объемам добытой нефти, обществом соблюдено требование подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации в части обложения НДПИ по ставке 0 руб. фактических потерь в пределах норматива, установленного для организации уполномоченным государственным органом, в порядке, предусмотренном нормативным актом Правительства Российской Федерации, изданного в соответствии с главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, налоговым органом не представлено документально подтвержденных сведений о превышении заявителем вышеприведенных нормативов.

Выводы налогового органа о превышении фактических потерь нефти в части, превышающей данные общества, не соответствуют фактическим обстоятельствам, документам заявителя и данным контролирующих органов в сфере недропользования об общем количестве, извлеченной из недр нефти (с учетом потерь при добыче) за данный период (изменением балансовых запасов нефти в недрах в результате добычи) в размере 6 379 117 тонн, в т.ч. потери - 34 128 тыс. тонн, а именно отчетам о работе нефтяных скважин за январь-декабрь 2004; сведениям по эксплуатации нефтяных скважин по форме 1-ТЭК за 2004; отчетам общества об исполнении плана горных работ за 2004, согласованных Ростехнадзором по Тюменской области; формам государственной статистической отчетности N 6-ГР "Сведения о состоянии и изменении запасов нефти (газового конденсата)"; протоколу Центральной балансовой комиссии Федерального агентства по недропользованию N 491-2006(м) от 26.04.2006; акту на списание запасов полезных ископаемых за 2004 по ОАО "ННП", утвержденного Управлением по технологическому и экологическому надзору по Тюменской области, согласованного Территориальным агентством по недропользованию по ХМАО-Югра (т. 13, л.д. 78-126, т. 14).

Поскольку из всех указанных документов следует, что иного количества нефти, нежели 6 379 тыс. тонн (с потерями) обществом в течение 2004 добыто не было (именно данные объемы добычи нефти и потерь указаны и в налоговых декларациях организации по НДПИ за 2004), выводы проверяющих о наличии сверхнормативных потерь являются ошибочными.

Таким образом, доначисление НДПИ в сумме 9 100 663,91 руб., начисление соответствующих сумм пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа являются неправомерными.

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что в нарушение пункта 5 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации общество занизило налоговую базу по НДПИ за 2005 на количество фактически добытой нефти 23 913 тонн, что привело к неуплате налога в размере 45 544 152,65 руб. в результате установленного налоговым органом расхождения в объемах сданной организацией собственной нефти в систему МНП АК "Транснефть" по узлу учета нефти N 544 с данными о количестве переданной организацией нефти с Хохряковского и Ершового ЦПС по узлам учета нефти N 504 и N 505.

По мнению налогового органа, вместо Qтранс - количество нефти, сданное в систему магистральных трубопроводов ОАО "АК "Транснефть" и другим организациям (показатели УНН N 544 на выходе из Белозерного ЦТП) необходимо применять показатели учета нефти СИКН N 504, N 505.

Судом установлено, что технологические операции (процессы), предусмотренные технологическими проектными документами общества на разработку месторождения, не ограничиваются Хохряковским и Ершовским ЦПС (отчет ОАО "НижневартовскНИПИнефть" по договору от 19.11.2004 ННП N 06/0005/05), а заканчиваются на Белозерном ЦТП (где нефть передается ОАО "АК "Транснефть"), в связи с чем принятие инспекцией в качестве налоговой базы по НДПИ объемов нефти по данным СИКН N 504 и N 505 (Хохряковское и Ершовое ЦПС) необоснованно.

Согласно данным исполнительных балансов валовая добыча нефти за 2005 с учетом потерь составила 6 248 тыс. тонн, что соответствует данным контролирующих органов в сфере недропользования об общем количестве, извлеченной из недр нефти (с учетом потерь при добыче) за данный период (изменением балансовых запасов нефти в недрах в результате добычи) - 6 248 593 тонн, в том числе потери по нефти в размере 34 128 тыс. тонн, а именно: отчету о работе нефтяных скважин за январь-декабрь 2005; сведениям по эксплуатации нефтяных скважин по форме 1-ТЭК за 2005; отчетам общества об исполнении плана горных работ за 2005, согласованных Ростехнадзором по Тюменской области; форме государственной статистической отчетности N 6-ГР "Сведения о состоянии и изменении запасов нефти (газового конденсата)"; протоколу Центральной балансовой комиссии Федерального агентства по недропользованию N 491-2006(м) от 26.04.2006; акту на списание запасов полезных ископаемых за 2005 по ОАО "ННП" от 02.10.2006, утвержденного Управлением по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по ХМАО-Югра, согласованного Территориальным агентством по недропользованию по ХМАО-Югра (т.т. 15-19).

Поскольку из всех указанных документов следует, что иного количества нефти, нежели 6 248 тыс. тонн (с потерями) обществом в течение 2005 добыто не было (именно данные объемы добычи нефти указаны и в налоговых декларациях организации по НДПИ), выводы проверяющих об установленной добыче дополнительных 23 913 тонн нефти за 2005 и доначислении с них налога являются ошибочными.

Кроме того, инспекцией неверно произведено доначисление НДПИ.

Так, налоговым органом не оспариваются количественные показатели валовой добычи нефти, за исключением показателя Qтранс, вместо которого, по мнению инспекции, обществом должны использоваться данные по объемам нефти на СИКН N 504, N 505.

Вместе с тем, ни Инструкция по учету нефти в нефтегазодобывающих объединениях РД 39-30-627-81, ни Учетная политика общества для целей налогообложения на 2005, ни Инструкция по учету нефти для нефтегазодобывающих предприятий ОАО "ТНК-ВР" от 15.10.2004, ни положения Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают возможности замены показателя Qтранс (фактически УУН N 544 на выходе с Белозерного ЦТП) на какой-либо иной.

Также используемый инспекцией алгоритм доначисления НДПИ имеет внутреннее противоречие.

Так, при определении надлежащей ежемесячной налоговой базы общества по НДПИ инспекция вычитает из объемов нефти по СИКН N 504, N 505 объемы собственной нефти других предприятий, ОАО "ТНК" (Малосикторское месторождение) и ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз", в отношении которых заявитель оказывает по договорам от 0.01.2005 N ТНК-05205-ННП03/3001/05 и от 01.01.2005 N 06/3004/05 соответственно услуги по добычи нефти, ее подготовке и транспортировке конечным потребителям.

При этом в отношении ОАО "ТНК" по Малосикторскому месторождению инспекция ориентируется на ежемесячные акты закрытия добычи нефти, учитывающие данные по валовой добычи нефти, а в отношении ОАО "СН-МНГ" на разделительные балансы ОАО "ТНК-Нижневартовск" (как организации, на балансе которой числится УУН N 544) по сдаче нефти в ОАО "АК "Транснефть" по УУН N 544, то есть объем нефти за вычетом потерь и дебаланса.

Инспекцией неверно использованы данные разделительных балансов ОАО "ТНК-Нижневартовск" в отношении ОАО "СН-МНГ", так как, следуя логике инспекции в механизме доначисления должны использоваться данные по СИКН N 504 и N 505 (иными словами, из общих объемов нефти общества по СИКН N 504, N 505 должны вычитаться объемы нефти ОАО "ТНК" и ОАО "СН-МНГ" также по СИКН N 504, N 505, а не УУН N 544).

С учетом этого, поскольку применительно к ОАО "СН-МНГ" и заявителю инспекцией использованы данные по прокаченной нефти на УУН N 544, а не УУН N 504, N 505, инспекцией не учтены технологические потери нефти в размере 13 719 тонн, облагаемые по ставке 0 руб., возникшие по мере движения и подготовки нефти от ЦПС "Ершовое" и ЦПС "Хохряковское" до БЦТП и на самом БЦТП (потери при динамическом отстое на РВС) и дебаланс этих обществ в размере 18 435 тонн: заявитель - потери в размере 9 401 тонн нефти, дебаланс в размере 16 413 тонн нефти (подписанные представителями ОАО "ТНК-Нижневартовск" и обществом акты потерь за январь-декабрь 2005); ОАО "СН-МНГ" - потери в размере 4 318 тонн нефти и дебаланс в размере 2 022 тонн нефти (акты приема-сдачи нефти за январь-декабрь 2005).

Как результат, внутреннее противоречие данного алгоритма и не учет потерь и дебаланса нефти указанных обществ привели к тому, что инспекцией необоснованно доначислен налог на добычу полезных ископаемых (чем меньше вычитается из общих объемов нефти по СИКН N 504 и N 505, тем больше налоговая база по НДПИ для заявителя).

Таким образом, вывод инспекции о занижении обществом налоговой базы по НДПИ за 2005 на 23 913 тонн не соответствуют фактическим обстоятельствам и противоречат законодательству.

В ходе выездной налоговой проверки инспекций установлено, что заявитель в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 337, пункта 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации в результате неправильного определения количества добытого полезного ископаемого (нефти) не в единицах массы "брутто" (масса нефти с балластом), а в единицах массы "нетто", занижена налоговая база по НДПИ по нефти за 2004 в размере 6 390 298 тонн, за 2005 в размере 6 259 233 тонн, что повлекло неуплату НДПИ в размере 30 912 154,68 руб., в том числе за 2004 в размере 11 835 765,43 руб., в 2005 в размере 19 076 389,25 руб.

В частности, налоговый орган утверждает, что система измерений количества и показателей качества нефти (СИКН) предназначена для определения массы нефти "брутто". Определение массы нефти "нетто" является вторичной процедурой, базирующейся на основе уже определенной по СИКН массы нефти брутто и массы балласта нефти.

По мнению инспекции, нефть, соответствующая государственному стандарту Российской Федерации (ГОСТу на нефть), является продукцией с допустимым содержанием воды, хлористых солей и механических примесей, то есть нефтью "брутто".

Данный довод правомерно отклонен судом первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы указанные в пункте 1 статьи 336 настоящего Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым.

При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации видом добытого полезного ископаемого является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная.

В соответствии с ГОСТом Р 51858-2002 "товарная нефть" определена как нефть, подготовленная к поставке потребителю в соответствии с требованиями действующих нормативных и технических документов, принятых в установленном порядке.

Согласно ГОСТу Р 8.595-2004 "массой брутто товарной нефти" признается масса товарной нефти, показатели качества которой соответствуют требованиям ГОСТ Р 51858; "массой балласта" - общая масса воды, солей и механических примесей в товарной нефти; "массой нетто товарной нефти" - разность массы брутто товарной нефти и массы балласта.

То есть инспекцией не принято во внимание, что масса "брутто" нефти определяется с учетом массы "балласта" в нефти, состоящей из общей массы воды, солей и механических примесей в добытой товарной нефти, что прямо противоречит подпункту 3 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ни в Налоговом кодексе Российской Федерации, ни в других актах законодательства о налогах и сборах не предусмотрено исчисление и уплата НДПИ по массе нефти "брутто" с учетом содержащего в нефти балласта.

Ссылка налогового органа на данные Общероссийского классификатора продукции (ОКП), введенного в действие с 01.07.1994 и предусматривающего иерархическую классификацию "нефти обезвоженной и обессоленной на нефтепромыслах и газоперерабатывающих заводах", как допускающего процентное содержание в обезвоженной и обессоленной нефти воды в размере от "не более 0,2 процентов до более 1 процента (без ограничений), солей в размере от "не более 40 мг/л до солей свыше 1 800 мг/л (без ограничений)" и т.п. (коды по ОКП с 02 4310 по 02 4315) (Таблица 7) является не обоснованной, поскольку Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93, будучи разработанным Комитетом Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации и предназначенным для обобщения достоверности, сопоставимости и автоматизированной обработки информации о продукции в таких сферах деятельности как стандартизация, статистика, экономика и другие, не входит в систему законодательства о налогах и сборах, определенную в статье 1 Налогового кодекса Российской Федерации, и не является подзаконным нормативным правовым актом в сфере налогов и сборов, определенным в статье 4 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между тем, в соответствии с пунктом 2 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

При этом согласно положениям пункта 5 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налог, не предусмотренный положениями законодательства о налогах и сборах.

Кроме того, применение налоговым органом положений Классификатора по существу означает, что такой существенный элемент налогообложения как "объект обложения НДПИ" - "нефть, обезвоженная, обессоленная, стабилизированная", определен не в Налоговом кодексе Российской Федерации, а в данном Классификаторе.

Вместе с тем, согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 28.10.1999 N 14-П, объект налогообложения является существенным элементом налогового обязательства, что вытекает из Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налог считается установленным лишь при условии, что наряду с другими элементами налогообложения определен объект налогообложения, включающий имущество, прибыль, доходы, с наличием которых законодательство о налогах и сборах связывает обязанность по уплате налога, причем каждый налог имеет самостоятельный объект обложения (статьи 17 и 38). Как существенный элемент налогового обязательства он должен быть установлен именно законом. Данная правовая позиция, основанная на предписаниях статьи 57 Конституции Российской Федерации, сформулирована Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 11.11.1997.

В ОКП не содержится положений об определении видов полезных ископаемых для целей исчисления и уплаты НДПИ (фактически объекта налогообложения).

Ссылка инспекции в обоснование определения "обезвоженности и обессоленности нефти" на код 02 4315 "нефть, с содержанием воды свыше 1 процента, солей свыше 1800 мг/л", судом не может быть принята во внимание, поскольку по данному коду в ОКП не определено верхнего предела содержания воды и соли в добытой нефти.

Отсутствие в Классификаторе предельно допустимого количества воды и солей не позволяет отнести используемое в нем понятие "нефть обезвоженная и обессоленная" к виду добытого полезного ископаемого для целей исчисления НДПИ в связи с тем, что минеральное сырье с содержанием воды более 1 процента и солей более 900 мг/л не соответствует указанному инспекцией ГОСТ Р 51858-2002.

Таким образом, доначисление налога со ссылкой на положения ОКП, как дающего, по мнению налогового органа, определение понятия "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная" для целей определения объекта налогообложения НДПИ, сделано без учета положений статей 1, 17, 23, Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих необходимость определения всех элементов налогообложения только в актах законодательства о налогах и сборах, принятых и вступивших в силу в установленном в порядке.

Применение классификаторов при определении понятий для целей налогообложения необоснованно.

Ссылка инспекции на соответствие добытой нефти "брутто" по своему качеству ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия" (пункт 4.4.) и ГОСТ Р 8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений" (раздел 3) является несостоятельной по следующим основаниям.

Общие требования к методикам выполнения измерения массы нефти и нефтепродуктов установлены в национальном стандарте Российской Федерации ГОСТ Р 8.595-2004 "Государственная система обеспечения единства измерений. Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений", чье действие распространяется на методики выполнения измерений массы товарной нефти и нефтепродуктов в сферах распространения государственного метрологического контроля и надзора, основанные на перечисленных методах прямых и косвенных измерений.

Таким образом, областью применения ГОСТа Р 8.595-2004 является обеспечение единства измерения массы товарной нефти, а не метода учета (определения количества) добытого полезного ископаемого (нефти).

Стандарт не позволяет установить соотношение понятий "нефть", "нефть товарная" и "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная".

Действующие положения ГОСТа направлены на соблюдение требований технической безопасности транспортировки нефти и применимы для определения технической пригодности минерального сырья к транспортировке.

При этом в ГОСТе отсутствует указание, что качество нефти определяется по массе брутто нефти, а также не содержится требований к качеству нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной как к товарному продукту.

Таким образом, ГОСТ, позволяющий определить массу именно "нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной" как массу нетто или брутто, отсутствует.

При исчислении налогоплательщиком налога по массе нефти "нетто", т.е. без учета, содержащегося в ней балласта (воды, солей и механических примесей), организацией правомерно производится определение добытой нефти без учета, содержащейся в ней воды, а также без учета содержащихся в нефти солей.

В обоих стандартах (ГОСТ Р 51858-2002 и Р 8.595-2004) предусмотрен порядок определения количества добытой товарной нефти для целей, определенных в стандартах не только по массе нефти "брутто", но и по массе "нетто".

При доначислении налога по "массе балласта" налоговым органом фактически производится обложение НДПИ по "нефтяной ставке" не количество добытой нефти, а содержащийся в ней объем воды, солей, иных механических примесей, которые к нефти не относятся, а является попутно извлекаемыми из недр сырьем.

Кроме того, глава 26 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает отдельной налоговой ставки для балласта, а также не выделяет балласт (соли, механические примеси и воду) как отдельный вид полезного ископаемого.

Как верно указал суд первой инстанции, при доначислении налога инспекцией в нарушение статьи 31 Закона от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах", пунктов 7, 10, 12 Положения о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденного Приказом МПР России от 09.07.1997 N 122, пункта 5.4.1. Положения о Федеральном агентстве по недропользованию, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 17.06.2004 N 293 не учтены данные государственных органов в сфере недропользования, подтверждающие добычу обществом в 2004-2005 того количества нефти, которое отражено организацией в ежемесячных товарных балансах по ее добыче и налоговых декларациях по НДПИ за этот же период времени.

Судом установлено, что из протоколов от 18.04.2005 N 484-2005(м) и от 26.04.2005 N 491-2006(м) следует, что по обществом произведено списание в течение 2004-2005 с балансовых запасов объемов нефти в сопоставимых размерах с количеством добытой нефти "нетто" по данным организации, в связи с чем выводы проверяющих о необходимости обложения налогом "балласта", содержащегося в нефти, исчисленного в большем размере, чем фактически добытая организацией нефть (нетто) на 11 181 тонну в 2004 и на 10 640 тонн в 2005, являются ошибочными.

Балласт (вода, соли, иные механические примеси), содержащийся в нефти, не учитывается при определении количества нефти, списываемого с государственного баланса полезных ископаемых в результате добычи, поскольку фактически балласт нефтью не является.

Кроме того, по данным Раздела 1 "Добыча нефти" формы N 1-ТЭК по ОАО "ННП" добыча нефти организацией за 2004 составила 6 379 117 тонн, за 2005 - 6 248 593 тонн, что соответствует приведенным выше данным товарных балансов организации по нефти и налоговых деклараций по НДПИ за 2004 и 2005.

При доначислении налоговым органом НДПИ по массе балласта, содержащегося в нефти, со ссылкой на ГОСТ Р 51858-2002 и ГОСТ Р 8.595-2004 не были учтены положения Рекомендаций по метрологии Р 50.2.040-2004 "Метрологическое обеспечение учета нефти при ее транспортировке по системе магистральных нефтепроводов", принятых и введенных в действие Приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 23.12.2004 N 125-ст, в соответствии с которыми учет нефти в системе магистральных нефтепроводов осуществляется по массе нетто в тоннах, с округлением до целых значений.

Кроме того, необоснованность доводов инспекции о необходимости включения в налоговую базу объемов нефти "брутто" подтверждается письмом Министерства финансов Российской Федерации от 11.09.2007 N 03-06-05-01/39, направленным в адрес ФНС России, а также судебной арбитражной практикой (определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 16551/08 от 22.12.2008, N 16402/08 от 17.12.2008, N 16013/08 от 03.04.2009, постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 04.03.2009 по делу N КА-А40/1003-09, от 26.12.2008 по делу N КА-А40/12372-08, от 16.09.2008 по делу N КА-А40/8511-08).

Таким образом, доначисление НДПИ за 2004-2005 в размере 30 912 154,68 руб. является необоснованным.

В указанной связи, доводы инспекции не могут служить основанием для отмены принятого судом решения.

Нарушений судом первой инстанции норм процессуального права судом апелляционной инстанции не установлено.

Таким образом, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда от 12.02.2009, в связи с чем апелляционная жалоба Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 удовлетворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 12.02.2009 по делу N А40-43834/08-140-136 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий

Е.А.Солопова

Судьи

В.Я. Голобородько Н.О. Окулова