Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 10 октября 2008 г. N 10АП-2650/2008

г. Москва

10 октября 2008 г.

Дело N А41-К2-2429/07

Резолютивная часть постановления объявлена 06 октября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 октября 2008 года

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Чалбышевой И.В.,

судей Гагариной В.Г., Макаровской Э.П.,

при ведении протокола судебного заседания: Мартиросян К.С.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Токц М.Я., дов. б/N от 28.09.2006г.;

от ответчика: Трифонов В.В., дов. N 04-12/02 от 03.07.2008г.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу предпринимателя Дворникова Ю.А. на решение Арбитражного суда Московской области от 17 июня 2008 года по делу N А41-К2-2429/07, принятое судьей Дегтярь А.И., по иску (заявлению) предпринимателя Дворникова Ю.А. к ИФНС по г. Озеры Московской области (МРИ ФНС России N 7 по Московской области) об оспаривании ненормативного акта налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

Предприниматель Дворников Юрий Алексеевич (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным ненормативного акта Инспекции ФНС России по г. Озеры Московской области (правопредшественника МРИ ФНС России N 7 по Московской области) - решения от 23.10.2006г. N 75 о привлечении заявителя к налоговой ответственности, доначислении налогов и пени.

Решением Арбитражного суда Московской области от 17.06.2008г. предпринимателю отказано в удовлетворении заявленных требований. Так, суд, опираясь на позицию налогового органа о том, что заявителем был получен доход от сдачи недвижимого имущества в аренду, счел правомерным доначисление налогов и сослался на отсутствие оснований для удовлетворения требований.

Не согласившись с решением суда, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просил отменить данный судебный акт и удовлетворить заявленные им требования. По мнению заявителя, суд первой инстанции не учел должным образом наличие между арендодателем (заявителем) и арендаторами обязательств, вытекающих из договоров займа, а также то обстоятельство, что налоговый орган не доказал получение предпринимателем доходов в денежной форме от сдачи имущества в аренду.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу.

Законность и обоснованность оспариваемого судебного акта проверены апелляционным судом в порядке ст.ст. 266-268 АПК РФ.

В заседании апелляционного суда представитель заявителя поддержал доводы жалобы, просил отменить решение суда и удовлетворить заявленные требования.

Представитель налогового органа возражал против удовлетворения жалобы по мотивам, изложенным в отзыве, просил оставить решение суда первой инстанции в силе.

Исследовав материалы дела и заслушав представителей сторон, апелляционный суд находит жалобу подлежащей удовлетворению, в связи со следующим.

Налоговым органом проведена выездная проверка деятельности предпринимателя Дворникова Юрия Алексеевича за период с 01 января 2003 года по 01 июня 2006 года.

В ходе проверки инспекцией установлено, что в 2003 и 2004 годах предприниматель Дворников Ю.А. применял общеустановленную систему налогообложения, а с 01 января 2005 года применял упрощенную систему налогообложения.

Согласно оспариваемому решению налогового органа от 23.10.2006г., принятому на основании акта выездной налоговой проверки от 21.10.2006г. N 71, предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2004 года, в виде взыскания штрафа в сумме 42 622 руб.; за непредставление налоговой декларации по целевому сбору на содержание милиции, в виде взыскания штрафа в сумме 97 руб.; по п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДС, в виде взыскания штрафа в сумме 4 736 руб.; за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде взыскания штрафа в сумме 21 626 руб.; за неполную уплату налога на доходы, в виде взыскания штрафа в сумме 2 736 руб.; за неполную уплату ЕСН, в виде взыскания штрафа в сумме 3 473 руб.; за неполную уплату сбора на содержание милиции, благоустройство территории, на нужды образования и другие цели, в виде взыскания штрафа в сумме 7 руб. Кроме того, в оспариваемом ненормативном акте предпринимателю предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 23 679 руб.; по целевому сбору на содержание милиции, благоустройство территории, на нужды образования и другие цели в сумме 36 руб.; по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 105 970 руб.; по НДФЛ в сумме 13 681 руб.; по ЕСН в сумме 17 365 руб., а также пени по указанным налогам на общую сумму 19 453 рублей.

Доначисление налогов, пени и штрафов налоговый орган мотивировал тем, что по договорам аренды предприниматель получил доход в размере 131 550 рублей, не учтенный им в налогообложении, чем занизил НДФЛ, подлежащий уплате за 2004 год, на сумму 13 681 рубль; не уплатил НДС в размере 23 679 рублей и ЕСН в размере 17 365 рублей за 4 квартал 2004 года с этой же суммы стоимости аренды. Кроме этого, предприниматель не учел, по мнению инспекции, доход от сдачи внаем этого же нежилого помещения в 2005 году (период применения упрощенной системы налогообложения), чем занизил налог по упрощенной системе налогообложения на 105 970 рублей за 2005 год.

Предприниматель, оспаривая ненормативный акт налогового органа, с учетом уточнения оснований (т.д. 2., л.д. 53) сослался на недоказанность налоговым органом фактов получения налогоплательщиком доходов; доход, якобы полученный налогоплательщиком и указанный в приложении N 2 к акту проверки, не доказан инспекцией, выводы необоснованны и являются предположительными. Эти же основания изложены в апелляционной жалобе на решение арбитражного суда Московской области.

Апелляционный суд, изучив документы и сведения, заслушав представителей сторон, полагает апелляционную жалобу подлежащей удовлетворению, в связи со следующим.

Предприниматель Дворников Ю.А. 25 ноября 1999 года заключил договор купли-продажи нежилого здания. Согласно представленному апелляционному суду тексту договора, предприниматель приобрел в собственность у общества "Юнимпекс" кирпичное нежилое здание, расположенное по адресу Московская область, город Озеры, улица Ленина, дом 26. Право собственности на приобретенное здание площадью 890,2 кв. метра оформлено 25 ноября 1999 года.

В материалы настоящего дела апелляционному суду представлено разрешение на выполнение строительно-монтажных работ от 04 ноября 2002 года. Согласно представленному документу, Главное управление государственного архитектурно-строительного надзора Московской области разрешило предпринимателю Дворникову выполнение всех видов строительно-монтажных работ по реконструкции здания под размещение магазина и бильярдного клуба.

В материалы настоящего дела в апелляционной инстанции представлен акт приёмочной комиссии N 001854 от 15 июня 2005 года. Согласно представленному акту, комиссия установила, что предъявленный к приемке магазин литера "А", общей площадью 864 кв. метра, строительно-монтажные работы по которому производились в период с сентября 2002 года по февраль 2005 года, выполнен в соответствии с проектом, нормами и стандартами.

Предприниматель Дворников Ю.А. заключил 17 договоров займа с восемнадцатью индивидуальными предпринимателями. При этом в договорах займа, заключенных в период с декабря 2003 по июль 2005 года, указано на то, что займодавцы приняли на себя обязательства передать заемщику (заявителю) денежные средства в оговоренном размере, а заявитель, в свою очередь, в счет погашения займа - сдать в аренду указанным лицам соответствующие помещения после сдачи объекта в эксплуатацию и не взимать арендную плату в течение определенного периода времени (от 12 до 24 месяцев).

Также предпринимателем (заявителем по настоящему делу) с семнадцатью предпринимателями (кроме займодавца Волчковой Л.Е.) в декабре 2004 года и в июле 2005 года были заключены договоры аренды нежилых помещений, связывающие дату их вступления в силу с датой открытия торгового центра, и содержащие условия об освобождении арендаторов (займодавцев) от арендной платы на срок, указанный в соответствующих договорах займа.

Анализ представленных документов позволяет сделать следующие выводы.

Предприниматель Дворников Ю.А., приобретя в собственность объект недвижимости, производил действия, направленные на привлечение денежных средств третьих лиц для реконструкции здания, что подтверждается пунктом 1.1. договоров займа, представленных в материалы дела.

Предприниматель также заключил договоры аренды с этими же лицами, с подписанием актов приема - передачи арендуемого помещения. При этом срок действия договоров - один год, что отражено в разделе 7 договора аренды.

Как пояснил представитель инспекции, основанием для доначисления НДФЛ, НДС и ЕСН за 2004 год явились данные договоров аренды и договоров займа. При этом налоговый орган исходил из того, что предприниматель, заключив договоры займа и компенсируя расходы займодавцам правом пользования арендуемым имуществом, получил реальный доход в виде предпринимательской выгоды, которую налоговый орган исчислил в размере 131 550 рублей.

Однако, такой вывод инспекции не обоснован и не подтверждается материалами проверки. Так, указывая на договора займа, инспекция не установила в ходе проверки факты исполнения сторонами договоров займа, не представила доказательства фактов получения предпринимателем Дворниковым Ю.А. денежных средств в каких-либо объёмах.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме. В рассматриваемом случае договоры целевого займа предусматривают передачу денежных средств в определенной договором денежной сумме, следовательно, при исполнении договора займа сторонами переданная сумма не подлежала обложению налогом на добавленную стоимость.

Однако в данном случае в принципе невозможно определить объем денежных средств, не подлежащих налогообложению, поскольку налоговым органом в ходе проверки такие сведения не добыты. Данное обстоятельство имеет существенное значение для оценки позиции налогового органа в рамках настоящего спора, в связи со следующим.

Ссылаясь на договоры аренды, заключенные предпринимателем с займодавцами, налоговый орган указывает в акте проверки и решении по результатам проверки на то, что налогоплательщиком получен доход в размере 131 550 рублей. Однако, указанная сумма не подтверждается ни материалами проверки, ни материалами настоящего дела: в ходе проверки не получены сведения о фактическом исполнении договоров аренды в том виде, который этими договорами предусмотрен. Так, договоры аренды заключены на один год, тогда как по договорам займа правоотношения по предоставлению помещений в аренду длятся от пятнадцати до двадцати четырех месяцев.

Кроме этого апелляционный суд обращает внимание на то, что пунктом 2.2.4. договоров займа установлено, что выделение займодавцу изолированного помещения в здании по адресу Московская область, город Озеры, улица Ленина, дом 26, производится после реконструкции и сдачи объекта в эксплуатацию. При этом следует принять во внимание, что, согласно акту приемочной комиссии, строительно - монтажные работы окончены в феврале 2005 года, а законченный строительством объект принят в эксплуатацию 15 июня 2005 года. Следовательно, до 15 июня 2005 года у предпринимателя Дворникова Ю.А. отсутствовала реальная возможность по выделению займодавцам в аренду помещений в указанном здании. При указанных противоречиях налоговый орган в ходе проверки должен был установить фактические обстоятельства и действия, в результате которых у предпринимателя Дворникова Ю.А. возникла обязанность по уплате обязательных платежей в бюджет.

Кроме этого следует обратить внимание на то, что представитель налогового органа не смог представить полные пояснения относительно указания в акте проверки вменяемого налогоплательщику, как заниженного, дохода в размере 131 550 рублей. Апелляционным судом самостоятельно произведен расчет ежемесячной арендной платы, что в общей сумме составило 143 790 рублей. За вычетом договоров с предпринимателем Себелевой Н.Г. (декабрь 2005 года), Романовым В.А. и Блохиным О.Б. (июль 2005 года) сумма по договорам, заключенным в 4 квартале 2004 года, составит 125 550 рублей. При этом не принимается во внимание договор аренды с предпринимателем Ставицкой Л.С., как расторгнутый в день заключения, о чем в материалы дела представлены доказательства.

Таким образом, по мнению апелляционного суда, налоговый орган не доказал ни факт исполнения как договоров займа, так и договоров аренды, в том виде, объемах и сроках, которых в них указаны. Вывод инспекции о том, что предприниматель в 2004-2005 годы получал доход от сдачи имущества в аренду, документально не подтвержден, сведений, в т.ч. платежных документов, не представлено. Кроме того, налоговым органом не учтен факт реконструкции объекта в спорный период (что влечёт оплату стройматериалов, работ, услуг с НДС и, соответственно право на его возмещение), а также не установлено, осуществлялась ли фактически в этих помещениях кем-либо из арендаторов предпринимательская деятельность в период реконструкции и благоустройства.

Определением от 16 сентября 2008 года апелляционный суд предложил налоговому органу представить дополнительные пояснения относительно способа, размеров и сроков передачи заемных денежных средств от предпринимателей - займодавцев - арендаторов предпринимателю Дворникову Ю.А. При этом апелляционный суд принимал во внимание пояснения представителя налогового органа о проведении встречных проверок семнадцати предпринимателей, заключавшихся исключительно в запросе договоров и свидетельств. Налоговому органу также было предложено обеспечить в судебное заседание явку перечисленных в акте и решении предпринимателей-контрагентов. Однако налоговый орган определение апелляционного суда не исполнил, ограничившись представлением в материалы дела писем в количестве девяти штук. Представитель налогового органа, представляя указанные письма, ссылается на то, что он лично встречался с предпринимателями Щукиным О.Ф., Родиной Т.М., Аксеновой Е.В. Абрамовым И.В., Ставицкой Л.С., Волковой Н.А., Соколовой Е.В., Тумановой А.Д., Каширской И.А. и под роспись уведомлял их о судебном заседании по настоящему спору, с обязательной явкой для опроса в качестве свидетелей.

Однако, представленные письма расцениваются апелляционным судом, как ненадлежащие доказательства по делу: письма не содержат даты и исходящего номера налогового органа, часть писем (4) не содержит даты проставления подписи лица, получившего уведомление, во всех письмах подписи не расшифрованы и ни одно письмо не содержит никаких реквизитов в подтверждение подлинности подписи именно того лица, которому оно адресовано.

Ссылки суда первой инстанции на то, что в первоначальном своем заявлении предприниматель указал на получение доходов в виде платы за аренду в спорный период, не могут быть приняты во внимание, поскольку опровергаются последующими заявлениями предпринимателя, представленными, в том числе, суду первой инстанции (т.д. 2., л.д. 53), а надлежащих доказательств получения таких доходов не представлено.

Напротив, из существа возникших между предпринимателем и его контрагентами гражданско-правовых отношений, следует обратное.

В силу ч. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

В соответствии с нормами ст. 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).

В данном случае, условие о возврате заемных средств путем предоставления льгот по арендной плате является приемлемым, поскольку не противоречит нормам гражданского законодательства и существу отношений, вытекающих из договора займа.

В силу норм налогового законодательства, в частности подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Учитывая наличие договоров займа и аренды, налоговый орган был вправе при проведении выездной проверки установить факт исполнения сторонами условий этих договоров с учетом положений ст.ст. 807 ГК РФ, сопоставить объемы полученных средств и объемы их расходования на реконструкцию объекта с учетом применения арендаторами льгот по внесению арендной платы.

Однако, налоговый орган фактически доначислил суммы налогов произвольно, исходя из предполагаемых доходов арендодателя, указанных в договорах аренды, и без учета вышеназванных обстоятельств. Налоговый орган не привел доказательств уплаты арендаторами как сумм, указанных в договорах аренды, так и сумм НДС в составе арендных платежей, учитывая, что договорами размер арендной платы установлен с пометкой "НДС не облагается".

Таким образом, суммы, указанные в оспариваемом ненормативном акте, по существу являются произвольно установленными и не подтвержденными документально.

По мнению апелляционного суда, в рассматриваемом случае собранные налоговым органом доказательства могут лишь отчасти свидетельствовать о том, что выгода предпринимателя заключалась в улучшении качественных и стоимостных характеристик принадлежащих ему нежилых помещений за счет займодавцев-арендаторов, что вовсе не свидетельствует о получении предпринимателем дохода в натуральной денежной форме от сдачи имущества в аренду, как на то указывает налоговый орган. Во всяком случае, как уже отмечалось, таких доказательств инспекцией не представлено.

Суд первой инстанции ошибочно счел обстоятельства получения предпринимателем дохода установленными, что повлекло принятие неправильного решения, содержащего выводы, не соответствующие обстоятельствам дела.

В силу ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих правомерность принятия оспариваемого ненормативного акта.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене, а заявленные предпринимателем требования - удовлетворению.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ, ст. 331.21 НК РФ расходы по госпошлине, понесенные предпринимателем, следует отнести на инспекцию, а излишне уплаченную сумму госпошлины возвратить заявителю.

Руководствуясь ст.ст. 266-268, п. 2 ст. 269, п. 2 ч. 1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Московской области от 17 июня 2008 года по делу N А41-К2-2429/07 отменить.

Признать недействительным решение Инспекции ФНС РФ по городу Озеры Московской области от 23.10.2006г. N 75, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Взыскать с Инспекции ФНС РФ по городу Озеры Московской области 50 рублей расходов по госпошлине за подачу апелляционной жалобы в пользу предпринимателя Дворникова Ю.А.

Выдать предпринимателю Дворникову Ю.А. справку на возврат из федерального бюджета 950 рублей излишне уплаченной госпошлины.

Председательствующий

И.В. Чалбышева

Судьи

В.Г. Гагарина Э.П. Макаровская