Вопрос: Предприятие оказывает услуги общественного питания для работников промышленного предприятия, в т.ч. предоставляет лечебно-профилактическое питание по талонам. Могут ли взаимоотношения быть урегулированы договором оказания услуг, в соответствии с которым предприятие оказывает услуги общественного питания с использованием торговых, производственных помещений, принадлежащих промышленному предприятию без оформления договора безвозмездного пользования? В случае заключения такого договора может ли предприятие отнести расходы на содержание помещений, оборудования столовой к расходам, уменьшающим базу налога на прибыль? ("Консультант бухгалтера", N 4, апрель 2006 г.)

Предприятие оказывает услуги общественного питания для работников промышленного предприятия, в т.ч. предоставляет лечебно-профилактическое питание по талонам, выданным своим работникам промышленным предприятием.

могут ли взаимоотношения быть урегулированы договором оказания услуг, в соответствии с которым предприятие оказывает услуги общественного питания с использованием торговых, производственных помещений и оборудования, принадлежащих промышленному предприятию без оформления договора безвозмездного пользования (аренды)?

в случае заключения такого договора может ли промышленное предприятие отнести расходы на содержание помещений, оборудования столовой к расходам, уменьшающим базу налога на прибыль?

возникает ли у предприятия, оказывающего услуги общественного питания, обязанность признания стоимости содержания помещений, оборудования в качестве доходов в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ?

может ли быть договор оказания услуг переквалифицирован налоговыми органами в два договора: договор оказания услуг общественного питания и договор безвозмездного пользования (аренды) со всеми налоговыми последствиями?

Из текста вопроса можно сделать вывод о том, что имела место следующая ситуация:

Организация общественного питания, не являющаяся структурным подразделением промышленной организации (в противном случае налоговый учет расходов регулируется статьей 275.1 НК РФ), оказывает услуги по обеспечению трудового коллектива промышленной организации питанием на территории данной организации. Договор аренды помещения не заключался, расходы, связанные с содержанием помещения, организация общественного питания к налоговому учету не принимала. Налоговая инспекция самостоятельно переквалифицировала договор оказания услуг в два самостоятельных договора, на основании чего был сделан вывод о занижении организацией общественного питания налоговой базы по налогу на прибыль на суммы безвозмездно полученных услуг в виде неуплаченной арендной платы и неуплаченных расходов по содержанию помещений.

По нашему мнению, действия налогового органа не являются правомерными.

В соответствии с подпунктом 48 пункта 1 статьи 264 налогоплательщик может принять к налоговому учету расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи).

Таким образом, на уровне закона (НК РФ) фактически закреплено право заключения договоров между организациями сферы промышленного производства и организациями общественного питания, условиями которых является возложение обязанности возмещения текущих расходов на собственника помещения. При этом указаний на вид и форму договора налоговое законодательство не содержит. То есть, предполагается схема, в соответствии с которой предприятие общественного питания не может принимать к учету часть расходов (осуществляемых в обычных условиях), связанных с изготовлением и реализацией готовой продукции. При этом сама реализация должна осуществляться по рыночным ценам - то есть, по тем же ценам, по которым та же продукция продается в помещениях, принадлежащих организации общественного питания на праве собственности или аренды (за пределами промышленной организации). Из этого следует, что прибыль (в том числе и налогооблагаемая), полученная от реализации продукции на территории обслуживаемого предприятия, будет выше, нежели прибыль, полученная в других подразделениях.

Если организация общественного питания не осуществляет реализацию продукции за пределами одной организации, цены на продукцию, все равно, должны быть рыночными - на уровне цен аналогичных организаций на аналогичную (или идентичную) продукцию, реализуемую в той же местности.

То обстоятельство, что часть продукции (или вся продукция) передается работникам промышленной организации по талонам, не имеет значения - талоны бесплатны для работников, но не бесплатны для организации, их выдавшей - оплата продукции в этом случае производится централизованно, а сумма оплаты включается в налоговую базу по НДФЛ.

То есть, в любом случае суммы налога на прибыль, поступающие от организации общественного питания за продукцию, при производстве и продаже которой текущие расходы были возмещены другой стороной, будет выше, нежели тогда, когда организация общественного питания самостоятельно эксплуатирует здания и помещения в них. Увеличение же налоговой базы на суммы расходов, принятых к учету собственником помещения, представляется неправомерным. В этом случае налоговая инспекция фактически требует непризнания указанных расходов вообще - сумма налога, законно не уплаченная промышленной организации (с суммы принятых к учету расходов) должна возмещаться другой стороной. По существу данную позицию можно трактовать как двойное налогообложение.

Кроме того, налоговым и гражданским законодательством налоговым органам не предоставлено право самостоятельно квалифицировать (или переквалифицировать) хозяйственные договоры или требовать включения в них дополнительных условий - это является прерогативой участников хозяйственных отношений или арбитражного суда.

Вместе с тем, считаем необходимым отметить, что заключение договора о взаимном оказании услуг без оформления дополнительных соглашений и первичных документов, вряд ли является правомерным. Здесь неизбежно возникнет проблема определения равноценности стоимости оказанных услуг - если арендная плата величина практически постоянная (хотя бы в пределах одного налогового периода), то объем услуг общественного питания меняется ежемесячно (и в количественном и в стоимостном выражении). в то же время заключение договора аренды без оплаты неизбежно повлечет за собой необходимость признания в учете организации торговли сумм безвозмездно полученного имущества (на основании статьи 250 НК РФ). Поэтому наиболее рациональным представляется заключение договора пользования имуществом, одним из условий которого должно быть обеспечение трудового процесса (или иная аналогичная формулировка). В этом случае впоследствии можно будет доказать, что реализация услуг общественного питания организована в интересах собственника помещения, а общий размер налоговых поступлений в бюджет не уменьшится. Если бы договор аренды заключался на общих условиях, то одна и та же сумма была бы принята к налоговому учету в качестве доходов (у арендодателя) и расходов (у арендатора). А, если действиями сторон ущерб бюджету не наносится, состав налогового правонарушения, как правило, доказать довольно трудно.

В заключение обратим внимание на следующее: пунктом 2 информационного письма высшего арбитражного суда РФ от 22 декабря 2005 г. N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 налогового кодекса российской Федерации" разъяснено, что суммы оценочной стоимости безвозмездного пользования нежилыми помещениями должны учитываться в составе внереализационных доходов как суммы экономической выгоды. В случае, который описан в вопросе, процитированные рекомендации применены быть не могут, так как, во-первых, арбитражные суды могут только учитывать разъяснения ВАС РФ, но не обязаны применять их по прецеденту (в связи с отсутствием в Российской Федерации института прецедентного права).

во-вторых, в пункте 2 Письма N 98 речь идет о конкретной ситуации использования помещения организацией, не связанной с арендодателем никакими другими отношениями, особенности налогового учета результатов которых регулировались бы налоговым законодательством отдельно.

1 апреля 2006 г.

"Консультант бухгалтера", N 4, апрель 2006 г.