Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 апреля 2009 г. N 17АП-2247/09

г. Пермь

20 апреля 2009 г.

Дело N А60-39048/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 апреля 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Богдановой Р.А., Полевщиковой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя ООО "Уральский дизель-моторный завод" - Коростелева О.Я.(дов. от 29.12.2008 года); Ваторин М.С. (дов. от 15.04.2009 года); Лозинская О.П. (дов. от 19.11.2008 года);

от заинтересованного лица ИФНС России по Орджоникидзевскому району г. Екатеринбурга - не явился, извещен надлежащим образом,

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы

заинтересованного лица ИФНС России по Орджоникидзевскому району г. Екатеринбурга и заявителя ООО "Уральский дизель-моторный завод"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 16 февраля 2009 года

по делу N А60-39048/2008,

принятое судьей Гаврюшиным О.В.,

по заявлению ООО "Уральский дизель-моторный завод"

к ИФНС России по Орджоникидзевскому району г. Екатеринбурга

о признании частично недействительным решения налогового органа,

установил:

ООО "Уральский дизель-моторный завод" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований) о признании недействительным решения ИФНС России по Орджоникидзевскому району г. Екатеринбурга от 02.10.2008 года N 12-10/58329 в части доначисления ЕСН в размере 4 435 374,64 руб., начисления пеней в размере 2 630 242,59 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, доначисления НДФЛ в размере 7 806 руб., пени в размере 1 094,55 руб. и штрафа, предложения уплатить недоимку по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в размере 9 034 208,06 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 16.02.2009 года заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения Инспекции относительно доначисления НДФЛ в размере 7 806 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, ЕСН в размере 4 435 374,64 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ, предложения уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 9 034 208,06 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, стороны по делу обратились с апелляционными жалобами.

Налогоплательщик не согласен с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, просит решение в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив заявленные требования в полном объеме. Пени за несвоевременную уплату ЕСН в сумме 2 625 359,24 руб. начислены неправомерно, поскольку доначисление ЕСН произведено в связи с занижением суммы налога, подлежащего уплате, по причине превышения суммы примененного налогового вычета над суммой фактически уплаченного страхового взноса, недоимка по которому на момент вынесения оспариваемого решения налогового органа, в том числе пени, Обществом уплачены. Таким образом, спорная сумма пени взыскивается дважды за одно и то же нарушение. Кроме того, по мнению Общества, период начисления пени рассчитан неверно, так как указанная сумма недоимки по страховым взносам и пени уплачена значительно раньше, что подтверждается платежным ордером.

Налоговый орган также не согласен с решением суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований относительно признания недействительным оспариваемого решения в части доначисления НДФЛ в сумме 7 806 руб., начисления пеней за неуплату ЕСН в сумме 4 883 руб., и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН, просит судебный акт в данной части отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных требований. В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что компенсированные расходы работников во время командировки по оплате сотовой связи и проезду в такси облагаются НДФЛ, поскольку перечень, установленный п. 3 ст. 217 НК РФ является закрытым и расширению не подлежит. Факт неуплаты ЕСН подтверждается материалами дела и не оспаривается налогоплательщиком, следовательно, его привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ является обоснованным.

Представители налогоплательщика поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и возразили против позиции налогового органа по мотивам, перечисленным в письменном отзыве. В частности, компенсация расходов работников во время командировки на оплату проезда в такси, автостоянки и услуг сотовой связи не подлежат обложению НДФЛ, а являются расходами в целях налогообложения налогом на прибыль. Несвоевременная уплата ЕСН при применении вычетов по страховым взносам не образует состава правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ.

От налогового органа представитель не направлен в судебное заседание суда апелляционной инстанции. Представлено ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие представителя Инспекции и письменный отзыв, в котором указано, что пени за уплату ЕСН и страховых взносов в более поздние сроки, не является двойным начислением, кроме того, указанные пени начислены в ходе разных проверок. Также Инспекция не согласна с решением суда в части уменьшения суммы пени за неуплату ЕСН, поскольку факт направления поступивших денежных средств на счет ПФ РФ соответствует дате 30.09.2008 года, при этом, ссылка налогоплательщика на платежный ордер от 15.09.2008 года является несостоятельной, так как в нем отсутствует отметка о списании денежных средств, в карточке расчета с бюджетом данная сумма не отражена.

Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции не подлежит отмене в силу следующего.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Орджоникидзевскому району г. Екатеринбурга проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ООО "Уральский дизель-моторный завод", по результатам которой вынесено оспариваемое решение от 02.10.2008 года N 12-10/58329, в том числе о доначислении ЕСН в размере 4 435 374,64 руб., начислении пеней в размере 2 630 242,59 руб., привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, доначислении НДФЛ в размере 7 806 руб., пени в размере 1 094,55 руб. и штрафа, предложении уплатить недоимку по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в размере 9 034 208,06 руб.

Считая решение в указанной части незаконным, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для принятия решения в части доначисления НДФЛ в сумме 7 806 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов явились выводы Инспекции о необоснованном занижении налогооблагаемой базы в связи с не включением компенсаций понесенных расходов работников, произведенных во время командировки по оплате проезда в такси, автостоянки и услуг сотовой связи.

Удовлетворяя требования в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что указанные расходы произведены в соответствии с требованиями трудового законодательства, а также на основании внутренних локальных актов, следовательно, спорные суммы не подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.

Данные выводы являются верными, подтверждаются материалами дела и соответствуют действующему законодательству.

Из материалов дела следует, что в спорный период Обществом компенсировались затраты сотрудников, понесенные во время командировки на проезд на такси, автостоянку и оплату услуг сотовой связи.

Согласно ст. 217 НК РФ при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в том числе расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, оплате услуг связи.

Суд первой инстанции правомерно указал, что налоговым законодательством порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, за исключением возмещения суточных, а также возмещения при отсутствии документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения (в редакции статьи действующей с 01.01.2008 года), не предусмотрены.

В силу ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

В соответствии со ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации служебная командировка, это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При этом работнику гарантируется возмещение расходов, связанных со служебной командировкой (ст. 167 Трудового кодекса Российской Федерации).

В силу ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации работодатель обязан возместить работнику, в том числе расходы по проезду и иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

Из положений указанных статей Трудового кодекса РФ следует, что перечень расходов, связанных со служебными командировками, не является закрытым. Работодатель может возместить любые расходы, связанные с нахождение работника в служебной командировке, при условии, что они произведены с его разрешения или ведома.

Материалами дела подтверждается, что авансовые отчеты руководителем Общества утверждены, следовательно, расходы, связанные со служебной командировкой, а именно расходы по услугам сотовой связи, на проезд до места отправления на такси и оплата стоянки служебного транспорта в аэропорту произведены с разрешения руководителя (работодателя).

Кроме того, ст. 217 НК РФ также предусматривает возмещение (не включение в доходы) расходов на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, оплате услуг связи.

Также следует отметить, что в соответствии со статьей 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком. Согласно статье 41 Кодекса доходом налогоплательщика может быть признана только его экономическая выгода в денежной или натуральной форме.

При определении экономической выгоды работника должны учитываться характер расходов и лицо, в интересах которого производятся расходы. При служебной командировке работник направляется в поездку по инициативе работодателя и в его интересах, поэтому и расходы на оплату суточных осуществляются именно в интересах работодателя, а не работника. Спорные расходы представляют собой компенсационную выплату по возмещению затрат работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.

Следовательно, взимание с работника дополнительных денежных средств в виде подоходного налога в связи с получением последним средств, необходимых для выполнения служебного поручения, - неправомерно.

Экономическая выгода у работника может возникнуть только тогда, когда в качестве исключения из установленных правил ему выплачивается сумма в больших размерах, чем предусмотрено предприятием в коллективном договоре или локальном нормативном акте. При этом баланс интересов бюджета, работодателя и работника достигается тем, что при выплате суммы в размере, большем, чем прямо установлено в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации Правительством Российской Федерации, работодатель не может уменьшить на эту сумму свою налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в отличие, например, от расходов на оплату труда.

Данная правовая позиция также указана в Решении Высшего Арбитражного Суда РФ от 26.01.2005 года N 16141/04.

При этом, из пояснений представителей налогоплательщика усматривается, что оплата проезда к месту отправления на такси вызвана отсутствием общественного транспорта в связи с ранним отправлением, оплата автостоянки служебного автомобиля в аэропорту носила разовый характер по этой же причине, при этом, налоговый орган указанные факты не опроверг, не соотнеся проездные билеты по времени отправления с возможностью или невозможностью использования общественного транспорта.

Также налоговым органом не опровергнут довод налогоплательщика о том, что оплата услуг сотовой связи произведена в связи со служебным характером разговоров работников.

Довод налогового органа о том, что в локальных актах налогоплательщика содержится запрет на оплату командировочных расходов в виде оплаты проезда в такси, не может быть принят во внимание, так как, во-первых: в рассматриваемом случае проезд на такси осуществлялся не к месту командировки; во-вторых: заслуживает внимание довод налогоплательщика о возможном изменении локальных актов, в том числе и путем непосредственного согласования произведенных расходов.

Руководствуясь изложенным, суд сделал обоснованный вывод, что налоговый орган неправомерно доначислил НДФЛ в размере 7 806 руб.

Решение суда первой инстанции в указанной части отмене не подлежит.

Оспариваемым решением Обществу начислены пени за несвоевременную уплату ЕСН, по причине превышения суммы причиненного налогового вычета по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в 2005-2007 годах.

Отказывая в удовлетворении требований в части начисления пеней в сумме 2 625 359,24 руб. суд указал, что факт несвоевременной уплаты налога доказан. В части начисления пеней в размере 4 883,35 руб. требования удовлетворены, ввиду неверного определения Инспекцией периода начисления пени до момента погашения недоимки.

Выводы суда являются обоснованными.

В силу п. 2 ст. 243 НК РФ сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Согласно п. 3 ст. 243 НК РФ, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что Общество, превысив сумму примененного налогового вычета по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в 2005-2007 годах, занизил сумму ЕСН, подлежащую уплате в установленный законом срок.

Данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается.

При этом, сумма недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование погашена Обществом 30.09.2008 года, что подтверждается актом о распределении денежных средств от 02.10.2008 года соответственно, на указанную дату уплачена и недоимка по ЕСН.

В силу ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен выплатить пени.

Таким образом, суд пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом правомерно начислены пени на недоимку по ЕСН в размере 2 625 359,24 руб.

При этом, суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогоплательщика о том, что с уплатой задолженности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование уплачены пени, в связи с чем, начисление пеней на недоимку по ЕСН является двойным, с силу следующего.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 08.11.2005 года N 440-О, определив, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и единый социальный налог имеют общие объект и базу для исчисления, федеральный законодатель, исходя из необходимости обеспечения баланса публичных и частных интересов, возложил контроль за правильностью исчисления и уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на налоговые органы, которые осуществляют его в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, регулирующим деятельность налоговых органов, а взыскание недоимки по страховым взносам и пеней отнес к полномочиям органов Пенсионного фонда Российской Федерации, которые осуществляют такое взыскание только в судебном порядке (пункты 1 и 2 статьи 25 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Таким образом, связав исчисление и уплату единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в единый процесс и возложив контроль за правильностью их исчисления и уплаты на налоговые органы, федеральный законодатель с учетом предназначения данного налога, взаимозависимости сумм обоих платежей и в целях обеспечения их уплаты, а также исходя из того, что обязанность по уплате страховых взносов признается исполненной при зачислении их суммы на счет соответствующего органа Пенсионного фонда Российской Федерации (абзац шестой пункта 2 статьи 24 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"), определил разницу между примененным налоговым вычетом, равным сумме начисленных страховых взносов, и фактически уплаченными страховыми взносами как занижение суммы единого социального налога.

Иное истолкование правоприменительными органами взаимосвязанных обязанностей по уплате единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование при непоступлении на счет Пенсионного фонда Российской Федерации страховых взносов в той сумме, которая была вычтена налогоплательщиком из суммы налога, - означало бы нарушение баланса государственных и частных интересов, принципа равного налогового бремени плательщиков единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и прав застрахованных лиц, перед которыми государство несет субсидиарную ответственность по обязательствам Пенсионного фонда Российской Федерации (абзац второй статьи 5 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

При этом, пени в силу ст.75 НК РФ носят компенсационный характер. Пени за несвоевременную уплату ЕСН начислены налогоплательщику правомерно и обоснованно. Доводы налогоплательщика о двойном взыскании пени в связи с уплатой пени, начисленных органами Пенсионного Фонда РФ, не могут быть признаны обоснованными, поскольку пени исчислены за несвоевременное исполнение обязанностей по уплате разных платежей в бюджет и внебюджетный фонд.

Также не может быть принят во внимание довод Общества о неверном определении периода начисления пеней в связи с фактической уплатой недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и пени 15.09.2008 года, что подтверждается платежным ордером N 1385, представленным в суд апелляционной инстанции.

Платежный ордер не является платежным документом, свидетельствующем об осуществлении платежа лицом, его составившим. Данный документ составляется для намерения произвести платеж организациями, не имеющими собственную бухгалтерию, которые направляют подобные документы в единую централизованную бухгалтерию. При этом, даже в случае осуществления платежа на основании платежного ордера, дата, указанная в нем, не является датой фактической уплаты суммы.

Указанный документ не признается судом апелляционной инстанцией надлежащим доказательством уплаты недоимки 15.09.2008 года в силу положений 68 АПК РФ.

Суд первой инстанции признал незаконным начисление пени в размере 4 883,35 руб., так как недоимка в полном объеме погашена Обществом 30.09.2008 года, а пени начислены по состоянию на 02.10.2008 года.

Кроме того, признал неправомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

В силу ст. 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

При этом, согласно п. 6 ст. 108 Кодекса, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Применительно к ст. 122 Кодекса в обязанности налогового органа по доказыванию правонарушения также входит представление доказательств, указывающих на неправомерный характер действий (бездействия) налогоплательщика, повлекших неуплату налога.

В материалах дела отсутствуют доказательства совершения налогоплательщиком противоправных действий (бездействия) при проведении расчетов с Пенсионным фондом Российской Федерации и федеральным бюджетом по рассматриваемым платежам.

Сам факт предъявления к вычету сумм правильно начисленных налогоплательщиком страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование при их неуплате не образует состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 122 Кодекса, в связи с чем, отсутствуют основания для взыскания с Общества 578 173,20 руб. налоговых санкций, предусмотренных данной статьей, за неуплату ЕСН.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в обжалуемой части отмене не подлежит.

В соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителей жалоб, при этом, налоговый орган в силу положений п/п 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 16.22.2009 года оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Р.А.Богданова С.Н.Полевщикова