Вопрос: Компания предполагает передачу материально-производственных запасов в дочернее общество в качестве вклада в уставный капитал. Каковы налоговые последствия принимающей стороны? Включается ли стоимость МПЗ, внесенных в качестве вклада в уставный капитал общества и переданных обществом в производство, в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль? ("Финансовые и бухгалтерские консультации", N 6, июнь 2005 г.)

Компания предполагает передачу материально-производственных запасов в дочернее общество в качестве вклада в уставный капитал.

Каковы налоговые последствия принимающей стороны? Включается ли стоимость МПЗ, внесенных в качестве вклада в уставный капитал общества и переданных обществом в производство, в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль?

Налог на добавленную стоимость. В соответствии с подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ), не признается реализацией товаров. Следовательно, для целей главы 21 НК РФ названные операции не являются объектом обложения НДС (подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Таким образом, при передаче денежных средств в уставный капитал НДС не исчисляется и не уплачивается и, следовательно, не может быть принят к вычету принимающей стороной.

Данный вывод подтверждается судебной практикой (см. Постановление ВАС РФ от 11 ноября 2003 г. N 7473/03 и Решение ВАС РФ от 15 июня 2004 г. N 4052/04).

Налог на прибыль. Доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный капитал, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются (подп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ). Следовательно, у принимающей стороны не возникает обязанности по обложению налогом на прибыль стоимости переданных в качестве вклада в уставный капитал материально-производственных запасов.

Данный вывод был также высказан в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20 января 2004 г. по делу N А66-4341-03, в котором суд указал, что вклад участника в уставный капитал общества не может считаться безвозмездно полученным и не должен облагаться налогом на прибыль.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходы должны быть экономически оправданы, документально подтверждены и произведены налогоплательщиком для ведения деятельности, направленной на получение дохода. Никаких иных условий для отнесения на уменьшение налогооблагаемой прибыли понесенных затрат главой 25 НК РФ не установлено.

Материально-производственные запасы, полученные в оплату уставного капитала, являются активом общества, его имуществом. В момент отпуска материалов в производство у общества происходит выбытие активов, что с точки зрения ПБУ 10/99*(1) образует факт расхода. Поскольку в налоговом законодательстве определения расхода не имеется, то в силу п. 1 ст. 11 НК РФ для целей налогообложения можно применять понятие расхода, имеющееся в бухгалтерском учете.

Отпуск в производство МПЗ, полученных в счет уставного капитала, можно признать расходом, хотя их получение и не было связано с их оплатой. Учитывая, что полученные МПЗ используются в производственной деятельности, они могут быть признаны связанными с деятельностью, направленной на получение дохода. Следовательно, в случае наличия их документального подтверждения и возможности признания экономически обоснованными эти расходы могут быть включены в состав материальных расходов по правилам п. 1 ст. 254 НК РФ в целях налогообложения прибыли.

Справочно.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17 мая 2004 г. по делу N А56-21571/03 суд признал правомерным включение в состав материальных расходов имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал:

"Имущество:, внесенное учредителями в качестве вкладов в уставный капитал, введено в эксплуатацию: согласно приказу и акту ввода имущества в эксплуатацию по форме ОС-1.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Согласно пункту 3 части 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта оборудования, инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества.

В пункте 7 части 2 статьи 256 НК РФ указано, что в состав амортизируемого имущества в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации не включается имущество, первоначальная стоимость которого составляет до десяти тысяч рублей включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию".

Следует отметить, что в Определении КС РФ от 8 апреля 2004 г. N 169-О указано, что условием признания права налогоплательщика на вычет по НДС является тот факт, что налогоплательщиком были реально осуществлены затраты на его уплату. Данный вывод был сделан КС РФ исходя из требований п. 2 ст. 171 НК РФ, согласно которым НДС должен быть фактически уплачен. По мнению Суда, обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые уплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств.

Однако для признания расходов по налогу на прибыль необходимость выполнения условия реальности затрат в НК РФ не установлено. Более того, главой 25 НК РФ прямо разрешается признавать расходы для целей налогообложения прибыли, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (при методе начислений - п. 1 ст. 272 НК РФ).

Таким образом, для целей исчисления налога на прибыль не имеет значения, были ли понесены затраты за счет заемных средств или за счет безвозмездно переданного имущества*(2). Значение имеет только соответствие понесенных расходов условиям, прямо установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Поэтому стоимость МПЗ, полученных в счет оплаты уставного капитала, может по мере их отпуска в производство приниматься на уменьшение облагаемой прибыли.

О.А. Плетнева,

А.И. Сотов,

налоговые юристы компании "ФБК"

1 июня 2005 г.

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 6, июнь 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 утверждено приказом Минфина России от 09.12.1999 г. N 33н.

*(2) Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 03.03.2004 г. по делу N А66-3606-03 суд указал, что "статьями 256, 257 НК РФ предусмотрено начисление амортизации по основным средствам, полученным налогоплательщиком в собственность безвозмездно, и включение ее в состав расходов, уменьшающих базу, облагаемую налогом на прибыль. Поскольку имущество, полученное Обществом, не подпадает под перечень исключений, приведенный в п. 2 и 3 ст. 256 НК РФ, а также налоговым органом не доказано, что спорное имущество находится у налогоплательщика не на праве собственности, основные средства, безвозмездно полученные Обществом, правомерно отнесены им к амортизируемому имуществу и начисленные по нему суммы амортизации учтены в целях налогообложения прибыли".