Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 августа 2009 г. N 17АП-6725/09

г. Пермь

21 августа 2009 г.

Дело N А60-10360/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 19 августа 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 августа 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Богдановой Р.А., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя УМП "Бюро технической инвентаризации" - Поликанов И.А. (дов. от 01.07.2009 года);

от заинтересованного лица ИФНС России по г. Лесному Свердловской области - Васильева О.А. (дов. от 28.03.2008 года); Костенко Г.И. (дов. от 07.05.2008года); Прожиря О.В. (дов. от 18.02.2008 года); Ветлугин М.А. (дов. от 18.08.2009 года),

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя УМП "Бюро технической инвентаризации"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 16 июня 2009 года

по делу N А60-10360/2009,

принятое судьей Тимофеевой А.Д.,

по заявлению УМП "Бюро технической инвентаризации"

к ИФНС России по г. Лесному Свердловской области

о признании недействительным решения,

установил:

УМП "Бюро технической инвентаризации" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г. Лесному Свердловской области N 23 от 12.01.2009 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 16.06.2009 года в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме.

Не согласившись с вынесенным решением, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой, согласно которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив заявленные требования в полном объеме.

В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что распределенная прибыль за спорный период на основании извещений фактически перечислена налогоплательщику не была. Договоры о совместной деятельности признаны в судебном порядке недействительными (ничтожными), следовательно, не влекут правовых налоговых последствий. Кроме того, на основании мировых соглашений, заключенных между налогоплательщиком и организациями нефтепродуктообеспечения, утвержденными арбитражным судом, все активы и обязательства, в том числе кредиторская и дебиторская задолженность, в полном объеме переходят к предприятиям нефтепродуктообеспечения, которые, в свою очередь, исчислили и уплатили в бюджет налог на прибыль с полученных доходов. В связи с указанными обстоятельствами, налогоплательщик обоснованно включил в состав внереализационных доходов сумму убытков, полученных по результатам совместной деятельности. Также, по мнению Предприятия, поскольку при исчислении в предыдущих налоговых периодах налог на прибыль уплачен в большем объеме по причине не отражения расходов в виде налога на имущество, возникла переплата по налогу, соответствующая сумме налога по более позднему периоду, отражение спорных затрат в позднем периоде не повлекло ущерба бюджету. Налоговым органом неправомерно доначислен налога на прибыль ввиду завышения расходов в виде ЕСН, ввиду излишней уплаты налогоплательщиком налога на прибыль.

Представитель налогоплательщика поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представители налогового органа возразили против позиции налогоплательщика по мотивам, перечисленным в отзыве на апелляционную жалобу, в соответствии с которым решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

ИФНС России по г. Лесному Свердловской области проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности УМП "БТИ", по результатам которой вынесено решение N 23 от 12.01.2009 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области N 138/09 от 25.03.2009 года оспариваемое решение N 23 от 12.01.2009 года оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением Инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 23 112 000 руб. и привлечения к налоговой ответственности послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 год неправомерно не включены доходы, полученные от участия в совместной деятельности за 4 квартал 2007 года по договорам, заключенным с ОАО "Белгороднефтьепродукт" в сумме 13.426.946 руб., ЗАО "Брянскнефтепродукт" в сумме 3.937.460 руб., ОАО "Воронежнефтепродукт" в сумме 32.700.334 руб., ЗАО "Орелнефтепродукт" в сумме 6.113.742 руб., ЗАО "Пензанефтепродукт" в сумме 23.946.525,86 руб., ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" в сумме 16.155.824,57 руб.

Отказывая в удовлетворении требований в указанной части, суд первой инстанции исходил из фактического осуществления совместной деятельности Предприятием, следовательно, возникновения у него объекта налогообложения по налогу на прибыль, в связи с чем, налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, 18.12.1999 между УМП "БТИ" и ОАО "Белгороднефтепродукт", ОАО "Томскнефтепродукт ВНК", ЗАО "Тамбовнефтепродукт", ОАО "Воронежнефтепродукт", ЗАО "Липецкнефтепродукт", ЗАО "Орелнефтепродукт", ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", ОАО "Самаранефтепродукт", ЗАО "Хакаснефтепродукт ВНК", ЗАО "Брянскнефтепрдукт", ЗАО "Пензанефтепродукт" (далее по тексту - "предприятия нефтепродуктообеспечения") заключены договоры о совместной деятельности N N 1-11.

Предметом указанных договоров явилась обязанность участников путем объединения своих вкладов совместно действовать без образования юридического лица в целях привлечения дополнительных средств на развитие МО г. Лесной Свердловской области, поддержания и развития топливно-энергетического хозяйства, инвестирования средств в строительство и реконструкцию автозаправочных комплексов, нефтебазового хозяйства, объектов нефтепереработки, развития спектра услуг, предоставляемых на рынке нефтепродуктов, повышения их качества и конкурентоспособности, а также извлечения прибыли.

Вкладом акционерных обществ являлись имущественные комплексы. Вклад УМП "БТИ" - денежные средства либо ценные бумаги, оценочная стоимость которых равна денежной сумме, указанной в договоре.

Руководство совместной деятельностью, ведение общих дел, а также ведение бухгалтерского учета возлагалось на акционерные общества. По всем договорам прибыль, полученная в результате совместной деятельности, подлежала распределению в следующей пропорции: 30% - акционерным обществам, 70% - УМП "БТИ".

Приказом об учетной политике на Предприятии от 30.12.2005 года N б/н на 2006-2007 годы установлено, что доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных доходов и подлежат налогообложению в порядке, установленном гл. 25 Налогового кодекса РФ независимо от их перечисления, то есть для исчисления налога на прибыль применяется метод начисления.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В силу ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст. 250 НК РФ с учетом положений гл. 25 НК РФ.

На основании ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 в соответствии со ст. 271 или ст. 273 НК РФ (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Пунктом 9 ст. 250 НК РФ определено, что внереализационным доходом налогоплательщика признается доход, распределяемый в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемый в порядке, предусмотренном ст. 278 НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 278 НК РФ доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в порядке, установленном настоящей главой.

Прибыль, полученная организациями в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или другим соглашением. В силу п. 3 ст. 278 НК РФ участник, осуществляющий учет совместной деятельности, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода прибыль каждого участника товарищества и ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, сообщать об этом всем участникам.

В соответствии с п. 1 ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Налоговый орган сделал вывод о том, что налогоплательщик, получив от предприятий нефтепродуктообеспечения извещения о распределенной прибыли за 4 квартал 2007 года, обязан был отразить в бухгалтерском учете соответствующий доход, исчислить и уплатить налог на прибыль в бюджет.

Суд первой инстанции поддержал данную позицию налогового органа.

Между тем, судом не учтено следующее.

Решениями Арбитражного суда г. Москвы названные договоры о совместной деятельности признаны недействительными (ничтожными).

В соответствии со ст.ст. 166, 168 Гражданского кодекса Российской Федерации сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, является недействительной в силу признания ее таковой судом (оспоримая сделка) либо независимо от такого признания (ничтожная сделка).

Недействительная сделка, согласно ст. 167 ГК РФ, не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения. При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах - если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.

Статьей 169 ГК РФ установлено специальное последствие сделки, совершенной с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности, заключающееся в том, что при наличии умысла у обеих сторон такой сделки они обязаны возвратить все полученное по сделке не друг другу, а в доход государства. При этом в случае исполнения сделки обеими сторонами в доход Российской Федерации взыскивается все полученное по сделке обеими сторонами, а в случае исполнения сделки одной стороной с другой стороны взыскивается в доход Российской Федерации все полученное ею и все причитавшееся с нее первой стороне в возмещение полученного.

При наличии умысла лишь у одной из сторон такой сделки, все полученное ею по сделке должно быть возвращено другой стороне, а полученное последней либо причитавшееся ей в возмещение исполненного взыскивается в доход Российской Федерации.

Из смысла приведенных норм следует, что последствием совершения недействительной сделки, в зависимости от оснований ее недействительности, является возникновение у сторон сделки обязанности возвратить друг другу или в бюджет все полученное ими по этой сделке друг от друга же в рамках исполнения заключенной сделки.

Главой 60 ГК РФ установлено также такое специальное последствие недействительной сделки, как обязанность лица, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований (то есть, неосновательно) приобрело или сберегло имущество за счет другого лица, возвратить последнему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение).

В рассматриваемой ситуации, когда прибыль, распределенная по результатам деятельности участников в рамках ничтожных договоров о совместной деятельности, фактически не перечислена налогоплательщику, с учетом отсутствия юридических последствий недействительной сделки в силу закона, возложение на налогоплательщика обязанности по исчислению и уплате в бюджет налога с сумм дохода, который никогда не будет получен в силу ничтожности договора, противоречит основам гражданского и налогового законодательства.

Вывод суда первой инстанции о неприменении к спорным правоотношениям положений гражданского законодательства нельзя признать обоснованным и правомерным в силу положений ст.ст. 11, 41, 249 НК РФ.

Согласно ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Таким образом, понятия ничтожности сделки и ее последствий, используемые в гражданском законодательстве, подлежат применению и в налоговых правоотношении в тех же значениях, что и в гражданском праве.

Кроме того, как уже было указано выше, в соответствии с положениями ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, при этом, прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов

На основании ст. ст. 248, 250 НК РФ к доходам относятся, в том числе внереализационные доходы, определяемые на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Понятие дохода дано в ст. 41 НК РФ, согласно которой доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" данного Кодекса.

Таким образом, исходя из анализа указанных норм налогового законодательства, объектом налогообложения налогом на прибыль является именно полученный доход.

Доказательств фактического получения налогоплательщиком спорной суммы прибыли от совместной деятельности в материалы дела не представлено.

Также следует учесть, что при обращении УМП "БТИ" в арбитражный суд с исками к предприятиям нефтепродуктообеспечения о взыскании распределенной, но не выплаченной по договорам о совместной деятельности прибыли за 2 квартал 2007 года в удовлетворении исковых требований отказано. Суд пришел к выводу о том, что стороной договоров о совместной деятельности являлось не УМП "Бюро технической инвентаризации", а ГО "г. Лесной" Свердловской области; права и обязанности по договору о совместной деятельности возникли не у УМП "Бюро технической инвентаризации", а у ГО "г. Лесной" Свердловской области, что противоречит требованиям п. 1 ст. 1043 ГК РФ. В удовлетворении заявленных требований налогоплательщику было отказано.

При этом, порядок определения дохода с использованием метода начисления в рассматриваемом случае значения не имеет, поскольку указанный порядок лишь определяет момент включения дохода в налоговую базу, но не заменяет собой наличие или отсутствие самого объекта налогообложения.

Вывод суда первой инстанции о необходимости отражения в налоговом и бухгалтерском учете хозяйственных операций, которые фактически были совершены, не может являться правомерным при рассмотрении настоящего спора. В материалах дела отсутствуют доказательства совершения налогоплательщиком каких-либо хозяйственных операций, свидетельствующих о получении распределенной прибыли от совместной деятельности по итогам 4 квартала 2007 года от шести спорных контрагентов. Более того, извещения о проведенном распределении, адресованные территориальным налоговым органам, получены от предприятий нефтепродуктообеспечения в ходе встречных проверок.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

При этом согласно п. 3 ст. 1 указанного Федерального закона, бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.

Доказательств того, что налогоплательщик располагал первичными учетными документами, на основании которых обязан был отразить полученные внереализационные доходы, налоговым органом в материалы дела не представлено.

Доводы о том, что ранее по итогам 2006 года и 9 месяцев 2007 года налогоплательщиком отражались полученные доходы и, соответственно, производилось исчисление налога на прибыль, не могут быть приняты во внимание, поскольку основанием для доначисления налога на прибыль явилось именно неотражение доходов, распределенных в 4 квартале 2007 г. Кроме того, в предшествующие периоды налогоплательщиком действительно были получены соответствующие извещения и денежные средства.

Кроме того, судом первой инстанции необоснованно не было учтено то, что после вступления в законную силу вышеуказанных судебных актов между предприятиями нефтепродуктообеспечения, УМП "БТИ" и МО г. Лесной Свердловской области заключены и утверждены арбитражными судами мировые соглашения, согласно которым активы и обязательства по совместной деятельности, в том числе дебиторская и кредиторская задолженности в полном объеме переходят к предприятиям нефтепродуктообеспечения.

Материалами дела подтверждается, что вся начисленная, но невыплаченная налогоплательщику прибыль по недействительным (ничтожным) договорам о совместной деятельности была учтена на балансе совместной деятельности в составе кредиторской задолженности. После утверждения мировых соглашений предприятиями нефтепродуктообеспечения составлен ликвидационный баланс по совместной деятельности, кредиторская задолженность переведена на баланс данных предприятий и учтена в качестве дохода, который отражен в налоговой отчетности по налогу на прибыль, налог исчислен к уплате в бюджет.

Данное обстоятельство, в том числе подтверждается ответами налоговых органов на запросы суда первой инстанции.

Таким образом, переход к предприятиям нефтепродуктообеспечения кредиторской и дебиторской задолженности, иных активов и обязательств, образовавшихся в ходе совместной деятельности, свидетельствует о наличии именно у данных организаций обязанности по отражению в бухгалтерской и налоговой отчетности соответствующего дохода, исчислению и уплате налога на прибыль в бюджет.

При этом, материалами дела подтверждается исполнение указанной обязанности предприятиями нефтепродуктообеспечения.

На основании вышеизложенного, все права и обязанности по сделкам о совместной деятельности перешли к предприятиям нефтепродуктообеспечения, в том числе налоговые обязательства, которые ими исполнены.

При этом, в случае возложения на налогоплательщика обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль за 4 квартал 2007 года с доходов от совместной деятельности, будет иметь место двойное налогообложение одного и того же объекта.

Вывод суда о том, что уплата налога участниками товарищества (предприятий нефтепродуктообеспечения) с доли прибыли другого участника (УМП "БТИ"), является уплатой налога одним налогоплательщиком с дохода, полученного другим налогоплательщиком, что недопустимо, и противоречит правовой природе налога на прибыль, является ошибочным, так как фактически обязательства по исчислению и уплате налога на прибыль с дохода, полученного от совместной деятельности, исполнены его действительными получателями.

Довод налогового органа о возможном развитии ситуации с подачей предприятиями нефтепродуктообеспечения уточненных налоговых деклараций с исключением из налоговой базы доходов от совместной деятельности, отраженных в связи с заключением мировых соглашений, не может быть принят во внимание, так как основан на предположении, кроме того, при нарушении сторонами мировых соглашений, утвержденных арбитражным судом, подлежат применению последствия, установленные АПК РФ.

Ссылка суда первой инстанции на результаты рассмотрения налогового спора между ОАО "Белгороднефтепродукт" и ИФНС по г.Белгороду по схожему предмету, вытекающему из договора о совместной деятельности, заключенному с муниципальным учреждением г.Трехгорный Челябинской области, не принимается судом апелляционной инстанции во внимание, так как имеются и противоположные суждения, изложенные в судебных актах, в том числе от 21.05.2009г. N А14-15418-2008/506/28, от 07.02.2008г. N А55-1168/07.

Таким образом, в указанной части выводы суда первой инстанции о наличии у налогоплательщика обязанности включить в налогооблагаемую базу 2007 года суммы дохода, которые никогда не будут получены налогоплательщиком, не могут быть признаны соответствующими вышеизложенным положениям налогового законодательства в связи с неверной оценкой совокупности обстоятельств, установленных по делу, повлекшей неверное применение норм материального права.

Исходя из вышеизложенного, налоговым органом неправомерно доначислен налог на прибыль с доходов от участия в совместной деятельности за 4 квартал 2007 года.

Решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2006-2007 годы в общей сумме 153 006 руб., явились выводы Инспекции о неправомерном уменьшении внереализационных доходов, полученных от участия в товариществе, на сумму убытков по результатам совместной деятельности в сумме 104 834,68 руб. за 2006 год (ОАО "Томскнефтепродукт") и в сумме 532 692,17 руб. за 2007 год (ЗАО "Хакаснефтепродукт").

Отказывая в удовлетворении требований в данной части, суд первой инстанции признал, что основания для включения убытков в состав внереализационных доходов отсутствуют в силу п. 4 ст. 278 НК РФ.

Выводы суда являются верными.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемого в порядке, предусмотренном ст. 278 НК РФ (п. 9 ст. 250 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 278 НК РФ доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в порядке, установленном гл. 25 Кодекса. Убытки товарищества не распределяются между его участниками и при налогообложении ими не учитываются.

Таким образом, в силу прямого запрета, содержащегося в законе, на учет в налогообложении убытков в рамках договора простого товарищества, налоговый орган обоснованно доначислил налог на прибыль на сумму убытков по результатам совместной деятельности в сумме 104 834,68 руб. за 2006 год (ОАО "Томскнефтепродукт") и в сумме 532 692,17 руб. за 2007 год (ЗАО "Хакаснефтепродукт"), включенных налогоплательщиком в состав внереализационных доходов.

Между тем, суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание довод Предприятия о наличии переплаты по налогу на прибыль, поскольку факт наличия переплаты подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается, следовательно, основания для предложения уплатить сумму доначисленного налога на прибыль отсутствуют.

С учетом положений Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.02.2005 года N 13294/04, выяснение реальной недоимки перед бюджетом является обязательной стадией при вынесении решения с предложением уплатить конкретную сумму налога.

Таким образом, при наличии переплаты по налогу на прибыль в предыдущих налоговых периодах, отсутствует состав правонарушения в действиях налогоплательщика и основания для требования уплатить доначисленную за 2006-2007 годы сумму налога на прибыль.

Из материалов дела усматривается, что по состоянию на 28.03.2007г. у налогоплательщика имелась переплата по налогу на прибыль в сумме 17.026.242,71 руб., по состоянию на 28.03.2008г. - в сумме 5.807.382,71 руб., то есть перекрывающая доначисленные суммы налога.

Таким образом, с учетом удовлетворения требований плательщика судом апелляционной инстанции по первому спорному эпизоду, указанная переплата по итогам 2006 года и 2007 года не зачтена в счет иной недоимки. При этом, отсутствует и состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 122 НК РФ, так как допущенные нарушения налогового законодательства не повлекли неуплату налога в бюджет, то есть отсутствует объективная сторона правонарушения, что исключает возможность привлечения к ответственности.

Решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит отмене в части предложения уплатить сумму недоимки по налогу на прибыль за 2006-2007 годы, соответствующего штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 2 191 143 руб. явились выводы налогового органа о необоснованном отнесении в состав прочих расходов за 2007 год сумм налога на имущество в размере 9 129 760 руб., исчисленных по уточненным налоговым декларациям за 2004-2006 годы и представленным в 2007 году.

Отказывая в удовлетворении требований в данной части, суд первой инстанции исходил из отсутствия оснований для перерасчета налоговых обязательств в позднем периоде, чем совершена ошибка.

Выводы суда являются обоснованными.

Статьей 272 НК РФ определено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений ст. 272 НК РФ следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

При этом, п. 1 ст. 54 НК РФ определено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Поэтому ошибки в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым периодам и выявленные в текущем налоговом (отчетном) периоде, приводят к необходимости перерасчета налоговой базы за предыдущие налоговые (отчетные) периоды и представления в налоговые органы уточненной декларации по налогу на прибыль организаций.

Следовательно, отражение спорных расходов возможно в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований ст.ст. 54 и 272 НК РФ.

Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.09.2008 года N 4894/08.

Таким образом, действия налогоплательщика по включению в состав прочих расходов 2007 года расходов, относящихся к 2004-2006 годам, нельзя признать правомерными.

Поскольку за налогоплательщиком числится переплата по налогу на прибыль, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене относительно предложения уплатить налог в бюджет и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2007 год в сумме 5 641 руб., послужили выводы Инспекции о неправомерном включении в состав прочих расходов за 2007 год суммы ЕСН в завышенном размере, что повлекло занижение налоговой базы на 23 503 руб.

Отказывая в удовлетворении требований в указанной части суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно п/п 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика, в том числе в виде суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Из материалов дела следует, что по данным налоговых деклараций по ЕСН и страховым взносам на ОПС за 2007 год всего Предприятием исчислено 368 289 руб., тогда как в состав прочих расходов включено 391 792 руб.

Следовательно, выводы суда о наличии оснований для доначисления налога на прибыль за 2007 год в сумме 5 641 руб. являются верными, между тем, в связи с вышеизложенными обстоятельствами, решение в части предложения уплатить данную сумму налога и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ подлежит отмене.

На основании изложенного решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене.

В соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по иску и апелляционной жалобе относятся на налоговый орган.

Руководствуясь ст.ст. 258, 266, 268, 269, ч. 2 ст. 270, ст. 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 16.06.2009 года отменить в части, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

"Признать недействительным решение ИФНС России по г. Лесному Свердловской области от 12.01.2009 года N 23 в части доначисления налога на прибыль за 2007 год в сумме 23 112 200 руб., а также предложения уплатить налог на прибыль за 2006-2007 годы и привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в полном объеме.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.".

Взыскать с ИФНС России по г. Лесному Свердловской области в пользу Унитарного муниципального предприятия "Бюро технической инвентаризации" судебные расходы в виде государственной пошлины в сумме 2 000 (Две тысячи) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

В.Г.Голубцов Р.А.Богданова