Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20 апреля 2009 г. N 02АП-1164/2009

г. Киров

20 апреля 2009 г.

Дело N А29-9252/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 апреля 2009 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Лобановой Л.Н., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Метелевой Е.А.

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Агаева А.А., действующего на основании доверенности от 17.03.2009,

представителя ответчика: Балиной Ю.Л., действующей на основании доверенности от 13.01.2009 N 04-05/21,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Центральный универсальный магазин "Сыктывкар"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 12.02.2009 по делу N А29-9252/2008, принятое судом в составе судьи Макаровой Л.Ф.

по заявлению закрытого акционерного общества "Центральный универсальный магазин "Сыктывкар"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару,

о признании частично недействительным решения от 21.10.2008 N 11-36/35,

установил:

закрытое акционерное общество "Центральный универсальный магазин "Сыктывкар" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 21.10.2008 N 11-36/35.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 12.02.2009 требования Общества удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части:

- начисления пени за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 11953,53 руб.,

- наличия обязанности Общества уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 322530 руб.

В удовлетворении остальной части требований Обществу отказано.

Общество с принятым решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении его требований не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с соответствующей жалобой, в которой просит решение суда от 12.02.2009 в обжалуемой налогоплательщиком части отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование своей позиции по жалобе Общество обращает внимание арбитражного апелляционного суда на следующие обстоятельства:

1) расходы по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности правомерно были отнесены Обществом в состав прочих расходов, связанным с деятельностью налогоплательщика;

2) вывод суда первой инстанции об исключении из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, затрат Общества на оплату консультационных услуг, оказанных налогоплательщику ООО ЧОП "Север-Гамбит", является неверным, т.к. данные расходы Общества документально подтверждены и оплачены.

Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов Общества возразила, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Стороны в судебном заседании поддержали свои позиции относительно рассматриваемого спора.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Общества была проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, в ходе которой были установлены нарушения налогового законодательства.

Факты выявленных нарушений зафиксированы в акте от 16.09.2008 N 12-36/35. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки 21.10.2008 Инспекцией вынесено решение N 12-36/35 о привлечении Общества к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 33928,36 руб; кроме того, налогоплательщику начислены пени в общей сумме 61600,03 руб. (по состоянию на 21.10.2008) и предложено уплатить налоги в общей сумме 503319,22 руб.

Общество частично с решением Инспекции не согласилось и обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с соответствующим заявлением.

Арбитражный суд Республики Коми, частично отказывая Обществу в удовлетворении его требований, отметил, что налогоплательщик нес расходы по охране имущества (торговые площади, торговое оборудование, товары), которые в силу норм действующего гражданского законодательства должны нести другие лица (собственники и арендаторы (субарендаторы), следовательно, данные расходы не могут быть признаны экономически оправданными и, соответственно, не могут быть отнесены в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, как не соответствующие требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации. В отношении отнесения в состав расходов затрат по оплате консультационных услуг, оказанных Обществу ООО ЧОП "Север-Гамбит" Арбитражный суд Республики Коми сделал вывод (с учетом сведений об осуществляемых Обществом видах деятельности, численности работников и их должностных обязанностей, отсутствие помещений, которые использовались бы при осуществлении предпринимательской деятельности (не сдавались в субаренду)) о том, что расходы по оплате консультационных услуг не связаны с осуществлением Обществом деятельности, направленной на получение дохода.

Рассмотрев апелляционную жалобу, отзыв на жалобу, заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, Второй арбитражный апелляционный суд не нашел оснований для ее удовлетворения в силу следующего.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой. Согласно пунктам 1, 2 статьи 252 НК РФ для целей главы 25 налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Как установлено судом первой инстанции на основании документов, имеющихся в материалах дела, 01.10.2003 Общество (арендодатель) заключило договоры аренды N 1 и N 2 с ООО ТД "Сыктывкар" и ООО "Светлар" (арендаторы), согласно которым Общество передает, а арендаторы принимают во временное пользование нежилые помещения общей площадью 3 960 кв.м, расположенные в здании по адресу: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147. 25.10.2003 сторонами вышеназванных договоров заключены дополнительные соглашения к указанным договорам, согласно которым предусмотрено право арендаторов на выкуп арендуемых нежилых помещений.

Свое право собственности ООО ТД "Сыктывкар" и ООО "Светлар" на приобретенные на основании вышеуказанных договоров нежилые помещения, зарегистрированные Учреждением юстиции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним в Республике Коми 15.10.2004. Часть помещений общей площадью 3622,7 кв.м в здании по адресу: г.Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147 Общество как единственный учредитель ООО "Весна", передало в качестве вклада в уставной капитал указанного юридического лица; право собственности ООО "Весна" на нежилые помещения зарегистрировано Учреждением юстиции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним в Республике Коми 15.10.2004. 11.10.2004 между ООО ТД "Сыктывкар" (арендодатель) и Обществом (арендатор) заключен договор аренды N 4/10.11.04 сроком действия до 30.09.2005, согласно которому арендодатель передает, а арендатор принимает во временное владение и пользование нежилые помещения общей площадью 110 кв.м на 1 и 2 этажах здания, расположенного по адресу: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147. Срок действия данного договора был продлен до 30.06.2005 (дополнительное соглашение N 2 к договору аренды).

С 01.07.2005 и в течение проверяемого периода Общество пользовалось нежилыми помещениями общей площадью 110 кв. м на 1 и 2 этажах здания по адресу: г.Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147 на основании договора аренды от 01.01.2005, договора аренды N 2-ПЛ от 01.06.2006 и дополнительного соглашения от 30.04.2007 к договору аренды N 2-ПЛ от 01.06.2006. Площади, взятые в аренду, Общество сдавало в субаренду юридическим лицам и предпринимателям (перечень субарендаторов - Приложение N 6 к акту выездной налоговой проверки).

С 01.08.2006 Общество дополнительно арендовало у ООО ТД "Сыктывкар" 36 кв. м (дополнительное соглашение от 01.08.2006 к договору аренды N 2-ПЛ от 01.06.2006г); данную площадь Общество использовало при осуществлении торговой деятельности (розничная продажа продуктов питания и алкогольной продукции). Субарендаторам площадей Общество предоставляло в аренду торговое оборудование. Кроме того, Обществом (арендодатель) были заключены договоры аренды оборудования с ООО ТД "Сыктывкар" (договоры от 01.07.2004, от 01.07.2005, от 01.07.2006), с ООО "Весна" (договор от 01.07.2005, дополнительное соглашение от 01.07.2007) и с ООО "Светлар" (договор аренды от 01.07.2005, дополнительное соглашение от 31.05.2007).

Таким образом, суд первой инстанции правомерно сделал вывод о том, что все принадлежащее Обществу и арендуемое им движимое и недвижимое имущество в проверяемом периоде либо предоставлялось в аренду (субаренду), либо использовалось для осуществления деятельности в сфере розничной торговли (с 01.08.2006).

Судом первой инстанции установлено также, что кроме деятельности по предоставлению имущества в аренду (субаренду) и розничной торговли в проверяемом периоде Общество приобретало и реализовало товары народного потребления предпринимателю Сюткиной Л.А., которая одновременно является директором Общества; она же осуществляла их реализацию по договорам розничной купли-продажи в здании универмага на торговых площадях, арендованных у ООО ТД "Сыктывкар". Поскольку у Общества складские помещения отсутствовали, при осуществлении данного вида деятельности хранение товаров не осуществлялось.

01.04.2003 между Обществом (собственник) и Отделом вневедомственной охраны при УВД г. Сыктывкара (охрана) был заключен договор N 28-пцо об оказании услуг, согласно которому собственник поручает, а охрана принимает под пультовую охрану объекты (материальные ценности), перечисленные в прилагаемом к договору перечне объектов.

Данным договором предусмотрено, что охрана обязана организовать и обеспечить охрану товарно-материальных ценностей собственника, принятых под охрану, от расхищения и пресекать проникновения посторонних лиц на охраняемые объекты в охраняемое время; при наличии признаков проникновения на объект посторонних лиц, а также при срабатывании средств сигнализации и невзятии на пульт немедленно вызвать собственника или его официального представителя, сообщить в территориальное отделение милиции и обеспечить неприкосновенность места происшествия; осуществлять охрану объекта милицейским постом до прибытия собственника, но не более 2-х часов с момента вызова (пункт 2.1 договора).

Названный договор действовал до заключения 27.07.2006 договора N 28-ПЦО об оказании услуг по охране объектов с помощью пульта централизованного наблюдения подразделениями Отдела вневедомственной охраны при УВД г. Сыктывкара, согласно которому ЗАО "ЦУМ "Сыктывкар" (заказчик) поручает, а ОВО при УВД г. Сыктывкара (исполнитель) принимает на себя обязательство по охране имущества заказчика при помощи средств охранной сигнализации, выдающих по каналам связи информацию на системы централизованного наблюдения пункта охраны, от несанкционированного проникновения посторонних лиц в охраняемые помещения, оборудованные средствами охранной сигнализации, в соответствии с перечнем охраняемых объектов (приложение N 1), который является неотъемлемой частью договора (пункт 1.1 договора).

В соответствии с условиями договора исполнитель обязан осуществлять в установленном порядке прием под централизованное наблюдение и снятие с охраны объектов, указанных в перечне; при срабатывании охранной сигнализации на объекте в охраняемое время направлять наряд милиции для внешнего осмотра целостности объекта; при необходимости вскрытия объекта или при наличии признаков проникновения на объект посторонних лиц, вызвать полномочного представителя заказчика, принять необходимые меры к задержанию лиц, проникших на объект, сообщить в дежурную часть органа внутренних дел, обеспечить неприкосновенность объекта до прибытия представителя заказчика, но не более 2 часов (пункты 3.1, 3.2 договора). Согласно приложениям к вышеуказанным договорам охраняемыми объектами являются 1 и 2 этажи универмага (1 рубеж охраны), расположенного по адресу: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147, и пожарная сигнализация (3 рубеж охраны), расположенная в этом здании.

01.01.2006г. между Обществом (клиент) и ФГУП "Охрана" (исполнитель) был заключен договор N 142 на техническое обслуживание комплекса технических средств, согласно которому исполнитель оказывает услуги по обслуживанию и ремонту комплекса (комплексов) технических средств охраны, установленных в здании по адресу: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147, подключенных на пульт централизованного наблюдения территориальных органов вневедомственной охраны (пункт 1.1, приложение N 1 к договору). Как отметил суд первой инстанции, предметом заключенных с ОВО при УВД г. Сыктывкара договоров на оказание услуг является охрана 1 и 2 этажей универмага (1 рубеж охраны), расположенного по адресу: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147, и пожарной сигнализации (3 рубеж охраны), расположенной в этом здании.

В соответствии с пунктами 6.2.3, 6.2.8 утвержденного Министром внутренних дел РФ 06.11.2002 руководящего документа "Инженерно-техническая укрепленность. Технические средства охраны. Требования и нормы проектирования по защите объектов от преступных посягательств" РД 78.26.003-2002, на который ссылается ОВО при УВД г. Сыктывкара в письме N 28/9-5-2434 от 24.12.2008, первым рубежом охранной сигнализации, в зависимости от вида предполагаемых угроз объекту, блокируют: - деревянные входные двери, погрузочно-разгрузочные люки, ворота - на "открывание" и "разрушение" ("пролом");

- остекленные конструкции - на "открывание" и "разрушение" ("разбитие") стекла; - металлические двери, ворота - на "открывание" и "разрушение";

- стены, перекрытия и перегородки, не удовлетворяющие требованиям настоящего Руководящего документа, или за которыми размещаются помещения других собственников, позволяющие проводить скрытые работы по разрушению стены - на "разрушение" ("пролом");

- оболочки хранилищ ценностей - на "разрушение" ("пролом") и "ударное воздействие"; - решетки, жалюзи и другие защитные конструкции, установленные с наружной стороны оконного проема - на "открывание" и "разрушение"; - вентиляционные короба, дымоходы, места ввода/вывода коммуникаций сечением более 200x200 мм - на "разрушение" ("пролом").

Третьим рубежом охранной сигнализации в помещениях блокируются отдельные предметы, сейфы, металлические шкафы, в которых сосредоточены ценности. Таким образом, поскольку первым рубежом охраны блокируются двери, люки, ворота, остекленные конструкции, стены, перекрытия, перегородки и т.д., ОВД при УВД г. Сыктывкара на основании заключенного с Обществом договора осуществляет охрану имущества всех лиц (как собственников, так и арендаторов), осуществляющих деятельность в здании, т.к. данное имущество находится в общем периметре охраняемого объекта, что отражено в письме ОВО при УВД г. Сыктывкара N 28/9-5-2434 от 24.12.2008 и о чем свидетельствуют карточки на охраняемый объект.

В соответствии с условиями договоров ОВО при УВД г. Сыктывкара, охраняя весь объект, несет ответственность только за вред, причиненный имуществу заказчика (подпункт "ж" пункта 4.1.8 договора от 01.04.2003, пункта 5.5.5 договора от 27.07.2006). Однако, учитывая, что исполнитель несет ответственность только за ущерб, причиненный при наличии вины в случае ненадлежащего выполнения им принятых по договору обязательств, а также значительный перечень случаев, когда исполнитель освобождается от компенсации ущерба, целью заключения договора с ОВО при УВД по г.Сыктывкару является не возможное возмещение причиненного вреда, а именно сам факт охраны.

Суд первой инстанции обоснованно также отметил, что из содержания договоров следует, что основной задачей исполнителя является пресечение проникновения посторонних лиц на охраняемый объект в охраняемое время, предотвращение краж, совершенных посредством взлома запоров, замков, окон. Наиболее вероятной целью проникновения посторонних лиц на охраняемый объект торговли является хищение товаров и денежных средств, а не хищение габаритного торгового оборудования и не причинение вреда объекту недвижимости. Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что охрана 1 и 2 этажей универмага, расположенного по адресу: г.Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147, осуществлялась в интересах всех лиц (как собственников, так и арендаторов), осуществляющих деятельность в данном здании; соответственно, указанные лица были заинтересованы в охране принадлежащих им товаров.

При таких обстоятельствах, арбитражный апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о том, что расходы Общества по охране чужого имущества не могут быть признаны экономически оправданными.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно отметил, что поскольку здание представляет собой единый объект и организация силами ОВО при УВД г.Сыктывкара охраны отделов, секций технически не возможна, а заключение всеми собственниками и арендаторами самостоятельных договоров на охрану всего объекта нецелесообразно, вопрос о распределении соответствующих расходов должен был быть решен по согласованию между всеми заинтересованными лицами. Так как какие-либо соглашения между лицами, осуществляющими деятельность в здании, отсутствуют, вопрос о том, кто несет обязанность по охране имущества, должен решаться в соответствии с нормами действующего гражданского законодательства.

Согласно статье 210 Гражданского кодекса Российской Федерации собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, если иное не предусмотрено законом или договором.

Пунктом 2 статьи 616 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды. При прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (статья 622 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что в силу вышеуказанных норм, Общество должно было нести расходы на содержание (в том числе охрану) принадлежащего ему торгового оборудования и товаров, а также арендуемых торговых площадей, которые используются непосредственно им при осуществлении торговой деятельности; расходы по содержанию имущества, принадлежащего иным лицам, а также имущества, переданного в аренду (субаренду) должны нести собственники и арендаторы (субарендаторы) данного имущества, является обоснованным и соответствующим нормам действующего законодательства.

В данном случае Общество несло расходы по охране имущества (торговые площади, торговое оборудование, товары), которые в силу норм действующего гражданского законодательства должны нести другие лица (собственники и арендаторы (субарендаторы), в связи с чем данные расходы не могут быть признаны экономически оправданными и их отнесение в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, не соответствует требованиям статьи 252 НК РФ.

Довод заявителя жалобы о том, что он являлся собственником пожарной и охранной сигнализаций и должен был нести расходы по их содержанию, арбитражным апелляционным судом признается как несостоятельный в силу следующего. Охранная и пожарная сигнализации представляют собой соединения проводов и технических устройств, смонтированных с учетом параметров и технических особенностей конкретного объекта недвижимого имущества, и предназначена для обслуживания именно этого объекта; использование сигнализаций без объекта недвижимости невозможно, их демонтаж с целью установки на ином объекте нерационален и нецелесообразен; сохранение права собственности на установленные в здании технические устройства, без их демонтажа, несение расходов по охране и содержанию данных устройств лишено хозяйственного смысла, является неразумным поведением в сфере предпринимательской деятельности.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно отметил, что объект недвижимого имущества и установленные на указанном объекте охранная и пожарная сигнализации являются главной вещью и, соответственно, принадлежностью, а согласно статье 135 Гражданского кодекса Российской Федерации вещь, предназначенная для обслуживания другой, главной, вещи и связанная с ней общим назначением (принадлежность), следует судьбе главной вещи, если договором не предусмотрено иное.

Документов, свидетельствующих о том, что при переходе права собственности на объект недвижимого имущества участниками сделок были согласованы особые условия в отношении охранной и пожарной сигнализаций, в материалы дела Обществом не представлены.

Поскольку при переходе права собственности на здание к новым собственникам перешло право собственности и на установленные в данном здании технические устройства, с учетом положений статьи 210 Гражданского кодекса Российской Федерации, то Общество не может включать в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль расходы, не соответствующие требованиям статьи 252 НК РФ.

В отношении позиции Общества по включению в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль стоимости консультационных услуг, оказанных ООО ЧОП "Север-Гамбит" арбитражный апелляционный суд считает необходимым отметить следующее.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Подпунктом 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что расходы на консультационные и иные аналогичные услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Исходя из вышеуказанных норм, в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, подлежат включению экономически оправданные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода; при этом характер произведенных расходов должен подтверждаться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции 01.03.2003 между Обществом и ООО ЧОП "Север-Гамбит" заключен договор, согласно которому ООО ЧОП "Север-Гамбит" обязуется оказывать Обществу консультационные услуги и подготовить рекомендации по вопросам защиты от противоправных посягательств. Указанный договор был заключен сроком на один год.

27.02.2004 в данный договор были внесены изменения, в соответствии с которыми предметом договора является оказание услуг по обеспечению безопасности Общества, оказание консультационных услуг и подготовка рекомендаций по вопросам защиты от противоправных посягательств; срок действия договора продлен до 31.12.2005.

В рамках исполнения договора ООО ЧОП "Север-Гамбит" оказывает услуги по обеспечению безопасности Общества, проводит анализ, осуществляет консультации и дает рекомендации о законных способах и средствах защиты предприятия от неправомерных и противоправных действий третьих лиц. За услуги по договору Общество выплачивает ООО ЧОП "Север-Гамбит" 40 000 руб. ежемесячно.

Договор на оказание консультационных услуг был расторгнут по взаимному соглашению сторон 31.10.2005.

В период с января по октябрь 2005 сторонами ежемесячно подписывались акты выполненных работ (N 10 от 31.01.2005, N 17 от 28.02.2005, N 28 от 31.03.2005, N 42 от 30.04.2005, N 56 от 31.05.2005, N 72 от 30.06.2005, N 86 от 31.07.2005, N 106 от 31.08.2005, N 123 от 30.09.2005г., N 139 от 31.10.2005), в которых указывалось на принятие заказчиком консультаций по предотвращению противоправных посягательств.

Оплата услуг производилась Обществом на основании выставленных ООО ЧОП "Север-Гамбит" счетов N 8 от 01.01.2005, N 19 от 01.02.2005, N 25 от 01.03.2005, N 38 от 01.04.2005, N 52 от 01.05.2005, N 65 от 01.06.2005, N 82 от 01.07.2005, N 96 от 01.08.2005, N 115 от 01.09.2005, N 132 от 01.10.2005 путем перечисления денежных средств на расчетный счет исполнителя.

Арбитражный апелляционный суд согласен с выводами суда первой инстанции о том, что представленные Обществом в материалы дела документы не содержат конкретной информации об оказанных консультационных услугах, и, соответственно, на основании указанных документов невозможно установить связь произведенных расходов с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода и, соответственно, их экономическую оправданность. Так, в материалах дела имеется разработанное ООО ЧОП "Север-Гамбит" Положение о сведениях конфиденциального характера и промежуточные акты, согласно которым ООО "Север-Гамбит" были оказаны Обществу следующие услуги: - проведена консультация с работниками Общества по вопросу защиты от противоправных посягательств третьих лиц при осуществлении коммерческой деятельности (промежуточный акт от 14.01.2005);

- обеспечивался порядок во время проведения заседания совета директоров Общества (промежуточный акт от 03.02.2005);

- проведена консультация с работниками Общества по вопросам приобретения, безопасности, использования гражданского оружия самообороны (предварительный акт от 10.02.2005);

- проведено обучение работников Общества в рамках программы "Антитеррор" по теме: "Действия работников торговых комплексов при обнаружении подозрительных предметов (распознавание взрывчатых веществ, эвакуация людей и т.д.)" (предварительный акт от 10.03.2005);

- проведена консультация по противопожарной безопасности и действиям работников Общества в случае возникновения возгорания в помещениях предприятия (план эвакуации, средства пожаротушения и т.д.) (предварительный акт от 06.04.2005);

- обеспечивался порядок во время проведения заседания совета директоров Общества (промежуточный акт от 12.05.2005);

- проведена консультация с работниками Общества по правилам поведения работников в ситуациях, угрожающих их жизни и здоровью (разбой, грабеж, массовые беспорядки и т.д.) (предварительный акт от 30.05.2005); - проведены занятия с работниками Общества по взаимодействию с сотрудниками охраны и ОВО при возникновении чрезвычайных ситуаций (нарушение общественного порядка, кражи, нарушение пропускного режима и т.д.) (предварительный акт от 21.06.2005);

- обеспечивался порядок во время проведения общего собрания акционеров Общества (промежуточный акт от 23.06.2005);

- обеспечивался порядок во время проведения заседания совета директоров Общества (промежуточный акт от 04.07.2005);

- осуществлялся выезд в Общество, где, по сообщению администрации, неизвестные лица пытались пройти через пост охраны к генеральному директору без предъявления документов (предварительный акт от 13.07.2005); - участие в переговорах по вопросу предоставления в аренду помещений, принадлежащих Обществу, с целью пресечения противоправных действий со стороны третьих лиц в отношении администрации (промежуточный акт от 03.08.2005); - осуществлялся выезд в Общество, по сообщению администрации, неизвестное лицо пыталось пройти к генеральному директору без предъявления документов, удостоверяющих личность (предварительный акт от 16.09.2005). На основании перечисленных документов суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что услуги по обеспечению порядка во время проведения общего собрания акционеров, заседаний совета директоров, выезды на предприятие для установления личности и выдворения из помещения неизвестных лиц, участие в переговорах с целью пресечения противоправных действий со стороны третьих лиц в отношении администрации относятся к услугам по охране, а не к консультационным услугам.

Промежуточные акты по оказанным услугам не содержат указания на то, что охранные услуги оказаны в рамках договора на оказание консультационных услуг от 01.03.2003, в актах приемки выполненных работ, ежемесячное подписание которых предусмотрено пунктом 3.5 договора, факт приемки охранных услуг не отражен, в счетах услуги такого рода к оплате не предъявлялись и Обществом не оплачивались.

Таким образом, имеющиеся в материалах дела документы не подтверждают наличие у Общества расходов по оплате консультационных услуг.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" характер произведенных расходов должен подтверждаться первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Как видно из материалов дела (акты приемки выполненных работ), документы, которыми Общество обосновывает понесенные расходы, не содержат указания на принятие в составе консультационных услуг услуг по разработке Положения о сведениях конфиденциального характера и информацию о стоимости указанной услуги (на основании имеющихся в материалах дела документов невозможно установить, каким образом формировалась стоимость услуг и в каком размере оплачена именно данная услуга). Согласно промежуточных актов, сотрудником ООО ЧОП "Север-Гамбит" с работниками Общества проводились консультации по вопросам защиты от противоправных посягательств третьих лиц при осуществлении коммерческой деятельности; приобретения, безопасности, использования гражданского оружия самообороны; взаимодействия с сотрудниками охраны и ОВО при возникновении чрезвычайных ситуаций (нарушение общественного порядка, кражи, нарушение пропускного режима и т.д.); по противопожарной безопасности и действиям в случае возникновения возгорания в помещениях предприятия (план эвакуации, средства пожаротушения и т.д.); по правилам поведения в ситуациях, угрожающих их жизни и здоровью (разбой, грабеж, массовые беспорядки и т.д.); обучение по теме: "Действия работников торговых комплексов при обнаружении подозрительных предметов (распознавание взрывчатых веществ, эвакуация людей и т.д.)".

Как следует из материалов дела (пояснения представителей Общества), численность работников Общества в 2005 году составляла 5 - 6 человек (руководитель, бухгалтеры, кассир, юрист). Учитывая деятельность Общества, численность работников и их должностные обязанности, отсутствие помещений, которые использовались бы при осуществлении предпринимательской деятельности (не сдавались в субаренду), суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что расходы по оплате консультационных услуг не связаны с осуществлением Обществом деятельности, направленной на получение дохода.

Кроме того, арбитражный апелляционный суд согласен с позицией суда первой инстанции относительно того, что расходы по оплате вышеуказанных консультационных услуг не могут быть признаны экономически оправданными также исходя из того, что в штате Общества имелся работник, который одновременно являлся сотрудником ООО ЧОП "Север-Гамбит" (данный факт подтверждается справками о доходах физического лица), то есть данный работник обладал знаниями и квалификацией, достаточными для того, чтобы за 10 месяцев работы провести 6 консультаций общей продолжительность 6,5 часов для 5 работников Общества и подготовить Положение о сведениях конфиденциального характера.

Довод Общества о необходимости получения консультационных услуг в связи с неоднократными попытками рейдеров захватить предприятие признается арбитражным апелляционным судом как несостоятельный и не имеющий правового значения для оценки правомерности включения в состав спорных расходов в силу следующего.

Согласно положениям гражданского законодательства (статьи 128, 142, 143, 146, 209, 210 Гражданского кодекса Российской Федерации) акции представляют собой один из видов имущества, в отношении которого собственник (акционер) вправе по своему усмотрению совершать любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать в собственность другим лицам, и несет бремя содержания данного имущества. В случае, если наличие у лица в собственности определенного имущества (акций) влечет возникновение для него неблагоприятных последствий в виде угроз со стороны третьих лиц, данное лицо должно самостоятельно определить способ защиты, в том числе при необходимости - обратиться за консультацией и охраной к специалистам. Однако, расходы по оплате соответствующих услуг (в том числе и в случае, когда акционеры предпринимают меры по коллективной защите) производятся в личных интересах собственников акций, не связаны с направленной на получение дохода деятельностью юридического лица, акционерами которого они являются, и отнесение затрат по охране жизни, здоровья, имущества акционеров в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, нормами главы 25 НК РФ не предусмотрено.

На основании изложенного решение суда первой инстанции следует признать законным и обоснованным, вынесенным с учетом фактических обстоятельств дела и при правильном применении норм материального права. Оснований для удовлетворения жалобы по доводам, изложенным Обществом, у арбитражного апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Республики Коми от 12.02.2009 по делу N А29-9252/2008 в обжалуемой налогоплательщиком части оставить без изменения, а апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Центральный универсальный магазин "Сыктывкар" в указанной части - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

Л.Н. Лобанова Л.И. Черных