Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 25 марта 2009 г. N 03АП-667/2009

г. Красноярск

25 марта 2009 г.

Дело N А33-3243/2008-03АП-667/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 24 марта 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 марта 2009 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Бычковой О.И.

судей: Дунаевой Л.А., Колесниковой Г.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Станько О.П.,

при участии представителей:

заявителя - Скутина А.В. по доверенности от 17.04.2008,

налогового органа - Чернева Д.А. по доверенности от 24.03.2009,

Волковой И.Е. по доверенности от 24.03.2009 N 10,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от 13 января 2009 года по делу N А33-3243/2008, принятое судьей Трукшан Ж.П.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Спецстрой-2008" обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю о признании недействительным решения от 21 февраля 2008 года N 21/2.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 13 января 2009 года по делу А33-3243/2008 заявление удовлетворено.

Не согласившись с данным решением, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявления отказать.

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на следующие доводы:

- при вынесении решения судом первой инстанции не разрешен вопрос в отношении доводов, приведенных заявителем о незаконности оспариваемого решения в части неправомерного перевода его с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, не дана оценка возражениям инспекции на данный довод;

- оспариваемое решение принято налоговым органом в день рассмотрения материалов налоговой проверки 14.02.2008, существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки не допущено;

- общество о реорганизации налоговый орган не уведомило, не сообщило о правопреемниках, возражения на акт проверки представляло от уже не существующего налогоплательщика - ООО "Иванов и К", данные факты свидетельствуют о противодействии заявителя налоговому органу в осуществлении налогового контроля и создании ситуации, когда формально нарушаются права налогоплательщика.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Исследовав представленные доказательства, заслушав доводы представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения спора.

Общество с ограниченной ответственностью "Ивановъ и К" зарегистрировано администрацией Большеулуйского района Красноярского края 23.11.2001 за N 228.

На внеочередном собрании учредителей общества с ограниченной ответственностью "Ивановъ и К" 16.01.2008 принято решение о реорганизации общества путем разделения на два общества - общество с ограниченной ответственностью "Спецстрой - 2008" и общество с ограниченной ответственностью "Грандмонтаж".

В Единый государственный реестр юридических лиц 24.01.2008 внесены записи о прекращении деятельности общества с ограниченной ответственностью "Ивановъ и К" путем реорганизации в форме разделения, и о создании общества с ограниченной ответственностью "Спецстрой - 2008" и общества с ограниченной ответственностью "Грандмонтаж".

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности общества с ограниченной ответственностью "Ивановъ и К" - правопредшественника общества с ограниченной ответственностью "Спецстрой-2008" - по вопросам соблюдения им требований налогового законодательства (правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет налогов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006).

По результатам проведения выездной налоговой проверки составлен акт N 143 от 12.12.2007, в котором зафиксирована неуплата обществом с ограниченной ответственностью "Ивановъ и К" единого социального налога, налога на доходы физических лиц, налога на имущество организаций, налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость в общей сумме 70 427 862,51 рублей.

В связи с тем, что налогоплательщик за актом N 143 от 12.12.2007 не явился, указанный документ был направлен в адрес общества по почте 15.12.2007, также обществу направлено уведомление о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки на 24.01.2008.

ООО "Ивановъ и К" 11.01.2008 в налоговый орган представлены на рассмотрение возражения по акту выездной налоговой проверки, 23.01.2008 ООО "Ивановъ и К" обратилось в налоговый орган с заявлением, в котором просило отложить рассмотрение акта выездной налоговой проверки в связи с невозможностью явки представителя на рассмотрение акта выездной налоговой проверки по причине болезни директора общества и отсутствии у общества главного бухгалтера. Кроме того, общество "Ивановъ и К" сообщило о неполучении десяти приложений к акту выездной налоговой проверки на 19 листах, в связи с чем просило выслать их в адрес общества.

24.01.2008 налоговый орган в отсутствие представителя ООО "Ивановъ и К" рассмотрел материалы выездной налоговой проверки и вынес решение N 14 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 22.02.2008. В связи с неявкой лица, в отношении которого проводилась проверка, 24.01.2008 налоговым органом назначено новое рассмотрение на 12.02.2008.

Общество "Ивановъ и К" 11.02.2008 обратилось в налоговый орган с заявлением, в котором просило отложить рассмотрение акта выездной налоговой проверки с целью подготовки и представления в налоговый орган возражений налогоплательщика. В связи с ходатайством ООО "Ивановъ и К" рассмотрение материалов проверки отложено на 14.02.2008.

Налоговым органом 14.02.2008 в отсутствие представителей ООО "Спецстрой-2008" рассмотрены материалы выездной налоговой проверки, составлен протокол.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговым органом принято решение от 21.02.2008 N 21/2 об отказе в привлечении ООО "Спецстрой-2008" к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением обществу начислены пени в общей сумме 23 839 177,5 рублей, предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 70 427 862, 51 рублей.

Общество с решением налогового органа от 21.02.2008 N 21/2 не согласно, считает его незаконным, нарушающим права и законные интересы последнего, в связи с чем обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением об оспаривании решения налогового органа.

Оценив представленные доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 46 Конституции Российской Федерации каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. Решения и действия (или бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд.

Согласно пункту 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Удовлетворяя требование заявителя о признании недействительным решения налогового органа от 21.02.2008 N 21/2, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не обеспечено право ООО "Спецстрой-2008" (правопреемника ООО "Ивановъ и К") на участие и дачу пояснений в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и влечет признание решения налогового органа незаконным.

Суд апелляционной инстанции считает данный вывод суда первой инстанции обоснованным и правомерным на основании следующего.

В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 57, пунктом 3 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами. Юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц. При разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом.

Согласно пунктам 1, 6, 7 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном настоящей статьей.

При разделении юридические лица, возникшие в результате такого разделения, признаются правопреемниками реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов.

При наличии нескольких правопреемников доля участия каждого из них в исполнении обязанностей реорганизованного юридического лица по уплате налогов определяется в порядке, предусмотренном гражданским законодательством.

Если разделительный баланс не позволяет определить долю правопреемника реорганизованного юридического лица либо исключает возможность исполнения в полном объеме обязанностей по уплате налогов каким-либо правопреемником и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанностей по уплате налогов, то по решению суда вновь возникшие юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица.

Из взаимосвязанных положений приведенных норм следует, что в случае реорганизации налогоплательщика - юридического лица в виде разделения его права и обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации, переходят к его правопреемникам - вновь созданным юридическим лицам. Объем обязанностей правопреемников по уплате налогов, сборов определяется на основании разделительного баланса.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Ивановъ и К" по вопросам соблюдения требований налогового законодательства (правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет налогов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006). Результаты проверки отражены в акте от 12.12.2007 N 143.

В связи с реорганизацией ООО "Ивановъ и К" 24.01.2008 в Единый государственный реестр юридических лиц внесены записи о прекращении деятельности ООО "Ивановъ и К" путем реорганизации в форме разделения, о создании общества с ограниченной ответственностью "Спецстрой - 2008" и общества с ограниченной ответственностью "Грандмонтаж".

Таким образом, с момента составления акта выездной налоговой проверки от 12.12.2007 N 143 и до вынесения решения по результатам проверки (21.02.2008) налогоплательщик ООО "Ивановъ и К" осуществил реорганизацию в форме разделения, в результате которой права и обязанности ООО "Ивановъ и К" в сфере уплаты налогов и сборов перешли к правопреемникам - ООО "Спецстрой - 2008" и ООО "Грандмонтаж".

Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки урегулирован статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 1, 2, 7, 14 указанной статьи акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа от 21.02.2008 N 21/2, акт выездной налоговой проверки от 12.12.2007 N 143 и иные материалы налоговой проверки, а также письменные возражения налогоплательщика по акту проверки (от 11.01.2008 N 1, от 11.02.2008, от 19.02.2008 N 14), рассмотрены налоговым органом в отсутствие лица, в отношении которого проведена проверка.

Учитывая, что налогоплательщик ООО "Ивановъ и К" 24.01.2008 прекратил свою деятельность в связи с реорганизацией, в качестве "лица, в отношении которого проведена проверка" следует рассматривать правопреемников ООО "Спецстрой - 2008" и ООО "Грандмонтаж". Следовательно, материалы налоговой проверки рассмотрены и решение принято в отсутствие представителей правопреемников.

При рассмотрении вопроса об извещении налоговым органом правопреемника ООО "Спецстрой - 2008" о дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки судом апелляционной инстанции установлено, что налоговый орган не направлял в адрес указанного правопреемника уведомления о дате и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и принятия решения по результатам проверки правопредшественника ООО "Ивановъ и К".

Уведомление от 25.01.2008 N 14-21/00738 (т.10, л.д.50) об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 12.02.2008 направлено на имя руководителя ООО "Ивановъ и К" по адресу: г. Ачинск, ул.Ленина, д.15. Телеграмма от 12.02.2008 о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки 14.02.2008 также направлена на имя руководителя ООО "Ивановъ и К" (т.10, л.д. 54).

Оценив в совокупности представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган рассмотрел материалы выездной налоговой проверки и вынес оспариваемое решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.02.2008 N 21/2 в отсутствие правопреемника ООО "Спецстрой - 2008", надлежащим образом не извещенного о дате и времени рассмотрения. Тем самым налоговый орган не обеспечил право правопреемника участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и возможность представить свои объяснения, что в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Кроме того, в нарушение пункта 7 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган принял решение о взыскании с правопреемника ООО "Спецстрой - 2008" всей суммы задолженности по налогам и пени реорганизованного налогоплательщика, без определения доли участия каждого правопреемника в исполнении обязанности по уплате налогов реорганизованного налогоплательщика. Налоговым органом принято два решения в отношении двух правопреемников о взыскании с каждого из них всей суммы задолженности по налогам и пени реорганизованного ООО "Ивановъ и К":

- в отношении ООО "Спецстрой - 2008" принято решение от 21.02.2008 N 21/2, которым начислены пени в сумме 23 839 177,5 рублей, предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 70 427 862,51 рублей;

- в отношении ООО "Грандмонтаж" принято решение от 21.02.2008 N 21/1, которым начислены пени в сумме 23 839 177,5 рублей, предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 70 427 862,51 рублей.

Таким образом, действия налогового органа свидетельствуют о возложении на правопреемников реорганизованного юридического лица двойной налоговой обязанности, что противоречит основным принципам законодательства в сфере налогообложения организаций.

Довод апелляционной жалобы о том, что оспариваемое решение принято налоговым органом в день рассмотрения материалов налоговой проверки 14.02.2008, существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки не допущено, рассмотрен судом апелляционной инстанции и отклонен по следующим основаниям.

Из пояснений налогового органа от 11.01.2009 (т. 17, л.д. 71) следует, что "в связи с большим объемом материалов проверки, а также в связи с проведением реорганизации лица, в отношении которого проведена проверка, рассмотрение материалов проверки фактически начато 12.02.2008 и окончено 21.02.2008_".

В пояснениях налогового органа от 18.04.2008 (т. 10, л.д. 1-2) указано, что информацию о реорганизации ООО "Ивановъ и К" налоговый орган получил 21.02.2008 по факсимильной связи.

Данный факт подтвержден письмом от 19.02.2008 N 05-14/03778, направленным Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия в налоговый орган, на котором имеется входящий штамп от 21.02.2008 N 02913.

При принятии оспариваемого решения налоговый орган знал о реорганизации проверяемого налогоплательщика, о чем свидетельствует оспариваемое решение.

Довод апелляционной жалобы о том, что общество о реорганизации налоговый орган не уведомило, не сообщило о правопреемниках, возражения на акт проверки представляло от уже не существующего налогоплательщика - ООО "Иванов и К", является несостоятельным, поскольку обязанность налоговых органов неукоснительно соблюдать требования закона, в частности порядка принятия решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, не зависит от каких-либо действий налогоплательщика. Как свидетельствует оспариваемое решение налоговый орган знал о реорганизации налогоплательщика.

В данной конкретной ситуации налоговый орган, получив информацию о реорганизации налогоплательщика ООО "Иванов и К" в форме разделения, должен был отложить рассмотрение материалов налоговой проверки и надлежащим образом известить правопреемников. И только после получения доказательств, достоверно свидетельствующих о надлежащем извещении правопреемников о рассмотрении материалов проверки, налоговый орган вправе принять решение в отсутствие последних.

Довод апелляционной жалобы о том, что при вынесении решения судом первой инстанции не разрешен вопрос в отношении доводов, приведенных заявителем о незаконности оспариваемого решения в части неправомерного перевода его с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, не дана оценка возражениям инспекции на данный довод, не рассматривается судом апелляционной инстанции, поскольку установление судом существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является самостоятельным основанием для отмены решения налогового органа, при этом по существу спор не рассматривается.

При изложенных обстоятельствах основания для отмены решения суда первой инстанции отсутствуют.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 13 января 2009 года по делу N А33-3243/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через суд, принявший решение.

Председательствующий

О.И. Бычкова

Судьи

Л.А. Дунаева Г.А. Колесникова